I SA/Bd 313/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent Sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2009r. sprawy ze skargi "A. – I." Sp. z o.o. w T. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz "A. – I." Sp. z o.o. w T. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 27 listopada 2008 r. firma "A." sp. z o.o. w T. wystąpiła z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki VAT z tytułu sprzedaży miejsc postojowych przynależnych do budynku wielorodzinnego. Wnoszący wniosek przedstawił następujący stan faktyczny. Spółka zamierza realizować w 2009r. inwestycję polegającą na budowie dwóch budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi. Na poziomie podziemnej kondygnacji ww. budynków znajdować się będą również miejsca parkingowe. Zgodnie z planami inwestora każde stanowisko parkingowe przypisane będzie do konkretnego lokalu mieszkalnego bądź użytkowego, stanowiąc tym samym części przynależne tych lokali. Dla przedmiotowych miejsc parkingowych nie będą zakładane odrębne księgi wieczyste. Nie będą one podlegały samodzielnemu obrotowi, bowiem jako pomieszczenia przynależne do danego lokalu nie będą one mogły być zbywane bez tego lokalu. Miejsca postojowe jako fragment części podziemnej budynku mieszkalnego, nie wydzielone trwałymi ścianami nie będą stanowić odrębnego przedmiotu własności, jak również nie będą lokalami użytkowymi. Ich oddzielenie (zindywidualizowanie) polegać będzie na oznaczeniu kolejnymi numerami, które wpisane będą do umowy ustanawiającej prawo odrębnej własności danego lokalu wraz z jego pomieszczeniami przynależnymi: przypisaną piwnicą i przypisanym miejscem parkingowym. Lokal mieszkalny wraz z przynależnym do niego miejscem parkingowym stanowić będzie jeden przedmiot umowy, jaki nabywca zobowiązany będzie sfinansować. Dodatkowo w piśmie z dnia 19 grudnia 2008 r. wnioskodawca wskazał, iż budynki wielorodzinne, które zamierza wybudować spółka mieszczą się według PKOB w sekcji 1, dział 11, grupa 112, klasa 1122. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: czy w związku z faktem, iż miejsca postojowe będą pomieszczeniami przynależnymi do lokali mieszkalnych i tym samym stanowić będą części składowe tych lokali, ich sprzedaż dokonywana wraz z lokalami mieszkalnymi będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla lokali mieszkalnych, czyli 7%, czy też według stawki 22%, jak dla lokali użytkowych? Zdaniem strony miejsca postojowe zbywane wraz z lokalami mieszkalnymi jako ich części składowe nie mogą być, zarówno w świetle ustawy o własności lokali, jak również przepisów Kodeksu cywilnego, przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali. W konsekwencji sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych stanowisk parkingowych (pomieszczeń przynależnych), znajdujących się w danym budynku, podlegać powinna jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7 %. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia[...] uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Analizując przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku I od towarów i usług, ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, organ stwierdził, organ stwierdził, że podziemna kondygnacja budynku mieszkalnego, w której znajdują się konkretne, oznakowane miejsca do garażowania, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy. Odnosząc się do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego organ stwierdził, iż przedmiotem sprzedaży nie będzie lokal mieszkalny wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej, tj. z konkretnych oznakowanych miejsc do garażowania usytuowanych w podziemnej kondygnacji budynku, ale lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku, z jednoczesnym określeniem sposobu korzystania z poszczególnych miejsc przez wszystkich właścicieli lokali mieszkalnych - korzystanie w ramach podziału quo ad usum. W ocenie organu rozwiązanie takie stanowi umowne przypisanie poszczególnych miejsc parkingowych znajdujących się w tej części budynku poszczególnym nabywcom lokali mieszkalnych. Jest to umowny podział tej części wspólnej budynku, który nie oznacza zniesienia współwłasności. Na skutek tego podziału część ta zostaje tymczasowo podzielona na oznaczone części fizyczne, które przypadają poszczególnym nabywcom lokali mieszkalnych do wyłącznego korzystania. Prawo to jest ściśle związane ze sprzedawanym nabywcom lokali mieszkalnych udziałem w tej części wspólnej nieruchomości, którą stanowi część podziemna budynku. Zdaniem Ministra Finansów udziały współwłaścicieli, jako prawa do rzeczy wspólnej mieszczą się również w zakresie pojęcia "części obiektów budowlanych". Udział wyraża bowiem zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest z reguły określony odpowiednim ułamkiem. Tak więc właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. W opinii organu należy więc przyjąć, że sprzedaż udziału w nieruchomości stanowi dostawę towaru (części nieruchomości) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, organ stwierdził, iż sprzedaż udziału w części wspólnej budynku wraz z prawem do korzystania z konkretnego miejsca garażowego znajdującego się w tym samym obiekcie budowlanym co mieszkanie, który sprzedawany jest łącznie z lokalem mieszkalnym stanowi sprzedaż części lokalu użytkowego w konsekwencji jego sprzedaż nie jest objęta preferencyjną stawką podatku w wysokości 7% na podstawie przywołanych wyżej przepisów. W związku z powyższym sprzedaż w części dotyczącej lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, natomiast w części dotyczącej udziału w części wspólnej, tj. w podziemnej kondygnacji tego budynku wraz z prawem do wyłącznego korzystania z oznakowanych miejsc do garażowania, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%. Pismem z dnia 17 lutego 2009r. strona złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w którym wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej z dnia [...] poprzez przyjęcie, że dla miejsc postojowych w hali garażowej stosuje się 7% stawkę VAT. Podniosła, iż interpretacja ta jest nieprawidłowa i niezrozumiała. W odpowiedzi na powyższe wezwanie w piśmie z dnia [...] Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji. W skardze z dnia 21 kwietnia 2009 r. na interpretację indywidualną z dnia [...] strona wniosła o jej uchylenie z powodu niezgodności z prawem. Jednocześnie wniosła o uznanie za prawidłowe jej stanowiska, iż do miejsca postojowego stanowiącego pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego należy stosować jednakową stawkę podatku od towarów i usług, jak dla lokalu mieszkalnego, czyli 7%. W uzasadnieniu spółka wskazała, iż zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali miejsce postojowe może być - tak jak w opisywanym przez nią stanie faktycznym - pomieszczeniem przynależnym do lokalu mieszkalnego. W konsekwencji, jej zdaniem, skoro miejsce postojowe jest pomieszczeniem przynależnym do lokalu mieszkalnego i stanowi część składową tego lokalu mieszkalnego - należy wobec miejsca postojowego zastosować jednakową stawkę podatku od towarów i usług jak dla lokalu mieszkalnego (7%). Zgodnie bowiem z art. 50 kodeksu cywilnego za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. W ustawie o własności lokali ustawodawca posługuje się pojęciem "pomieszczenie przynależne", przez które rozumie między innymi garaże, piwnice, strychy lub komórki (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali). Za takie pomieszczenie przynależne może zostać również uznane miejsce parkingowe położone w podziemnym garażu, jeśli nawet bezpośrednio nie przylega do lokalu mieszkalnego i jest położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono lokal. Tak oznaczone miejsca postojowe nie mogą być w świetle zarówno przepisów ustawy o własności lokali, jak również przepisów kodeksu cywilnego (art. 50 i art. 47 § 1 k.c.) przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali. Należy zatem przyjąć, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z przynależnością jaką stanowi miejsce parkingowe znajdujące się w danym budynku podlega jednej i tej samej stawce podatku od towarów i usług. Spółka wyraziła pogląd, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), w sytuacji kiedy przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Skoro miejsce postojowe jest częścią składową lokalu mieszkalnego (i stanowi jego część składową w świetle art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali) nie może być też uznane za lokal użytkowy. Strona polemizując ze stanowiskiem organu podatkowego wyrażonym w interpretacji, iż nabyciu podlegać będzie ułamkowa część pomieszczenia przynależnego wyjaśniła, iż przedmiotem sprzedaży będzie udział (ułamkowa część) w nieruchomości wspólnej, a nie w hali garażowej (w umowie nie będzie określany ułamkowy udział w hali garażowej, tylko taki udział w nieruchomości wspólnej). Udział w nieruchomości wspólnej jest zaś prawem ściśle i wyłącznie związanym z prawem własności nieruchomości lokalowej. Charakter udziału w części wspólnej nieruchomości przesądza, iż nie jest możliwe zbycie tego udziału bez jednoczesnego zbycia nieruchomości lokalowej. Udział w nieruchomości wspólnej - w tym w stanowiącej jej część hali garażowej - nie może być przedmiotem odrębnego obrotu, nie jest samodzielnym towarem. Konkludując spółka stwierdziła, że skoro intencją ustawodawcy było stosować obniżoną, preferencyjną stawkę podatku (7%) wyłącznie w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, a w opisywanym przypadku - jak wyjaśniono - nabyciu podlegać będzie jedynie część obiektu budownictwa mieszkaniowego, to cała transakcja w konsekwencji winna podlegać stawce podatku od towarów i usług w wysokości 7%. Dla poparcia swoich tez skarżąca przywołała szereg orzeczeń sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację Sąd uznał, iż narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. W rozpoznawanej sprawie skarżąca we wniosku o indywidualną interpretację wskazała w stanie faktycznym, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza realizować inwestycję obejmującą budowę dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Na poziomie podziemnej kondygnacji będą znajdować się miejsca parkingowe. Każde stanowisko parkingowe przypisane będzie do konkretnego lokalu mieszkalnego bądź użytkowego, stanowiąc tym samym części przynależne tych lokali. Dla przedmiotowych miejsc parkingowych nie będą zakładane odrębne księgi wieczyste. Nie będą one podlegały samodzielnemu obrotowi, bowiem jako pomieszczenia przynależne do danego lokalu nie będą one mogły być zbywane bez tego lokalu. Miejsca postojowe jako fragment części podziemnej budynku mieszkalnego, nie wydzielone trwałymi ścianami nie będą stanowić odrębnego przedmiotu własności, jak również nie będą lokalami użytkowymi. Ich oddzielenie (zindywidualizowanie) polegać będzie na oznaczeniu kolejnymi numerami, które wpisane będą do umowy ustanawiającej prawo odrębnej własności danego lokalu. Lokal mieszkalny wraz z przynależnym do niego miejscem parkingowym stanowić będzie jeden przedmiot umowy, jaki nabywca zobowiązany będzie sfinansować. Zgodnie z art.41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stawka VAT wynosi 22%, od której to zasady istnieją wyjątki wskazane w konkretnych przepisach. Stosownie do treści art. 41 ust. 12 cytowanej ustawy 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się w myśl art. 41 ust. 12a ww. artykułu obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do: 1) robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, 2) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy. Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia właściwej dla sprzedaży miejsc postojowych stawki podatku VAT – według stawki 7%, jak dla lokali mieszkalnych, czy według stawki 22%, jak dla lokali użytkowych. Zdaniem strony skarżącej, prawo do korzystania z miejsca postojowego nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży, a zatem do całości sprzedaży (lokalu mieszkalnego i prawa do korzystania z miejsca postojowego) należy stosować jedną, preferencyjną stawkę 7 % VAT. Organy wydający interpretację stanął natomiast na stanowisku, że sprzedaż udziału w części wspólnej nieruchomości, którą stanowi część podziemna budynku wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego sprzedawanego łącznie z lokalem mieszkalnym, stanowi sprzedaż części lokalu użytkowego i podlega opodatkowaniu stawką 22%. Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę stanowisko Ministra Finansów zaprezentowane w zaskarżonej indywidualnej interpretacji, nie jest prawidłowe. Podzielając argumentację strony skarżącej, Sąd uznał, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w tym prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego stanowi jedną czynność opodatkowaną jedną stawką podatku od towarów i usług. Miejsce postojowe to umownie wydzielona cześć przestrzeni stanowiącej współwłasność nabywców lokali mieszkalnych, nie jest ono prawnie wyodrębnione w sposób pozwalający na traktowanie go jako towaru mogącego być przedmiotem samodzielnego obrotu. Pojęcie lokalu mieszkalnego oraz nieruchomości wspólnej nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Posiłkując się w tym zakresie ustawą z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali należy wskazać, iż w myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali; nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Zgodnie z art. 3 ust. 2 cytowanej ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku współwłaścicieli lokali. Odnosząc przytoczone przepisy o własności lokali do przedstawionego przez stronę skarżącą stanu faktycznego, Sąd stwierdza, że regulacje te wyłączają możliwość podziału nieruchomości wspólnej, w tym także dla celów opodatkowania VAT. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż udziały w nieruchomości wspólnej są nierozerwalnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do sprzedaży miejsca postojowego, które wchodzi w skład nieruchomości wspólnej, a jedynie do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z tegoż miejsca. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od prawa własności lokalu mieszkalnego, gdyż są one ściśle ze sobą związane. Na gruncie przepisów prawa cywilnego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność i nie można dokonywać "sztucznego" podziału takiej czynności wyłącznie na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego nabywcy. Przepis ten zatem nakazuje przy ustalaniu podstawy opodatkowania brać pod uwagę, co do zasady, całość świadczenia, na które strony umowy umówiły się o zastosować jednolitą stawkę podatkową. Dokonanie podziału transakcji na poszczególne składniki, a w konsekwencji zastosowanie rożnych stawek podatkowych, aczkolwiek dopuszczalne, jeżeli strony tak postanowiły, w niniejszej sprawie nie może mieć jednak zastosowania, gdyż jak już wskazano wyżej sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność. Podobne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądowym. W wyroku z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/2005 Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Uzasadniając powyższe wskazał, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. W konkretnym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych wydzielonych trwałymi ścianami izb w budynku. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności (podobnie też wyroki WSA: z dnia 10 lutego 2009 r., I SA/Gd 886/08; z dnia 9 maja 2008 r., III SA/Wa 363/08; z dnia 7 maja 2008 r., III SA/Wa 386/08; z dnia 10 czerwca 2009 r., I SA/Rz 167/09; z dnia 30 stycznia 2009 r., III SA/Wa 1794/08; z dnia 16 stycznia 2008 r., I SA/Bd 801/07). Taki pogląd prezentowany jest także w piśmiennictwie (por. Piotr Michał Kosmęda, Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług części składowych budynku mieszkalnego, Monitor Podatkowy 2009, nr 5, s.15-19). Przywołany przez organ podatkowy przepis rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, nie może mieć zastosowania do określenia stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z § 2 ust.1 tego rozporządzenia jego przepisy stosuje się przy projektowaniu, budowie i przebudowie oraz przy zmianie sposobu użytkowania budynków oraz budowli nadziemnych i podziemnych spełniających funkcje użytkowe budynków, a także do związanych z nimi urządzeń budowlanych, a zatem stosuje się go do spraw nie mających nic wspólnego z wymiarem podatku od wartości dodanej. Odnosząc się do powoływanego przez organ w odpowiedzi na skargę wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lipca 2006r. w sprawie C-251/05, podkreślić należy, iż Trybunał wskazując, iż zasadą jest opodatkowanie jednej dostawy według jednej stawki VAT, wskazał jednocześnie na możliwość oddzielnego opodatkowania składników tej dostawy, w sytuacji gdy obejmuje ona towar główny objęty preferencyjną stawką VAT oraz inne towary opodatkowane na zasadach ogólnych. Możliwość, jednakże opodatkowania poszczególnych składników jednej dostawy kilkoma różnymi stawkami podatku, jako wyjątek od zasady - wynikać musi bezpośrednio bądź to z przepisów ustawy bądź też z charakteru tej dostawy. Zatem wyjątkowo w przypadku, gdy świadczenie nie ma jednolitego charakteru, tj. każda z części świadczenia mogłaby stanowić przedmiot odrębnej czynności prawnej - można rozważać zastosowanie różnych stawek podatku. Jednakże, w sytuacji gdy dokonywane przez podatnika czynności są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT (por. wyrok ETS z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04). Wobec powyższego, potraktowanie przez Ministra Finansów zamierzonej przez podatnika sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym do tego lokalu prawem korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego, jako opodatkowanych różnymi stawkami VAT stanowi nieuprawnione odstąpienie od zasady opodatkowania całości dostawy jedną stawką. W konsekwencji organ wydający indywidualną interpretację, naruszając wskazane wyżej przepisy, niezasadnie uznał, iż do całości sprzedaży obejmującej lokal mieszkalny wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie można zastosować stawki podatku VAT w wysokości 7 %. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając na podstawie art. 152 tej ustawy, iż nie podlega ona wykonaniu, zaś na podstawie art. 200 orzekł o kosztach postępowania. T. Liwacz L. Kleczkowski M. Łent