III SA/Wa 1082/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2009 r. sprawy ze skargi F. sp. z o. o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. sp. z o. o. z siedzibą w G. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Tok postępowania przed organem podatkowym. 1.1. Skarżąca F. . P. sp. z o.o. z siedzibą w G., wnioskiem z [...] listopada 2008 r. zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych. Wskazała, że objęła swoich pracowników opieką medyczną, zawierając w tym celu umowę grupowego ubezpieczenia zdrowotnego ze specjalistyczną jednostką ubezpieczeniową. W ramach tej umowy pracownicy spółki oraz ich osoby bliskie są uprawnieni do korzystania z kompleksowego leczenia ambulatoryjnego i szpitalnego w placówkach medycznych na terytorium kraju. Wysokość składki miesięcznej zależy od rodzaju oferowanego pracownikowi pakietu (ten z kolei jest zależny od zajmowanego stanowiska). Dodatkowo wysokość ta zależy od tego, czy ubezpieczeniem objęta jest także rodzina pracownika. W efekcie kwota składki stanowi iloczyn liczby pracowników (i osób bliskich) i miesięcznej stawki ryczałtowej (właściwej dla danego pakietu). Kwota tego ryczałtu jest stała i nie zależy od tego czy pracownicy rzeczywiście skorzystali ze świadczeń medycznych. Na fakturach wystawianych przez ubezpieczyciela widnieje jedynie globalna kwota składki miesięcznej, bez wyszczególnienia usług medycznych wykonanych w danym miesiącu na rzecz konkretnych pracowników i ich rodzin. W kwocie tej mieści się zarówno wynagrodzenie za świadczenia zdrowotne, do których finansowania zobowiązują Skarżącą przepisy Kodeksu pracy, jak i wynagrodzenie za świadczenia nieobowiązkowe. W związku z powyższym Skarżąca zadała pytanie: czy prawo do korzystania ze świadczeń nieobowiązkowych zapewnione pracownikom przez ich opłacenie w formie stawki ryczałtowej, niezależnie od tego czy pracownik z tych świadczeń faktycznie korzystał, nie powoduje powstania po ich stronie przychodu i czy w związku z tym na Skarżącej nie ciąży obowiązek uwzględniania wartości tych świadczeń w podstawie obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Skarżąca stanęła na stanowisku, że zarówno wartość świadczeń zdrowotnych, do których finansowania zobowiązują pracodawcę przepisy, jak i prawo do korzystania ze świadczeń nieobowiązkowych, nie stanowią dla pracownika przychodu. Tym samym na Skarżącej nie ciąży obowiązek uwzględniania wartości tych świadczeń w podstawie obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Wskazała, że finansowany przez nią dostęp do opieki medycznej, jest dla pracowników nieodpłatnym świadczeniem zapewnionym w ramach stosunku pracy. Zauważyła, że przesłanką warunkującą uznanie wartości takiego świadczenia za przychód podatkowy jest jego otrzymanie. Tymczasem w przypadku świadczeń nieobowiązkowych przesłanka ta nie jest spełniona. Skarżąca nie ma bowiem możliwości ustalenia czy i w jakim zakresie pracownicy wykorzystali w danym miesiącu usługi przysługujące im w ramach pakietu. Wszelkie informacje związane z leczeniem objęte są tajemnicą lekarską. Z tych względów wykonywane na rzecz pracownika świadczenia nie stanowią dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Skarżąca dodała, że w przypadku opłaty ryczałtowej, która nie odpowiada kwocie usług faktycznie wykorzystanych przez pracowników, nie ma możliwości ustalenia konkretnej wartości usług przypadających na jednego pracownika. Na poparcie swojego stanowiska przywołała wyroki sądów administracyjnych. 1.2. W interpretacji indywidualnej Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. Stwierdził, że w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników i członków ich rodzin do skorzystania ze świadczeń nie wchodzących w zakres medycyny pracy oraz innych kosztów profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy. Fakt skorzystania lub też nieskorzystania przez uprawnioną osobę z konkretnej usługi medycznej nie ma tu znaczenia. Istotne jest bowiem samo objęcie pracownika nieobowiązkową opieką medyczną, tj. samo otrzymanie abonamentu medycznego (o określonej wartości) dającego prawo do usług medycznych w ramach wykupionego pakietu. Objęcie pracownika taką opieką stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Przychodem nie będzie więc wartość rzeczywiście skonsumowanych dodatkowych usług medycznych, lecz wartość świadczenia jakim jest możliwość skorzystania z takich usług. Wartość tę można ustalić, gdyż znana jest zarówno globalna kwota przypadająca do zapłaty jak i liczba pracowników, dla których wykupiono świadczenie. Tym samym wartość dodatkowego świadczenia medycznego pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy. Odnosząc się do przywołanych we wniosku wyroków Minister Finansów zauważył, że wyroki te wiążą w sprawach w których zostały wydane. 1.3. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj. w szczególności art. 11 ust. 1, ust. 2, ust. 2a i ust. 2b oraz art. 12 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Zarzuciła dodatkowo naruszenie art. 145 § 2 i art. 145 § 3 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.). Skarżąca powtórzyła zasadniczo argumentację zawartą we wniosku. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania Skarżąca podniosła, że mimo ustanowienia pełnomocnika oraz wyraźnego wskazania pełnomocnika do doręczeń interpretację organ przesłał wyłącznie na adres Skarżącej. Zauważyła jednak że w samej swej treści interpretacja została zaadresowana prawidłowo. 1.4. W odpowiedzi na powyższe Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Na poparcie swojego stanowiska przywołał obszerny fragment uzasadnienia wyroku WSA w Warszawie w sprawie III SA/Wa 1356/08. Organ przyznał ponadto, że interpretacji nie doręczono pod wskazany adres pełnomocnika. Wynikało to z błędu technicznego przy wysyłce. Na pierwszej stronie interpretacji wskazano bowiem prawidłowo adres pełnomocnika. Korespondencję omyłkowo skierowano na adres Skarżącej. Zauważył, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pełnomocnik złożył jednak w terminie. 2. Skarga do Sądu. 2.1. W skardze na powyższą interpretację (uzupełnionej pismem z 23 października 2009 r.) Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 11 ust. 1 , ust. 2, ust. 2a i ust. 2b oraz art. 12 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f.; 2) art. 121 § 1 w związku z art. 14a Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie powołanego orzecznictwa sądowego, 3) art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez dokonanie niepełnej oceny prawnej stanowiska Skarżącej oraz niedostateczne uzasadnienie prawne tej oceny. Uzasadniając zarzut 1. Skarżąca podkreśliła że finansowany przez nią dostęp do usług medycznych jest dla pracownika nieodpłatnym świadczeniem, aby zatem powstał przychód konieczne jest jego otrzymanie przez podatnika. Dochodzi do tego w momencie skorzystania z takiej usługi. Przesłanką jego powstania jest także określenie kwoty tego przychodu. Tymczasem Skarżąca nie ma możliwości zweryfikowania, czy i w jakim zakresie w danym miesiącu pracownik faktycznie skorzystał ze świadczeń. Wszelkie informacje związane z leczeniem objęte są tajemnicą lekarską. Tym samym nie można pracownikowi przypisać przychodu. Skarżąca zwróciła ponadto uwagę na przewidzianą w u.p.d.o.f. metodę obliczania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń (cena zakupu). Podkreśliła, że w przypadku opłaty ryczałtowej, która nie odpowiada kwocie usług faktycznie wykorzystanych, nie ma możliwości ustalenia konkretnej wartości usług przypadających na jednego pracownika. Uzasadniając swoje stanowisko Skarżąca odwołała się do orzecznictwa sądowego. Podniosła ponadto, że jego nieuwzględnienie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji narusza art. 121 § 1 w związku z art. 14a Ordynacji podatkowej. Oceniając dany stan faktyczny i prawny organy podatkowe nie mogą bowiem pomijać ugruntowanej w orzecznictwie wykładni przepisów. Skarżąca zarzuciła ponadto, że organ nie odniósł się merytorycznie do poglądów wyrażonych w przywołanych we wniosku wyrokach, ograniczając się do stwierdzenia że wyroki te wiążą w danej sprawie. Tym samym organ nie dokonał pełnej oceny prawnej stanowiska Skarżącej. Niedostatecznie również uzasadnił tę ocenę i własne stanowisko. Takie działanie narusza art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. 2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. 3.1 W pierwszej kolejności rozważyć należało, czy w obrocie prawnym funkcjonuje przedmiot zaskarżenia, tj. czy zaskarżona interpretacja w ogóle została doręczona, w związku z faktem skierowania jej do osoby pełnomocnika, ale na adres Strony. Przepis art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej nie pozostawia wątpliwości co do tego, że w przypadku wyznaczenia przez stronę postępowania pełnomocnika do doręczeń obowiązkiem organu podatkowego jest dokonywanie doręczeń pism na adres tego pełnomocnika. Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku naruszenie tego przepisu równoznaczne będzie z niedoręczeniem pisma. Należy bowiem odróżnić brak doręczenia od doręczenia wprawdzie wadliwego, ale dokonanego. Konieczność odróżnienia braku doręczenia pisma od wadliwości tego doręczenia wskazywana jest w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 282/07; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lutego 2005 r. sygn. akt III SA 1895/02 - POP 2005/2/37; wyrok WSA w Warszawie z 3 czerwca 2008 r., sygn. III SA/Wa 378/08; LEX nr 477505). W rozróżnieniu tym uprawnione jest oparcie się na fakcie terminowego złożenia przez pełnomocnika środków zaskarżenia zwłaszcza, gdy czyni to pełnomocnik, któremu pismo należało doręczyć. W ocenie Sądu prawidłowo zatem organ podatkowy przyjął, że interpretacja indywidualna została skutecznie - jakkolwiek wadliwie, ponieważ z naruszeniem art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej - doręczona pełnomocnikowi strony. Uprawnione było uwzględnienie w tej ocenie faktu złożenia przez pełnomocnika ustanowionego do doręczeń wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Pełnomocnik nie podnosił, iżby pisma nie otrzymał i do doręczenia interpretacji nie doszło. Z wezwania nie wynika też, aby pełnomocnikowi nieznana była treść interpretacji. Przeciwnie - odwołuje się do niej uzasadniając zarzuty naruszenia prawa. 3.2 Natomiast odnosząc się do treści interpretacji, Sąd podziela stanowisko skarżącej Spółki. Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W przepisie tym zostały wskazane, jako przychody: wypłaty pieniężne, świadczenia w naturze, inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne. Konsekwencją takiego zróżnicowania przychodów jest wskazanie w kolejnych przepisach sposobu obliczania wartości pieniężnej świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Ustawodawca w odmienny sposób określił sposób obliczania wartości dla każdej z tych kategorii świadczeń, czemu dał wyraz w ust. 2 i 3 art. 12 oraz ust. 2, 2a i 2b art. 11 u.p.d.o.f. Zatem dla potrzeb wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie, aby móc zastosować właściwą metodę obliczenia jego wartości. W tym miejscu trzeba podkreślić, iż ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości ww. świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Inaczej mówiąc, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. W rozpoznanej sprawie Minister Finansów stwierdził, że objęcie pracowników opieką medyczną stanowi ich przychód ze stosunku pracy w postaci nieodpłatnych świadczeń, których wartość oblicza się zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Oceniając taką kwalifikację wpierw ustalenia wymaga, czy w opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych świadczeniem jest, jak przyjął organ podatkowy, samo uprawnienie do skorzystania z usług medycznych (w interpretacji uznano bowiem, że okoliczność faktycznego skorzystania z usług medycznych nie ma znaczenia), czy też usługi medyczne, z których pracownik skorzystał. Rozpoznanie tej kwestii wymaga sięgnięcia do treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Według regulacji zawartej w przytoczonym przepisie, aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast ażeby świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia były uznane za przychód, konieczne jest otrzymanie tych świadczeń. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą wynika, iż zakupiła ona dla określonej grupy pracowników i ich rodzin uprawnienia do korzystania z leczenia ambulatoryjnego i szpitalnego w placówkach medycznych kontrahenta, za które ponosi opłatę ryczałtową, bez względu na to czy pracownicy ci ze wskazanych usług skorzystali. Zdaniem Sądu oznacza to, że świadczenia medyczne (usługi) zostały postawione do dyspozycji pracowników. Nie ma natomiast informacji, czy dany pracownik z usługi medycznej skorzystał, a nawet jeśli - to w jakim zakresie. Jak już wcześniej wspomniano, według organu podatkowego, opodatkowaniu podlega prawo do skorzystania ze świadczeń medycznych, bez względu na to czy pracownik z tego świadczenia skorzystał. W ocenie Sądu stanowisko takie jest nieuprawnione, gdyż w świetle postanowień art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. warunkiem uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia jest otrzymanie tego świadczenia. Innymi słowy, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). W konsekwencji, wbrew stanowisku Ministra Finansów, o przychodzie pracownika można mówić wtedy, gdy skorzystał on z postawionych do dyspozycji usług medycznych i jednocześnie możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze stanu faktycznego wynika, że abonament obejmuje określoną grupę pracowników i członków ich rodzin, ale nie zależy od liczby faktycznie wykonanych usług. Jest przy tym płacony bez względu na korzystanie przez pracowników z opieki lekarskiej. Opłata ryczałtowa nie stanowi więc sumy kwot za faktycznie wykonane usługi medyczne wobec poszczególnych pracowników. W konsekwencji cena zakupu usług medycznych dla poszczególnego pracownika nie jest znana, a więc niemożliwe jest określenie wartości świadczenia na niego przypadającego. Zupełnie bezpodstawne jest stanowisko organu co do możliwości opodatkowania w dochodach pracowników wartości świadczeń otrzymanych przez członków ich rodzin. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje opodatkowania osób trzecich innych niż podmioty uzyskujące określone przychody. W tym przypadku zaś pracownicy mieliby być opodatkowani w zastępstwie członków ich rodzin uprawnionych do świadczeń medycznych opłaconych przez pracodawcę Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, czyli tak jak w rozpoznanej sprawie, gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo za określoną grupę pracowników bez względu na to, czy pracownik z usług medycznych korzystał, czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał owo świadczenie i jaka jest jego wartość. Odnosząc się natomiast do stanowiska Ministra Finansów, iż przy wydawaniu interpretacji indywidualnych organ może jedynie posiłkować się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, bez możliwości ich stosowania wprost z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, zauważyć należy, że choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex officio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażane w wyrokach powoływanych przez skarżąca, a zgodnych z jej stanowiskiem. Ta okoliczność w świetle powyższych wywodów, stanowiła więc dodatkowy powód uchylenia zaskarżonej interpretacji jako naruszającej art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej w skrócie: p.p.s.a., sąd uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 p.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji. Odnośnie do zwrotu kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego stronę skarżącą oraz koszty sądowe, w tym wpis (art. 205 § 2 w związku z § 4 i art. 212 § 1 p.p.s.a.). Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (200 zł) oraz wynagrodzenia doradcy podatkowego (240 zł).