VIII SA/Wa 153/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Leszek Kobylski /sprawozdawca/, Protokolant Małgorzata Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2009 r. sprawy ze skargi K. L., I. L. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej O.p., po rozpatrzeniu odwołania K. L. i I. L. zwanych dalej skarżącymi od decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r., nr [...], odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej: 1) z dnia [...] grudnia 1998 r. od nr [...] do nr [...] wydanych w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-grudzień 1994 r. 2) z dnia [...] września 1998 r. od nr [...] do nr [...] wydanych w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące lipiec-grudzień 1993 r. – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Decyzja Ministra Finansów dnia [...] października 2008 r. została wydana na skutek złożenia przez skarżących pisma z [...] sierpnia 2008 r., którym zwrócili się z żądaniem niezwłocznego rozpoznania wniosku z dnia [...] stycznia 1999 r. o stwierdzenie nieważności w trybie art. 247 §1 pkt 4 i 5 O.p. wyżej wymienionych decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 1998 r. oraz z dnia [...] września 1998 r. We wniosku skarżący podnieśli, iż wyżej wskazane decyzje Izby Skarbowej w R. określały zobowiązania dla nieistniejącego podatnika tj. PWHU "K." K. i I. L., a podatnikiem tego podatku była jedynie K. L.. Ponadto skarżący zarzucili, że przedmiotowe decyzje zostały doręczone radcy prawnemu K. K. jako osobie nieuprawnionej, bowiem wcześniej udzielone mu pełnomocnictwo zostało cofnięte. Wydając decyzję pierwszoinstancyjną Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji na podstawie art. 249 § 1 i § 3 w zw. z art. 247 § 1 ustawy O.p. oraz art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387). Za zasadniczą podstawę swojego rozstrzygnięcia uznał to, że zgodnie z treścią art. 24 §1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa obowiązujące do dnia 31 grudnia 2002 r. Zgodnie z art. 249 §1 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. organ podatkowy zobowiązany został do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od daty jej doręczenia. W niniejszej sprawie ostateczne decyzje Izby Skarbowej, których stwierdzenia nieważności domagają się skarżący zostały przez nich odebrane w 1998 r., natomiast wniosek z dnia [...] stycznia 1999 r. został przekazany do Ministra Finansów celem rozpoznania w dniu [...] sierpnia 2008 r. (przy piśmie z dnia [...] sierpnia 2008r.), a zatem po upływie terminu określonego w art. 249 §1 O.p. W związku powyższym w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka niedopuszczalności wszczęcia postępowania nieważnościowego. Składając odwołanie skarżący wnosząc o uchylenie decyzji zarzucili jej, że: a) Minister Finansów błędnie powołał jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 249 §1 i §3 O.p., gdy tymczasem w opinii skarżących art. 249 §3 nie istnieje; b) zgodnie z art. 24 §1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw "żądanie zawarte ww. wnioskiem z dnia [...] stycznia 1999 r. o stwierdzenie nieważności ww. decyzji podlega rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy zmienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa"; c) Minister Finansów błędnie uznał, że wniosek skarżących z dnia [...] stycznia 1999 r. został złożony w organie podatkowym w dniu [...] sierpnia 2008 r., a zatem po terminie określonym w art. 249 §1 O.p. Rozpoznając sprawę ponownie Minister Finansów utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] października 2008 r., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutu powołania nieistniejącej podstawy prawnej w decyzji z dnia [...] października 2008 r. organ wskazał, iż do dnia 31 grudnia 2002 r. przepis art. 249 §3 O.p., który miał zastosowanie w niniejszej sprawie zgodnie z art. 24 §1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa i zmianie niektórych innych ustaw, obowiązywał w następującym brzmieniu: "§3. Odmowa rozpatrzenia żądania, o którym mowa w §1, następuje w formie decyzji". W związku z tym oparcie decyzji Ministra Finansów na podstawie art. 249 §3 O.p. było prawidłowe. Natomiast z treści art. 24 §1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. nie wynika by rozpatrzenie wniosku skarżących w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji Izby Skarbowej wydanych w 1998r. powinno nastąpić na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa. Organ wskazał, że przepisami poprzedzającymi wskazaną regulację w zakresie trybu stwierdzenia nieważności decyzji były przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, które z dniem 1 stycznia 1998 r. zostały zastąpione przez przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym, zgodnie z ww. art. 24 §1 wniosek w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji wydanej przed dniem 1 stycznia 2003 r., złożony po tej dacie podlega rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r.). Odnosząc się do zarzutu błędnego uznania przez Ministra Finansów, iż wniosek skarżących z dnia [...] stycznia 1999 r. został złożony po terminie określonym w art. 249 §1 O.p., organ podniósł, iż ww. wniosek został przekazany do rozpatrzenia Ministrowi Finansów przy piśmie z dnia [...] sierpnia 2008 r. nadanym w Urzędzie Pocztowym w dniu [...] sierpnia 2008 r. Organ rozpoznał go wydając decyzję w dniu [...] października 2008 r. Natomiast przekazanie wniosku jako załącznika do pism adresowanych do WSA w Warszawie stanowi jedynie materiał dowodowy w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Wg organu, w przedmiotowej sprawie dla ustalenia terminu złożenia przez skarżących wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji wydanych w 1998 r. nie ma znaczenia okoliczność, że na przekazanym piśmie znajduje się kserokopia pieczęci "[...] Urząd Skarbowy w R. wpłynęło dnia 1999-01-[...]", w sytuacji gdy organy podatkowe nie przekazały go Ministrowi Finansów, ani nie potwierdziły faktu jego złożenia. Składając skargę, skarżący wnieśli o uchylenie decyzji wydanych przez Ministra Finansów zarzucając im naruszenie przepisów prawa tj.: - art. 249 §1 O.p. na skutek dokonania niezgodnych ze stanem faktycznym ustaleń, iż nie dochowali oni terminu wnioskiem z dnia [...] stycznia 1999r., złożonym w dniu [...] stycznia 1999 r. urzędzie skarbowym; - art. 170 §1 i §2 O.p. przez dokonanie ustaleń niezgodnych z prawdą, iż ww. wniosek nie został doręczony do [...] Urzędu Skarbowego w R., gdyż nie został on przekazany przez ten organ do rozpoznania wg właściwości Ministrowi Finansów. W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, iż powołany w sprawie art. 249 §3 istniał w ordynacji podatkowej opublikowanej w Dz.U. z 1997r. Nr 137, poz. 926, co nie jest tożsame z przywołanym w zaskarżonej decyzji Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. Wg skarżących wyrokami z dnia 15 lipca 2007r. w sprawach sygn. akt: III SAB/Wa 11/08 oraz III SAB/Wa 12/08 sąd administracyjny potwierdził, że wniosek z dnia [...] stycznia 1999 r. został złożony w urzędzie skarbowym w dniu [...] stycznia 1999 r., co powoduje że rozstrzygnięcie Ministra Finansów pozostaje w sprzeczności ze wskazanymi wyrokami. Jednocześnie wskazali, iż stanowisko Ministra Finansów nie znajduje uzasadnienia i oparcia w przepisach oraz, że art. 170 §1 O.p. nie uzależnia obowiązku przekazywania przez organ niewłaściwy pisma organowi właściwemu od spełnienia jakichkolwiek warunków przez podatnika. Skarżący stwierdzili, że Minister Finansów dopuszczając się naruszenia konstytucyjnej zasady równości prawa przez zróżnicowanie pozycji prawnej obywateli przerzuca na podatnika ryzyko związane z nieprawidłowym działaniem organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał swoją dotychczasowa argumentację. Podkreślił, że przedstawione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie, gdyż przedmiotem prowadzonego postępowania było żądanie zawarte w piśmie z dnia [...] sierpnia 2008 r. skierowane bezpośrednio do Ministra Finansów. Brak jest zatem podstaw do uznania, że załączone pismo z dnia [...] stycznia 1999 r. zostało złożone z zachowaniem terminu do złożenia wniosku w tej sprawie. Ponadto organ podniósł, iż brak jest podstaw do odwołania się do art. 170 O.p., gdyż nie został w jakikolwiek sposób potwierdzony przez organy podatkowe fakt złożenia w dniu [...] stycznia 1999 r. wniosku skarżących z dnia [...] stycznia 1999 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej z 1998 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Stosownie do art.1§1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U nr 153 poz.1269 ze zm./, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, przy czym w świetle §2 powołanego artykułu, kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że Sąd rozpoznając skargę ocenia czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania. Ponadto, zgodnie z art.134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U nr 153 poz.1270 ze zm. określaną dalej jako p.p.s.a/ Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej chyba, że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Rozpoznawana skarga, analizowana stosownie do wymienionych założeń sądowej kontroli decyzji administracyjnych, nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób mający wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Kontroli sądowej poddana została decyzja Ministra Finansów utrzymująca w mocy decyzję odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej. Postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej unormowane zostało w rozdziale 18 Działu IV Ordynacji podatkowej. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji jest instytucją procesową umożliwiająca usunięcie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych dotkniętych najpoważniejszymi wadami, których katalog został ściśle określony przez ustawodawcę. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy, decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] września 1998r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec-grudzień 1993r. i decyzja z dnia [...] grudnia 1998r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń- październik 1994r.- strony otrzymały w 1998r. /powyższej okoliczności strony nie kwestionują/. Natomiast wniosek o stwierdzenie nieważności powyższych decyzji /datowany na [...] stycznia 1999r. i opatrzony pieczęcią wpływową [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 1999r./ został przez strony przekazany do Ministra Finansów celem rozpoznania w dn. [...] sierpnia 2008r./ przy piśmie z dn. [...] sierpnia 2008r./ Powyższe wskazuje, że wniosek w przedmiocie stwierdzenia nieważności wskazanych wyżej decyzji został złożony po upływie terminu określonego w art. 249 §1 Ordynacji podatkowej. Sąd podzielił stanowisko organu administracji Ministra Finansów, że posłużenie się przez strony kserokopią pisma z dnia [...] stycznia 1999r. /potwierdzoną notarialnie/ nie może stanowić dowodu złożenia żądania stwierdzenia nieważności kwestionowanych przez strony decyzji w ustawowym terminie. Przedmiotowy dokument/ potwierdzona notarialnie kserokopia/ może stanowić jedynie potwierdzenie zgodności kopii z przedstawionym notariuszowi dokumentem. Nie może natomiast stanowić potwierdzenia okoliczności złożenia wniosku z zachowaniem ustawowego terminu, w sytuacji gdy wniosek został złożony do niewłaściwego organu oraz gdy organy podatkowe ani nie potwierdziły faktu że takie pismo zostało rzeczywiście złożone ani nie przekazały tego pisma Ministrowi Finansów. Zaprzeczające temu wywody stron zawarte w skardze Sąd uznał za niewiarygodne. Jest to okoliczność wątpliwa w kontekście znanej Sądowi z urzędu aktywności procesowej stron i rozpoznawanych licznych skarg których autorami byli skarżący i w których toczyły się postępowania sądowoadministracyjne /vide sprawy sygn. akt FSK 575/04,VIII SA/Wa 622/07, III SAB/Wa 12/08/, aby przez czasookres 1999-2008r. skarżący nie reagowali na bezczynność organów podatkowych w związku z ich wnioskiem o stwierdzenie nieważności wspomnianych decyzji Izby Skarbowej z 1998r. Na marginesie poczynionych w tym przedmiocie rozważań, należy dodać, że z uwagi na nie przekazanie przez [...] Urząd Skarbowy w R. wniosku do Izby Skarbowej w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z 1998r., skarżący mogą ewentualnie wnosić o pociągnięcie do odpowiedzialności osób które powyższego obowiązku nie dokonały, bądź też żądać od tego organu stosownego odszkodowania z tego tytułu, jeżeli wystąpią przesłanki tego rodzaju działań. Jako niezasadne Sąd uznał zarzuty dotyczące powołania w zaskarżonej decyzji przepisu art. 249 §1 i 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia [...] grudnia 2003 r. co miało mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Sąd uznaje, że organ zastosował i przywołał w wydanej decyzji prawidłową podstawę prawną. W rozpoznawanej sprawie żądanie stwierdzenia nieważności dotyczyło decyzji które ostatecznymi stały się przed 1 stycznia 2003r. Do takich decyzji zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw /Dz.U nr 169 poz.1387/. Zgodnie z art. 249 §1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002r./ organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia. Treść tego przepisu pozostaje, w przedmiotowej sprawie, w ścisłym związku z art. 24 cyt. ustawy nowelizującej, zgodnie z którym żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej Ordynację podatkową, podlegają rozpatrzeniu na zasadach i w terminach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej Ordynację podatkową. Zatem przepis ten ma zastosowanie jedynie do decyzji które stały się ostateczne przed 1 stycznia 2003r. tj. wydanych na podstawie przepisów starych. Bez znaczenia dla dyspozycji art. 24 w/wym. ustawy pozostaje złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji przed lub po 1 stycznia 2003r., jako, że jedynym wymogiem zastosowanie tego przepisu jest to aby żądanie dotyczyło decyzji, która stała się ostateczna przed dniem wejścia w życie ustawy nowej. W przedmiotowej sprawie decyzje Izby Skarbowej z 1998r. stały się ostateczne przed dniem 1 stycznia 2003r. a tym samym zastosowanie miał art. 249 Ordynacji podatkowej w starym brzmieniu. Zgodzić się tym samym należy, że wnioski skarżących o stwierdzenie nieważności decyzji zostały złożone z uchybieniem rocznego terminu określonego w powyższym przepisie Ordynacji podatkowej. Wskazać także należy, że termin ustanowiony w art. 249 §1 Ordynacji podatkowej jest terminem materialnoprawnym niepodlegającym przywróceniu /vide wyroki NSA z dnia 7 marca 200r. I SA/Ka 1512/98, z dnia 30 października 1998r. I SA/Wr 1542/97, z dnia 8 lipca 1998r. II SA 1395/97/. W tym stanie rzeczy, przyjmując że wydane w rozpoznanej sprawie decyzje były zgodne z przepisami prawa – Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a oddalił skargę skarżących.