III SA/Wa 110/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2010 r. sprawy ze skargi F. spółka z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. spółka z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia 14 lipca 2009 r. (uzupełnionym pismem 17 sierpnia 2009 r.) F. spółka z o.o. – Skarżąca lub Spółka w rozpatrywanej sprawie - wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm. dalej O.p.) pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dzierżawy lub leasingu prawa wieczystego użytkowania gruntu za świadczenie usług i momentu powstania obowiązku podatkowego od tej czynności. Przedstawiając zdarzenie przyszłe Skarżąca wskazała, że będzie finansującym w umowach leasingu, których przedmiotem są budynki posadowione na gruncie objętym prawem wieczystego użytkowania gruntu. W stosunku do budynku umowy będą miały charakter umowy leasingu, w odniesieniu do prawa wieczystego użytkowania gruntu umowy będą miały natomiast charakter leasingu lub dzierżawy. W związku z powyższym zadano następujące pytanie - czy w przedstawionym stanie faktycznym dzierżawa lub leasing prawa wieczystego użytkowania gruntu powinny być traktowane na gruncie przepisów o VAT jako świadczenie usług i w związku z tym obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze? Zdaniem Skarżącej, przekazanie prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie umowy dzierżawy lub leasingu, niestanowiących umowy leasingu na gruncie przepisów podatkowych, stanowi świadczenie usługi i w związku z tym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w zakresie dzierżawy (leasingu) prawa wieczystego użytkowania gruntu powstanie po stronie Spółki w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Przekazanie budynku na podstawie umowy leasingu finansowego stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 i ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "u.p.t.u. z 2004 r."). W ocenie spółki, przekazanie prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie umowy dzierżawy lub leasingu nie stanowi dostawy towaru i w związku z tym zgodnie z art. 8 ust 1 u.p.t.u. z 2004 r. należy zakwalifikować tę transakcję jako świadczenie usługi. Podniosła, że w odniesieniu do prawa wieczystego użytkowania gruntu umowa dzierżawy lub leasingu nie będzie bowiem stanowić umowy leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych. Skarżąca stwierdziła, iż art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r. może mieć zastosowanie do sytuacji gdy zarówno budynek (lokal, budowla) jak i grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) są przedmiotem dostawy towaru. W przeciwnym razie tzn. w sytuacji gdy prawo wieczystego użytkowania gruntu jest przedmiotem usługi (co wynika z art. 7 oraz 8 u.p.t.u. z 2004 r.) art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r. nie może mieć zastosowania. Podkreśliła, iż przekazanie prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie umowy dzierżawy lub leasingu, niestanowiących umowy leasingu na gruncie przepisów podatkowych, stanowi świadczenie usługi i w związku z tym nie stosuje się w tym przypadku art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r. W związku z tym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w zakresie dzierżawy/leasingu prawa wieczystego użytkowania gruntu powstanie po stronie Podatnika w momencie otrzymania całości lub części zapłaty nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 19 ust. 13 pkt 4 u.p.t.u. z 2004 r.). Dodatkowo w piśmie z dnia 17 sierpnia 2009 r. Spółka podniosła, że będąc finansującym w umowach leasingu zawiera z korzystającym dwa stosunki prawne: umowę leasingu finansowego w stosunku do budynków oraz umowę leasingu w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego (niestanowiącą umowy leasingu w rozumieniu podatkowym) lub umowę dzierżawy prawa wieczystego użytkowania gruntu. Charakter umowy jako niestanowiącej umowy leasingu na gruncie podatkowym przejawia się m.in. w fakcie, iż przeniesienie tego prawa po zakończeniu umowy następuje po cenie ustalonej w umowie przedwstępnej, która to cena odpowiada rynkowej wartości prawa użytkowania wieczystego, określonej na moment zawarcia umowy przedwstępnej. Rozwiązanie takie wynika z faktu, iż prawo wieczystego użytkowania gruntu nie może być przedmiotem umowy leasingu w rozumieniu przepisu art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej "u.p.d.o.p."), gdyż przedmiotem leasingu w rozumieniu podatkowym mogą być tylko podlegające amortyzacji środki trwale i grunty. Ponadto dzierżawa lub leasing prawa wieczystego użytkowania gruntu (który to leasing nie jest leasingiem podatkowym) stanowi świadczenie usługi w rozumieniu przepisów o VAT. Zdaniem Skarżącej przepis zawarty w art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r. może mieć zatem zastosowanie wyłączenie w sytuacji, gdy zarówno grunt jak i budynek są objęte dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji z dnia [...] października 2009 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu powołując się na przepisy art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 2 i ust. 9 u.p.t.u. z 2004 r., organ wskazał, że ustawodawca nie uzależnił uznania zawartej umowy leasingu lub dzierżawy za dostawę towarów od tego czy korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Za dostawę towarów uznaje również tego rodzaju umowy, których przedmiotem są grunty, a te jak słusznie zauważyła Strona nie podlegają amortyzacji na mocy art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p. W ocenie zawarta przez Stronę umowa leasingu, dzierżawy prawa użytkowania wieczystego gruntu jest umową o której mowa w art. 7 ust. 9 u.p.t.u. z 2004 r. Stwierdził również, że przedmiotem zawartych przez Stronę umów leasingu są budynki posadowione na gruncie objętym prawem użytkowania wieczystego, a zarówno umowa leasingu budynków jak i umowa leasingu prawa użytkowania wieczystego traktowane są jako dostawa towarów w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie ar. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r., zgodnie, z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Minister uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki, że w zakresie zakwalifikowania umowy leasingu użytkowania wieczystego gruntów za świadczenie usług, a tym samym w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego od tej czynności. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka nie podzieliła stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej i wezwała do jego zmiany. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze na interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów postępowania procesowego, według norm prawem przypisanych. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2, ust. 9 oraz art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że nieprawidłowe jest stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji, iż grunt i użytkowanie wieczyste są pojęciami tożsamymi na gruncie ustawy o VAT. Zarzuciła organowi rozszerzenie definicji dostawy towarów również na leasing (niebędący leasingiem w rozumieniu podatkowym) oraz dzierżawę tego prawa. Zdaniem Skarżącej powołana przez organ uchwała NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 1/06 dotyczyła kwalifikacji na gruncie przepisów o VAT oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. Nie można uznać, iż w jej wyniku w każdym przypadku gdy ustawa o VAT posługuje się pojęciem gruntu, należy pod tym pojęciem rozumieć prawo użytkowania wieczystego gruntu. W ocenie skarżącej leasing lub dzierżawa prawa wieczystego użytkowania gruntu nie spełniają warunków do uznania za dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 9 u.p.t.u. z 2004 r. W związku z tym umowy takie stanowią świadczenie usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r. Skarżącą podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2009 r. (sygn. [...]) wydanej na wniosek skarżącej spółki w której w pełni zgodził się z jej stanowiskiem, zgodnie z którym przekazanie przedmiotu leasingu (a więc prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz posadowionych na tym gruncie budynków), nie stanowi również dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 i ust. 9 u.p.t.u. z 2004 r. Dlatego też zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r. przekazanie przedmiotu leasingu należy zakwalifikować jako świadczenie usługi. Reasumując skarżąca wskazała, iż stanowisko organu w zakresie kwalifikacji leasingu lub dzierżawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, stoi w sprzeczności z interpretacją indywidualną uzyskaną przez Skarżącą w dniu [...] lutego 2009 r. Podkreśliła, że błędnie uznał, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miał art. 29 ust. 5 u.p.t.u. z 2004 r., zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przekazanie prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie umowy leasingu (dzierżawy) stanowi świadczenie usługi i w związku z tym zasadne jest wystawianie faktur za poszczególne okresy, w jakich dochodzi do świadczenia usługi, czyli zgodnie z umową leasingu, za okresy miesięczne. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd w pierwszej kolejności zauważa, że zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej zwana "P.p.s.a.") sąd bada zaskarżoną interpretację indywidualną pod kątem jej zgodności z obowiązującym prawem i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest zasadna. Powyższa interpretacja zostały wyeliminowane z obrotu prawnego przez Sąd z uwagi na błędną wykładnię przepisów prawa materialnego jaki uchybienia natury formalnej, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie było udzielenie odpowiedzi na pytanie czy w przedstawionym stanie faktycznym dzierżawa lub leasing prawa wieczystego użytkowania gruntu powinny być traktowane na gruncie przepisów o VAT jako świadczenie usługi i w związku z tym obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze? W ocenie Skarżącej zawarte przez nią umowy dzierżawy lub leasingu prawa wieczystego użytkowania gruntu (który to leasing nie jest leasingiem podatkowym) stanowią świadczenie usługi w rozumieniu przepisów o VAT. W ocenie organu zawarta przez Stronę umowa leasingu, dzierżawy prawa użytkowania wieczystego gruntu jest umową o której mowa w art. 7 ust. 9 u.p.t.u. z 2004 r., czyli stanowi dostawę towaru w rozumieniu przepisów o VAT. Art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty (art. 7 ust. 9). Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż za dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT może być uznana ta umowa leasingu, która w zależności od jej treści zawiera opcję przeniesienia własności w wyniku normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty, w wyniku których zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz te umowy leasingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których przedmiotami są grunty. Przedmiotem zawartej w niniejszej sprawie umowy leasingu jest prawo wieczystego użytkowania gruntu, a nie grunt jak wskazały organy podatkowe. W zaskarżonej decyzji zabrakło analizy przepisu art. 7 ust. 9 ustawy o VAT w kontekście przepisów o podatku dochodowym, do których odsyła powołany przepis. W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zwana dalej "u.p.d.f." jest to art. 23 a, natomiast w u.p.d.p. art. 17a pkt 1. Zgodnie z tymi przepisami pod pojęciem umowy leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej, "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym" podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. Zgodnie z art. 16c pkt 1 u.p.d.p. oraz art. 22c pkt 1 u.p.d.f. amortyzacji nie podlegają między innymi prawo wieczystego użytkowania gruntów oraz grunty, z tym że ustawa o VAT w art. 7 ust. 9 dopuszcza grunty jako przedmiot umowy leasingu. W przedmiotowej sprawie jak wynika z wniosku strony przedmiotem spornej umowy jest prawo (użytkowanie wieczyste) a nie rzecz (grunt). Pojęcia te nie są tożsame, jak słusznie zauważyła Strona skarżąca i przepis art. 7 ust. 9 ustawy o VAT poprzez odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych klasyfikuje umowy leasingu, które zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT mogą być uznane za dostawę towarów. Takiej analizy organy podatkowe nie uczyniły, utożsamiając grunt z prawem wieczystego użytkowania gruntu, nie zauważając, iż prawo wieczystego użytkowania gruntu nie podlega amortyzacji i warunek ten określono w art. 7 ust. 9 ustawy o VAT w stosunku do użytkowania wieczystego gruntu nie został wyłączony do celów opodatkowania podatkiem VAT, tak jak w przypadku gruntów. Nie można pominąć, tak jak to uczynił Minister Finansów iż przedmiotem leasingu w przedmiotowej sprawie jest prawo użytkowania wieczystego gruntu. Dlatego bez analizy przepisów o podatku dochodowym ocena prawna stanowiska wnioskodawcy jest niepełna, a w dodatku pomija istotny element stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę, jakim jest fakt, że użytkowanie wieczyste jest przedmiotem umowy leasingu oraz to, że nie podlega amortyzacji w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z tych względów Sąd wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżone rozstrzygnięcia, ponieważ zostały wydane z naruszeniem art. 14c § 2 O.p. oraz art. 7 ust. 9 ustawy o VAT. Ponadto błędny jest pogląd Ministra Finansów zawarty w przedmiotowej interpretacji, z którego wywodzi, że za uznanie od dnia 1 grudnia 2008 r. za dostawę towarów również oddania gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa jest konsekwencją uchwały NSA w poszerzonym siedmioosobowym składzie z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, w której Sąd uznał, iż oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie użytkowania wieczystego gruntu tożsame jest z pojęciem gruntu. Uchwała ta dotyczy bowiem tylko opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, pomijając kwestie leasingu prawa użytkowania gruntu. Zgodnie z art. 54 § 2 p.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej jako organ upoważniony do wydania zaskarżonej interpretacji winien przekazać WSA wraz ze skargą pełne akta administracyjne. Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Przedmiotem zaskarżenia była interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...] października 2009 r. W myśl art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Paragraf 7 ww. artykułu stanowi natomiast, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5, oraz sposób uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 14f. We wzorze wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. Nr 112, poz. 771), wskazano na konieczność podania w nim imienia i nazwiska osoby legitymowanej do jego złożenia oraz opatrzenia go podpisem tej osoby (pola 58 i 59 i 61) - w niniejszej sprawie pola 55 i 56. Jednocześnie w przypisie 2 (w niniejszej sprawie przypis 3) do ww. wzoru wyjaśniono, że w przypadku, gdy z wnioskiem występuje osoba upoważniona, należy dołączyć pełnomocnictwo lub inny dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego. Przypis ten koresponduje z treścią art. 135 - art. 137 O.p., które w zakresie zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych w sprawach podatkowych odwołują się do przepisów prawa cywilnego, w tym dotyczących sposobu reprezentowania osób fizycznych i innych podmiotów (m.in. osób prawnych), jak również wprost stanowią o działaniu strony przez pełnomocnika. Jeśli więc wnioskodawca działa z wyboru przez pełnomocnika lub też z uwagi na swój status prawny przez upoważnione do tego organy, wówczas ma obowiązek dołączyć do wniosku dokument, który będzie stanowił o umocowaniu danych osób do reprezentowania wnioskodawcy w zakresie obejmującym wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W szczególności tylko w przypadku, gdy zachowane zostały zasady reprezentacji osoby prawnej uznać można, że wniosek rzeczywiście pochodzi od tej osoby prawnej. Co więcej, tylko prawidłowo podpisany wniosek może skutecznie wszcząć postępowanie dotyczące podmiotu, w imieniu którego został on złożony. Dołączenie takiego dokumentu stanowi przy tym warunek formalny wniosku. Stwierdzić zatem należało, że niedochowanie powyższego warunku skutkuje powstaniem po stronie organu wydającego interpretację indywidualną obowiązku wezwania wnioskodawcy do usunięcia braków złożonego wniosku. Organ podatkowy nie może przystąpić do merytorycznego załatwienia wniosku w sytuacji, gdy wniosek ten owych wymogów nie spełnia. Usunięcie braku formalnego następuje w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. Przepis ten stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że nie wypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako wnioskodawcę wskazano Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością F. Spółka tego rodzaju jest osobą prawną (osobowość prawną nabywa z chwilą wpisu do rejestru – art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: "K.s.h."). Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie, o czym stanowi art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 201 K.s.h. zarząd spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest jej organem i prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zewnątrz (§ 1); zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków (§ 2). Pojęcie reprezentacji obejmuje dokonywanie wszelkich czynności na zewnątrz. Reprezentacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wiąże się z działaniem organów, przedstawicieli ustawowych lub pełnomocników, które dokonywane są "za" bądź "w imieniu spółki" i dotyczy wszelkich spraw związanych z przedmiotem jej działania ze skutkiem na zewnątrz (patrz: Komentarz do art. 201 K.s.h. [w:] A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Tom I. Komentarz do art. 1-300 K.s.h., LEX, 2007, wyd. V). Z treści art. 205 § 1 K.s.h. wynika natomiast, że jeżeli zarząd spółki jest wieloosobowy, to sposób reprezentowania określa umowa spółki, a jeżeli umowa spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, to do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Z akt podatkowych wynika, że wniosek z dnia 17 lipca 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej został podpisany przez A. C. Do wniosku dołączono pełnomocnictwo wskazujące na umocowanie tej osoby do złożenia wniosku o wydanie interpretacji. Dołączone do wniosku pełnomocnictwo z dnia 14 lipca 2009 r. zostało podpisane przez M. Z. i A.S. ze wskazaniem, że pierwsza z osób jest członkiem zarządu, a druga prokurentem. Do wniosku nie dołączono jednak żadnego dokumentu wskazującego na skład zarządu Spółki w dacie jego złożenia oraz sposobu reprezentacji, w tym obejmującej reprezentowanie w sprawie, której dotyczył wniosek. Tak złożony wniosek obarczony był zatem brakiem formalnym, o którego usunięcie Minister Finansów powinien był wezwać we wskazanym wyżej trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. Nie czyniąc tego naruszył wskazane przepisy. W niniejszej sprawie jak wyżej wskazano Sąd wezwał organ podatkowy do nadesłania dokumentu, z którego wynikałoby upoważnienie osób, które udzieliły A. C. pełnomocnictwa z dnia 14 lipca 2009 r. do reprezentacji skarżącej spółki w dacie jego udzielenia. Wykonując powyższe wezwanie organ nadesłał wyjaśnienia ,z których wynika, że Skarżąca nie złożyła dokumentu, z którego wynikałoby uprawnienie do udzielenia pełnomocnictwa do złożenia wniosku o udzielenie interpretacji Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji. Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także koszty zastępstwa procesowego, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 oraz art. 212 § 1 p.p.s.a. Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (200 zł) i wynagrodzenia ustanowionego w sprawie doradcy prawnego (240 zł).