II FSK 2372/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Artur Adamiec, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 1 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 11 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Go 479/10 w sprawie ze skargi E. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 12 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) przyznaje od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim – na rzecz adwokata K. L. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Wyrokiem z dnia 11 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Go 479/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę E. P. (dalej: ,,Strona’’ lub ,,skarżący’’) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 12 marca 2010 r., w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006 r. W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny i prawny sprawy. Burmistrz C. decyzją ostateczną z dnia 7 lutego 2006 r., ustalił skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2006 r., w łącznej wysokości 248.562,00 zł. Wnioskiem z dnia 22 sierpnia 2008 r., Skarżący wystąpił do Burmistrza C. z prośbą o uchylenie decyzji ustalających wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. i 2006 r., podkreślając, iż zobowiązaniem tym powinna być obciążona Spółka B., która dzierżawiła przedmiotowe nieruchomości i czerpała z nich faktyczne korzyści w latach 2005, 2006 i 2007. W ocenie strony, to Spółka winna zostać uznana za posiadacza samoistnego i opłacać należne zobowiązanie podatkowe. W toku prowadzonego postępowania ustalono, iż małżonkowie E. i C. P. byli właścicielami gospodarstwa rolnego o pow. 290,7919 ha, lasów i gruntów leśnych o pow. 3,05 ha, gruntów zajętych na wydobycie kruszywa naturalnego o pow. 409500 m², gruntów pozostałych o łącznej pow. 5,0041 ha oraz współużytkownikiem wieczystym gruntów o pow. 10,9700 ha. Na mocy umowy dzierżawy z dnia 22 października 2004 r., małżonkowie wydzierżawili wyżej wymienioną nieruchomości na czas nieokreślony Spółce B.. Następnie pismem z dnia 24 stycznia 2005 r., właściciele wypowiedzieli warunki umowy dzierżawy w trybie natychmiastowym. W odpowiedzi Spółka zarzuciła właścicielom uchybienia w dokonaniu wypowiedzenia, a mianowicie zgodnie z umową okres wypowiedzenia wynosił 6 miesięcy i powinien upłynąć z dniem 24 lipca 2005 r. Spółka opłacając czynsz, odmówiła wydania nieruchomości właścicielom. Właściciele wystąpili w tej sprawie na drogę sądową o ustalenie, że umowa dzierżawy nieruchomości z dnia 22 października 2004 r., jest nieważna. W związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym, Sąd Rejonowy w Krośnie Odrzańskim przysądził w dniu 12 kwietnia 2007 r. na rzecz Spółki nieruchomości rolne położone we wsi M. i R.. Od powyższego postanowienia zostało wniesione zażalenie przez skarżącego, które postanowieniem z dnia 31 października 2007 r., zostało oddalone. W dniu 22 czerwca 2007 r., na mocy postanowienia Sądu, Spółka została ustanowiona zarządcą tej nieruchomości. W ewidencji gruntów E. i C. P. do dnia 31 października 2007 r. figurowali jako właściciele nieruchomości. Sąd Okręgowy w Zielonej Górze Wydział VI Cywilny Odwoławczy, postanowieniem z dnia 31 października 2007 r., ostatecznie uznał Spółkę właścicielem nieruchomości o łącznej pow. 339,4860 ha, zaś E. i C. P. pozostali właścicielami nieruchomości zabudowanej, działki gruntu o nr ewid. 5/5 o pow. 0.1900 ha, działki gruntu o nr ewid. 5/6 o pow. 0,1900 ha (droga) oraz współużytkownikiem wieczystym działki gruntu o pow. 10,9700 ha. Decyzją z dnia 27 lutego 2009 r., Burmistrz odmówił uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006 r. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy oraz przeprowadzonym postępowaniu podatkowym decyzją z dnia 26 września 2009 r., Burmistrz ponownie odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 7 lutego 2006 r. Na powyższą decyzję Skarżący ponownie złożył odwołanie. W dniu 22 września 2009 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. uchyliło w całości decyzję pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia 29 października 2009 r. Burmistrz odmówił stronie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006r. Decyzją z dnia 12 marca 2010 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie podkreślając, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy oraz w prawidłowy sposób zastosował obowiązujące przepisy prawa. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ stwierdził, że sporną kwestią w niniejszej sprawie pozostaje kwestia oceny prawnej, czy posiadanie przedmiotowej nieruchomości sprawowane przez Spółkę miało charakter posiadania zależnego, czy też posiadania samoistnego w rozumieniu przepisu art. 336 Kodeksu cywilnego, mającego tu niewątpliwie zastosowanie, albowiem przepisy prawa podatkowego nie dysponują własną definicją posiadacza nieruchomości. W ocenie SKO w stanie faktycznym ustalonym w niniejszej sprawie nie można przyjąć, że podatnikiem podatku w 2006 roku winna być firma B.- jako dzierżawca przedmiotowych nieruchomości, a nie jej faktyczny właściciel tj. Skarżący. W skardze z dnia 19 kwietnia 2010 r., wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie, strona wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji przez dokonanie uchylenia decyzji Burmistrza w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2006 oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Skarżący, zarzucił ponadto błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na nieprawdziwym i nieuzasadnionym przyjęciu, że Spółka mimo dokonania rozwiązania przez małżonków umowy dzierżawy, nadal była posiadaczem zależnym gruntu. Istotną okolicznością w rozpatrywanej sprawie jest również to, iż przez cały ten okres to Spółka, a nie skarżący wraz z małżonką - figurujący jako właściciele przedmiotowej nieruchomości, gospodarczo ją wykorzystywała i uzyskiwała z tego tytułu dochód. Powyższe, doprowadziło do naruszenia przepisów postępowania poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne zajętego przez SKO stanowiska. W odpowiedzi na skargę SKO, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniosło o jej oddalenie. Pismem z dnia 8 lipca 2010 r., ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o stwierdzenie jej nieważności oraz zasądzenie kosztów pomocy prawnej świadczonej z urzędu według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia polegający na uznaniu, że "B." był posiadaczem zależnym przedmiotowej nieruchomości, podczas gdy prawidłowa analiza materiału dowodowego nakazywała stwierdzenie, iż firma ta była posiadaczem samoistnym, co wyrażało się przez bezumowne korzystanie z nieruchomości przy jednoczesnym manifestowaniu woli władania nieruchomością jak właściciel. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wskazał, że istota sporu pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia na kim ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2006 r. Strona skarżąca uważa, że ten obowiązek podatkowy obciąża Spółkę, która w jej ocenie była posiadaczem samoistnym nieruchomości. Natomiast organy obu instancji stoją na stanowisku, że Spółka nie była posiadaczem samoistnym lecz posiadaczem zależnym, zatem podatek obciąża właścicieli przedmiotowych nieruchomości - małżonków E. i C. P.. Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że E. i C. P. w 2006 r., byli właścicielami nieruchomości, a co za tym idzie podatnikami podatku od nieruchomości, zaś Spółka w żadnym razie nie była, wbrew twierdzeniom skarżącego, posiadaczem samoistnym, lecz posiadaczem zależnym jako dzierżawca nieruchomości, a później władająca nieruchomością jak dzierżawca (tj. po wypowiedzeniu umowy dzierżawy w dalszym ciągu opłacała czynsz). Sąd stwierdził, że organ podatkowy, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, trafnie wskazał, iż to skarżący wraz z małżonką oprócz posiadanego tytułu prawnego do przedmiotowych nieruchomości, dążył i miał zamiar władania nimi jak właściciel. Dowodzi temu między innymi wypowiedzenie Spółce umowy dzierżawy, późniejsze wystąpienie małżonków na drogę sądową o ustanowienie, że zawarta w dniu 22 października 2004 r., umowa dzierżawy jest nieważna. Ponadto, w ewidencji gruntów, aż do października 2007 r., skarżący wraz z małżonką byli wpisani jako właściciele nieruchomości, dopóki nie zostali sądowym orzeczeniem pozbawieni władztwa, zaś Spółka jako dzierżawca przedmiotowych nieruchomości, z mocy prawa była posiadaczem zależnym i w żadnym razie nie można jej przypisać cech posiadacza samoistnego. O tym, że nie mogła się nim czuć świadczą chociażby takie elementy, jak wskazane wcześniej opłacanie przez Spółkę właścicielowi czynszu, czy działania podejmowane przez prawowitego właściciela w czasie trwania (wykonywania) umowy dzierżawy zmierzające do odebrania rzeczy objętej przedmiotową umową. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. E. P., zastępowany przez pełnomocnika będącego adwokatem, zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając, Sądowi pierwszej instancji naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego tj.: a) art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż stroną postępowania administracyjnego prowadzonego w przedmiocie wymierzenia zobowiązania podatkowego jest skarżący, podczas gdy prawidłowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że stroną postępowania podatkowego jest B. Sp. z o.o. b) art. 336 k.c. poprzez błędną interpretację i przyjęcie, iż B. Sp. z o.o. była posiadaczem zależnym, podczas gdy prawidłowa analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że posiadanie to miało charakter samoistny; c) art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niezastosowanie. 2) przepisów prawa procesowego mającego wpływ na treść orzeczenia, tj.; a) art. 250 w/w ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 18 ust.1 pkt 1 lit a i § 18 ust. 1 pkt 1 lit c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r., w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U.2002.163.1348) poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w sprawie polegające na wadliwym przyznaniu wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej z urzędu w kwocie 240 zł zamiast prawidłowo w oparciu o § 18 ust. 1 pkt 1 lit a w kwocie 7.200,00 zł. Przy tak sformułowanych zarzutach Strona składająca skargę kasacyjną wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim; 2) zasądzenie za postępowanie kasacyjne kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu według norm przepisanych, z uwzględnieniem należnego podatku od towarów i usług wskazując, że koszty te nie zostały opłacone w jakiejkolwiek części. W uzupełnieniu skargi kasacyjnej, w dniu 29 lutego 2012 r., strona przedłożyła treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, sygn. akt I SA/Go 480/11, rozstrzygającego sporną kwestię prawną w odniesieniu do tego samego skarżącego, lecz za inny okres. Pełnomocnik strony powołał się na argumentację zawartą w treści uzasadnienia przedkładanego wyroku zarówno w kwestii głównego rozstrzygnięcia, jak i rozstrzygnięcia o kosztach pomocy prawnej. Strona przeciwna nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270., dalej: "p.p.s.a.") skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała Pełnego Składu NSA z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Aby jednak Naczelny Sąd Administracyjny mógł uczynić zadość temu obowiązkowi, wnoszący skargę kasacyjną musi szczegółowo wskazać naruszone przez Sąd pierwszej instancji przepisy, uzasadnić zarzut ich obrazy, a w sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. konieczne jest też wskazanie, że uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. podobnie wyrok NSA z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1045/10, czy też wyrok NSA z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1289/08). Warunek przytoczenia podstaw zaskarżenia i ich uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis prawa materialnego lub przepisów postępowania miał doznać naruszenia (por. postanowienie NSA z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I OSK 2070/11). Nadto przypomnieć wypada, że sąd kasacyjny – stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami i nie ma prawa, aby rozwijać, czy też doprecyzowywać stawiane zarzuty kasacyjne. Ponadto podkreślić trzeba, że przedmiotem oceny tegoż sądu mogą być jedynie te zarzuty kasacyjne, które strona sformułowała i uzasadniła zgodnie z wymogami prawnymi wynikającymi z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Jeśli zatem strona nie sformułowała zarzutów zgodnie z powołanymi przepisami, to działający na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie może dokonać ich merytorycznej oceny. W niniejszej sprawie granice skargi kasacyjnej zakreśliła strona skarżąca, formułując zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co zostało powiązane z zarzutem naruszenia art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), a nadto art. 336 kodeksu cywilnego. W istocie skarżący kwestionuje fakt uznania go za podatnika podatku od nieruchomości w analizowanym roku podatkowym, stwierdzając że powinna nim być spółka B., jako posiadacz samoistny nieruchomości. W skardze kasacyjnej nie zostały natomiast podważone dokonane w toku postępowania podatkowego i przyjęte przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania ustalenia stanu faktycznego. Nie wskazuje się również na naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazane w skardze podstawy kasacyjne nie pozwalają na uwzględnienie żądania skarżącego, tj. uchylenia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. W art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 z późn. zm.) ustawodawca dokonał rozróżnienia dwóch kategorii podatników podatku od nieruchomości: właścicieli nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1) oraz posiadaczy samoistnych nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2). Jednocześnie art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiąc swoistą normę kolizyjną, rozstrzyga, że w sytuacji gdy samoistny posiadacz nieruchomości nie jest jej właścicielem, to na nim, a nie właścicielu nieruchomości ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Komentowany przepis rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika, w sytuacji, w której obok przysługującego jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu. Kluczowe zatem znaczenie w rozpatrywanej sprawie miało ustalenie, czy spółce B. można było w 2006 r. przypisać status posiadacza samoistnego nieruchomości stanowiących własność skarżącego. Niesporne jest natomiast przysługujące skarżącemu w 2006 r. prawo własności nieruchomości. Wprawdzie z akt sprawy wynika, że w 2007 r. prawo to przeszło na spółkę B., to jednak było to wynikiem przysądzenia własności nieruchomości przez sąd powszechny licytantowi (B.), na skutek prowadzenia wobec dłużników, tj. E. P. i C. P., postępowania egzekucyjnego z wniosku wierzyciela – B. S.A. Oddział we W. (por. znajdujące się w aktach sprawy postanowienie Sądu Okręgowego w Zielonej Górze Wydział VI Cywilny Odwoławczy z dnia 31 października 2007 r., sygn. akt VI Cz 619/07). Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Fakt posiadania zależnego eliminuje możliwość przypisania takiemu posiadaczowi statusu podatnika podatku od nieruchomości, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z przyjętej przez ustawodawcę definicji posiadacza samoistnego rzeczy (jest nim ten kto nią faktycznie włada jak właściciel) można wyprowadzić wniosek, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt II CSK 17/11). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sytuacja nie występowała w rozpatrywanej sprawie. Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że skoro spółka B. objęła nieruchomość w posiadanie na podstawie umowy dzierżawy i opłacała właścicielowi z tego tytułu czynsz, nawet mimo wypowiedzenia warunków tej umowy, to relacje faktyczne między właścicielem, a posiadaczem nieruchomości należy określić jako posiadanie zależne, a nie samoistne. Fakt opłacania czynszu przesądza o tym, że posiadacz nieruchomości postrzega zależność swego prawa posiadania od praw właściciela. Tym samym, wbrew stanowisku skarżącego, posiadacz nie manifestuje woli posiadania nieruchomości jak właściciel (niezależnie od właściciela). Na ocenę tę nie ma wpływu okoliczność wypowiedzenia umowy dzierżawy, tym bardziej, że spółka B. kwestionowała poprawność złożonego w tym przedmiocie przez właściciela oświadczenia. Nadto zwrócić należy uwagę, że art. 336 k.c. ma charakter definicyjny i trudno mówić o jego naruszeniu, jeżeli Sąd pierwszej instancji na podstawie wyników postępowania dowodowego, które przez Autora skargi kasacyjnej nie są kwestionowane, potwierdził poprawność przyjętego przez organy określonego charakteru władztwa danej osoby. Jak już uprzednio zaznaczono strona nie podważała także dokonanej przez organy i zaaprobowanej przez Sąd pierwszej instancji oceny materiału dowodowego. Z powyższych względów za nietrafne uznać należy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 3 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W konsekwencji bezzasadnym okazał się również zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazujący na skierowanie ostatecznej decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela też zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim art. 250 p.p.s.a. oraz § 18 ust.1 pkt 1 lit a i § 18 ust. 1 pkt 1 lit c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w sprawie, polegające na wadliwym przyznaniu wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej z urzędu w kwocie 240 zł zamiast w oparciu o § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) w kwocie 7.200,00 zł. Autor skargi kasacyjnej przeoczył bowiem, że rozpatrywana sprawa dotyczy badania legalności decyzji wydanej w ramach postępowania wszczętego z wniosku strony w tzw. trybie nadzwyczajnym, w związku z zarzutem skierowania ostatecznej decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie (art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej), nie zaś decyzji wymiarowej. Przedmiotem zaskarżenia w takiej sprawie nie jest decyzja określająca lub ustalająca należność pieniężną. W związku z tym niniejsze postępowanie sądowoadministracyjne należy kwalifikować, jako prowadzone "w innej sprawie", w rozumieniu § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia. Zgodnie z tym unormowaniem minimalna stawka wynosi 240 zł. W tych warunkach Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze treść przepisu art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a., w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r., w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. nr 163, poz. 1348)