I SA/Łd 383/10

Dnia 15 czerwca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Świderska Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 1 czerwca 2010 roku na rozprawie sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od stycznia do grudnia 2005 r. oddala skargę. I SA/Łd 383/10 UZASADNIENIE Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. na podstawie postanowienia z dnia [...] r. wszczął w stosunku do P. K. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2005 r. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym, skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. Przedmiotem działalności gospodarczej firmy, była sprzedaż nowego i używanego sprzętu komputerowego oraz świadczenie usług informatycznych. W 2005r. skarżący był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W trakcie kontroli skarbowej ustalono, że za poszczególne miesiące 2005 r. Firma A zaniżyła podatek należny oraz bezzasadnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących zakupu paliwa. Odnośnie nieprawidłowości w zakresie podatku należnego organ kontroli skarbowej ustalił, że P. K. nie wykazał w ewidencji sprzedaży oraz w deklaracjach VAT-7 wartości sprzedaży towarów prowadzonej za pośrednictwem internetu. Ustalono bowiem, że czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług były dokonywane nie tylko w lokalu sklepowym, zlokalizowanym w R., ale również za pośrednictwem serwisu aukcyjnego Allegro. Stwierdzono również, że faktury dotyczące zakupu paliwa na stacji paliw B w G., nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności i w związku z tym podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dotyczących zakupu tego paliwa. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., działając na podstawie obowiązujących w sprawie przepisów w dniu 24 września 2008r., wydał decyzję, w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2005r. we wskazanych kwotach. Na skutek złożonego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił decyzji organu II instancji naruszenie: 1. art. 187, 191 w związku z art. 124 i 122 ustawy Ordynacja podatkowa- przez niewyczerpujące ustalenie stanu faktycznego oraz dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, polegającą na nieuwzględnieniu w zaskarżonej decyzji wykorzystywania przez innych użytkowników aukcyjnego portalu internetowego konta o nazwie zbliżonej do nazwy prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, poprzez błędną ocenę ustaleń faktycznych w zakresie dotyczącym ustalenia, że faktury nabycia paliwa na stacji w G. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane oraz pominięcia dowodów świadczących o pobytach skarżącego na giełdzie komputerowej w K., 2. art. 121 § l w związku z art. 124 i 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa – poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niestaranny i nie budzący zaufania do organów podatkowych w postaci przyjęcia wszelkich wątpliwości w stanie faktycznym na niekorzyść skarżącego, brak ustosunkowania się do zarzutów odwołania i ich uzasadnienia prawnego, 3. art. 13 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 140 Ordynacji podatkowej, poprzez nie przekazanie skarżącego przedłużenia imiennego upoważnienia do prowadzenia kontroli dla inspektora prowadzącego kontrolę skarbową, 4. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez jego błędne zastosowanie, przez co uznano, że faktury dotyczące nabycia na stacji w G. dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, 5. art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez zastosowanie § 14 ust. 2 pkt 4 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. przez co pozbawiono uprawnienia nadanego ustawą i określającego przedmiot opodatkowania aktem podstawowym. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżanej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektorom Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumentację wyrażoną w uzasadnienia decyzji obu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez stronę skarżącą decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r., Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W sprawie nie doszło, bowiem do naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op, ani też przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej VAT. Wbrew zarzutom skargi niestarannego ustalenia stanu faktycznego co do wykorzystywania przez innych użytkowników aukcyjnego portalu internetowego, w szczególności konta [...] i [...], pominięcia dowodów świadczących o pobycie strony na giełdzie komputerowej w K. oraz dokonywania na stacji paliw w G. zakupu paliwa, materiał dowodowy niniejszej sprawy, jak wskazuje analiza załączonych obszernych akt administracyjnych, został zgromadzony i rozpoznany z zachowaniem reguł określonych w art. 122, art. 125 i art. 187 § 1 Op, tj. w sposób wszechstronny i kompletny, a zakres postępowania dowodowego, pomimo przesłuchania wyrywkowo li tylko wybranych kontrahentów "internetowych", jest prawidłowy. W sprawie organy przeprowadziły wszak wszelkie niezbędne i konieczne dla ustalenia (wyjaśnienia) istotnych okoliczności faktycznych, a dopuszczone (zgodne z prawem) w art. 180 i art. 181 Op, dowody, tym bardziej że katalog dowodów wynikający z ostatniego z tych przepisów ma charakter wyłącznie przykładowy, na co wskazuje zwrot "w szczególności". Wprawdzie organy celem potwierdzenia dokonania transakcji sprzedaży przez skarżącego za pośrednictwem kont [...] i [...] ograniczyły się, jak podnosi skarżący, do przesłuchania niektórych tylko wyrywkowo wybranych kontrahentów, okoliczność ta nie podważa jednakże, w ocenie Sądu, w żaden sposób dokonanych w tym zakresie przez organy globalnych ustaleń, a to dlatego, iż okoliczność dokonywania przez skarżącego za pośrednictwem tych kont transakcji została potwierdzona za pomocą innych dowodów. W szczególności okoliczność tą potwierdzają zamieszczone przez nabywców oferowanych przez skarżącego towarów komentarze na archiwalnych wydrukach do aukcji, karty gwarancyjne zakupionego towaru, czy nawet faktury zakupu towaru i przelewy płatności za towar dokonany na rachunek bankowy skarżącego, a okoliczności tych w żaden sposób nie podważa dokonanie zapłaty za niektóre z tych towarów na konto bankowe S. K., jak bowiem będzie o tym mowa szczegółowo w dalszej części uzasadnienia to nie konto na które dokonano zapłaty ma przesądzające znaczenie dla identyfikacji sprzedawcy. Nadto zgodnie z art. 188 Op żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeśli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Dokonując oceny żądania strony przeprowadzenia dowodu, organ podatkowy musi uwzględnić znaczenie przeprowadzonych już w postępowaniu dowodów. Jeżeli ustali, że żądanie strony dotyczy okoliczności, które już zostały ustalone wyczerpująco innymi dowodami, odmawia uwzględnienia żądania strony (zob. wyrok NSA z dnia 25 października 2007r., I FSK 1399/06, LEX nr 418307 czy wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 października 2007r., I SA/Bk 388/07, LEX nr 313199). Skoro zatem okoliczności te zostały w sposób nie budzący wątpliwości stwierdzone tymi dowodami, a strona w toku postępowania nie składała wniosku dowodowego o przesłuchanie konkretnych kontrahentów, ani też żadnych danych identyfikacyjnych tych kontrahentów, nie byłoby zgodne z wyrażoną w art. 125 Op zasadą ekonomiki przeprowadzenie przez organ z urzędu postępowania dowodowego poprzez przesłuchiwanie wszystkich kontrahentów, biorąc pod uwagę specyfikę prowadzonej przez stronę działalności, jak i szeroki zakres tej działalności (tak licznie zawierane transakcje). Doświadczenie życiowe dowodzi wszak, iż zakupy za pośrednictwem internetowego portalu Allegro dokonywane są co do zasady z pominięciem bezpośredniego kontaktu między nabywcą a zbywcą, tj. telefonicznie lub e – mail, a towary są przekazywane za pośrednictwem doręczyciela. W tych okolicznościach trudno zatem oczekiwać od kontrahentów, by byli w stanie zidentyfikować stronę skarżącą jako sprzedawcę zakupionego w ten sposób towaru. Istotne jest i to, że w toku postępowania, strona ograniczała się jedynie do gołosłownych twierdzeń, iż transakcje za pośrednictwem konta [...] i [...] nie były przez nią dokonywane, lecz przez inne osoby. Także w skardze do sądu administracyjnego, a następnie w toku postępowania sądowoadministracyjnego, nie wskazała dat ani konkretnych transakcji z tak licznych transakcji dokonanych za pomocą tych kont, które zakwestionowała jako transakcje jej przypisane przez organy. Wskazanie takich transakcji zawęziłoby zakres niezbędnego postępowania wyjaśniającego w toku postępowania podatkowego i czyniłoby rzeczywistym zweryfikowanie twierdzeń strony w drodze przesłuchania takowych kontrahentów. Strona nie podważyła także dokonanych przez organy ustaleń co do zakupu paliwa na stacji w G. oraz pobytu strony na giełdzie komputerowej w K. Skarżący nie uprawdopodobnił swoich częstych wyjazdów na Śląsk chociażby poprzez wskazanie danych kontrahentów, z którymi zawarto transakcje, a z którymi nawiązała współprace właśnie na giełdzie lub w związku z pobytem na giełdzie komputerowej w K. czy danych osób, od których przyjęła na giełdzie, jak twierdziła w toku postępowania, indywidualne zamówienia na sprzęt komputerowy. Nie uprawdopodobnił też konieczności swoich wizyt w banku na Śląsku, w sytuacji gdy posiada konto internetowe. Znamienną cechą postawy strony skarżącej nie tylko w toku postępowania podatkowe, ale i sądowego, jest całkowicie oportunistyczna postawa, odmowa składania zeznań, nagminne gołosłowne kwestionowanie zasadności dokonanych przez organy podatkowe, szczątkowe udzielanie wyjaśnień, a niekiedy wręcz unikanie złożenia żądanych przez organ podatkowy wyjaśnień z powoływaniem się czy to na niepamięć, brak wiedzy z uwagi na stres spowodowany prowadzoną kontrolą czy znaczny upływ czasu ewentualnie udzielanie wymijających odpowiedzi. Taka postawa, w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie. Także ocena tak zgromadzonego materiału dowodowego, w ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, nie budzi zastrzeżeń, została ona bowiem dokonana, zgodnie z art. 191 Op, na podstawie całokształtu materiału dowodowego, nadto jest ona logiczna, kompletna i mieści się w granicach doświadczenia życiowego, a organy, formułując wniosek, wedle którego w 2005 r. skarżący zaniżył przychód osiągany ze sprzedaży aukcyjnej za pośrednictwem portalu internetowego Allegro oraz zawyżył wysokość podatku naliczonego nad należnych w związku ze stwierdzeniem braku zakupu paliwa na stacji w G., w uzasadnieniach swoich decyzji wskazały okoliczności faktyczne potwierdzające ten wniosek, podały również przyczyny, z powody którym pewnym okolicznościom nie dały wiary, a które uznały za wiarygodne. Analiza zebranego w toku kontroli skarbowej oraz na etapie postępowania międzyinstancyjnego materiału dowodowego, a załączonego do skargi nie pozostawia wątpliwości co do tego, iż to właśnie skarżący, a nie jego żona czy jakakolwiek inna osoba, faktycznie była sprzedawcą sprzętu komputerowego oferowanego za pośrednictwem kont [...], [...] oraz [...] w portalu aukcyjnym Allegro, pomimo, iż zarejestrowanymi użytkownikami dwu ostatnich kont były inne osoby.. Skarżący dokonywał dostaw towarów na aukcjach internetowych przy użyciu kont zarejestrowanych na inne osoby. Zasadność tego twierdzenia potwierdzają, jak słusznie zauważyły, zdaniem Sądu, organy, zawarte w aukcjach liczne dane identyfikujące skarżącego jako dostawcę towarów elektronicznych, a mianowicie numer telefonu komórkowego, który każdorazowo prezentowany był w ofercie sprzedaży w obu wymienionych kontach jako telefon kontaktowy podatnika. Numer ten P. K. podawał także na witrynie internetowej swojego sklepu www.imperial24.com, na wizytówkach oraz wśród informacji za stronach dotyczących poszczególnych aukcji dokonywanych za pośrednictwem konta wwwimperial24.com. Na stronach dotyczących aukcji znajdował się również numer komunikatora internetowego Gadu-Gadu, adresy e-mail i numer telefonu stacjonarnego (ten samo numer telefonu zgłoszono urzędowi skarbowemu). Wymieniono również nazwę przedsiębiorstwa A wraz z imieniem i nazwiskiem podatnika. Wprawdzie na etapie skargi skarżący podniósł nieznaną uprzednio okoliczność, że nie był właścicielem tego numeru telefonu, okoliczność ta nie mogła jednakże mieć zasadniczego znaczenia, a to dlatego, że niezależnie od formalnej własności numeru, skarżący dysponował nim w okresie, którego dotyczy niniejsze postępowanie. Dowodzoną tezę potwierdza ponadto treść komentarzy wystawianych zwyczajowo przez użytkowników wymienionego portalu aukcyjnego. Dowodzą one, że podane numery telefonów, komunikatorów itd. pozwalały skontaktować się ze skarżącym, a nie jego żoną czy kimkolwiek innym, mimo iż to ona była użytkownikiem konta aukcyjnego. Nie jest też istotne kto jest formalnym użytkownikiem konta w portalu Allegro, ale to kto osiągnął przychód z tytułu transakcji internetowych. Dla oceny transakcji dokonywanych za pośrednictwem konta [...] dodatkowego argumentu dostarczają wyjaśnienia przesłuchanego w charakterze świadka kuzyna skarżącego – A. W., który do protokołu zeznał, iż nie pamięta by kiedykolwiek korzystał z Internetu, jak również by był użytkownikiem konta [...], nie zna adresu internetowego Allegro. W ocenie Sądu, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy pozostaje okoliczność, iż wpływy z niektórych transakcji były dokonywane na konto S. K. Doświadczenie życiowe Sądu wskazuje bowiem, iż w praktyce prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy wskazują inne niż konto firmy rachunki bankowe z różnych przyczyn, chociażby by zwolnić się względem swoich wierzycieli ze zobowiązań. Analiza obszernych akt pozwala stwierdzić bowiem, iż zapłata za zakupiony na aukcji internetowej przez Allegro towar następowała niekiedy na konto S. K. pomimo że transakcja była dokonywana za pośrednictwem konta [...] zarówno w okresie gdy użytkownikiem tego konta był skarżący, jak i S. K. Pomimo zmian użytkowników na koncie [...], w całym okresie użytkowania tego konta, jako telefon kontaktowy podawano numer telefonu komórkowego należącego do P. K. wymieniony m.in. na stronie sklepu internatowego www.imperial24.com, na wizytówkach należących do strony oraz w treści poszczególnych aukcji. Zatem dokonanie zmiany wyłącznie osoby zarejestrowanej nie jest wystarczającą przesłanką świadczącą o tym, iż transakcji sprzedaży faktycznie dokonała S. K. (bądź L. K.) we własnym imieniu i na własny rachunek. W ocenie Sądu, organy uznały, iż fakt wykorzystywania przez skarżącego w toku prowadzonej przez siebie działalności rachunku bankowego żony świadczy o przemyślanym i celowym działaniu strony, zmierzającym do ukrycia rzeczywistych wysokości obrotów i tym samym zaniżenia zobowiązania podatkowego, a stroną wszystkich transakcji dokonywanych za pośrednictwem kont [...], [...] i [...] w 2005r. był P. K. i dokonywał dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 VAT. W dokumentacji podatkowej obowiązany był zatem uwzględnić przychód z tytułu wykonywania tych czynności. Skoro tego jednak nie uczynił, to zasadnie organy podatkowe uznały, iż zaniżył wysokość sprzedaży. Nie sposób też zarzucić, jak tego oczekuje skarżący, dowolności dokonanej przez organy podatkowe oceny okoliczności zakupu przez skarżącego paliwa w G., na stacji paliw prowadzonej przez Spółkę z o.o. B. Zakwestionowane przez organy znajdujące się w aktach sprawy faktury VAT zakupu tego paliwa, wbrew bowiem twierdzeniom strony, nie mogą stanowić dowodu zakupu tego paliwa przez skarżącego, stwierdzają one bowiem czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane. Jeśli bowiem wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – faktury te, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub podatku naliczonego. Zauważyć należy, iż organy podatkowe zasadnie uznały, iż zakwestionowane w tej sprawie faktury nabycia paliwa nie dokumentują faktycznych (rzeczywistych) dostaw paliwa na rzecz skarżącego, a twierdzenia strony skarżącej, iż niemalże codziennie dokonywano zakupu paliwa w odległych od R. o ponad 120 kilometrów G. nie dały wiary. Podatnik uzasadniał zakupy paliwa w G. (220 faktur zakupu paliwa wystawionych na podstawie 845 paragonów) częstymi wyjazdami na giełdę komputerową w K. Twierdzenia te, jako nie poparte przekonywującymi dowodami, należało uznać za gołosłowne, a opisane przez stronę skarżącą działania za nielogiczne, podwyższające nadto koszty prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji przeczące zdrowemu rozsądkowi oraz tzw. rachunkowi ekonomicznemu i doświadczeniu życiowemu. Organy podatkowe dokonując oceny możliwości zakupu przez skarżącego paliwa na stacji w G. nie pominęły dowodu w postaci oświadczenia A. P. z dnia 13 czerwca 2008 r. Dokonując oceny tego dowodu organy podatkowe uwzględniły również inne dowody dotyczące zasad funkcjonowania giełdy komputerowej w K. czy zasad wystawiania faktur na stacji paliw B w G. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego ocena, iż oświadczenie A. P. nie jest wystarczającym dowodem na dokonywanie zakupów paliwa na stacji w G. jest zgodne z zasadami logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego i nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów wyznaczanych przepisem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. W konsekwencji, zasadnie organy uznały, iż skarżący nie posiada uprawnienia do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jeżeli bowiem odbiorca faktur, tak jak to miało miejsce niniejszej sprawie, nie nabył towaru lub usługi (w przypadku otrzymania faktur stwierdzających sprzedaż, która w rzeczywistości nie miała miejsca) nie może odliczyć podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach. Wystawienie faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, nie daje podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) VAT. Zasadnie zatem, zdaniem organu odwoławczego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej pozbawił podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Zarzut naruszenia art. 13 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 140 O.p., polegający, w ocenie skarżącego, na tym, iż kontrolowanemu nie zostało doręczone przedłużenie imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli przez inspektora prowadzącego kontrolę skarbową nie znajduje z kolei potwierdzenia w załączonych aktach administracyjnych. Stosownie bowiem do art. 13 ust. 6 pkt 7 ustawy o kontroli skarbowej, upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej jest wydawane przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej lub Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej i określa datę rozpoczęcia kontroli i przewidywany termin zakończenia kontroli. Strona była natomiast każdorazowa zawiadamiana o przedłużeniu przewidywanego terminu zakończenia kontroli. Wbrew zarzutom skargi, uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia co do zasady wymogi określone w art. 210 § 4 Op. Organ odwoławczy przedstawił w sposób szczegółowy stan faktyczny, zarzuty podnoszone przez pełnomocnika skarżącego, a następnie przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych, wyjaśnił konieczność ich zastosowania w sprawie oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Odniósł się nadto do podnoszonych przez pełnomocnika zarzutów, szczegółowo dokonując jego analizy i przedstawiając stanowisko organu wraz z argumentacją, a zawarta w uzasadnieniu decyzji dokonana przez organ ocena okoliczności sprawy jest prawidłowo, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – jasne i zrozumiałe. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odniósł się do zawartego w odwołaniu zarzutu naruszenia art. 13 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej wskazując, że strona była zawiadamiana na podstawie art. 284 b § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 ustawy o kontroli skarbowej zarówno o nowych terminach zakończenia kontroli jak i prowadzonego postępowania. Nie ma też racji skarżący wywodząc, że wątpliwości w stanie faktycznym zostały zinterpretowane przez organy na niekorzyść skarżącego. Jak bowiem wskazano na wstępie rozważań Sądu niniejszego uzasadnienia okoliczności faktyczne zostały w sposób prawidłowy ustalone, a strona skarżąca nieprawidłowości w ustaleniach faktycznych upatruje w wadliwej jej zdaniem ocenie materiału dowodowego sprawy. Rozporządzanie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 145 poz. 1541 ze zm.) zostały wydane w oparciu o delegację ustawową zawartą w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. (w szczególności art. 92 ust 1 ustawy. Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niekonstytucyjności przepisu § 14 ust 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego w sprawie K24/03 nie może stanowić podstawy do uznania, iż powołany przepis jest niezgodny z Konstytucją Rzeczpospolitej Polskiej. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.