I SA/Gd 340/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi T.K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. I SA/Gd 340/10 UZASADNIENIE T. K. wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że skarżący w 2005 r. prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. W roku 2006 wspólnicy nabyli ⅔ udziałów w lokalu użytkowym o łącznej powierzchni 150 m2, współwłaścicielem w pozostałej części została żona wspólnika skarżącego, która udział w części ⅓ nabyła do majątku odrębnego. Skarżący wyjaśnił przy tym, że spółka w zakresie swojej działalności nie prowadziła obrotu nieruchomościami ani nie wykonywała podobnych czynności, jak również udział w nieruchomości nie został nabyty celem jego odsprzedaży. Współwłaściciele dokonali fizycznego podziału przedmiotowego lokalu poprzez wyodrębnienie dwóch pomieszczeń o powierzchni odpowiadającej wielkości posiadanych udziałów, tj. 100 m2 i 50 m2. Wspólnicy spółki wykonali prace remontowo-adaptacyjne, po zakończeniu których rozpoczęli faktyczne użytkowanie pomieszczenia prowadząc w nim działalność doradczą, zarówno jako spółka, jak i indywidualnie. Z uwagi na fakt, że wyodrębnione pomieszczenie nie zostało przekształcone w samodzielny lokal, nabyty przez wspólników udział w nieruchomości nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i nie był amortyzowany. Skarżący wskazał, że spółka odliczyła w całości podatek VAT wynikający z faktury VAT wystawionej przez sprzedającego nieruchomość, a także podatek VAT z tytułu towarów i usług nabytych w ramach prac remontowo-adaptacyjnych. W roku 2008 spółka cywilna została rozwiązana, a skarżący, zgodnie z art. 875 § 1 K.c., stał się współwłaścicielem lokalu użytkowego w części ⅓. Po rozwiązaniu spółki skarżący kontynuował działalność doradczą, którą prowadził (i prowadzi nadal) w miejscu swojego zamieszkania. Tym samym należąca do niego część lokalu użytkowego nie jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem – jak podkreślił – nie jest obrót nieruchomościami, nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy. Przed sądem powszechnym zawisła sprawa o zniesienie współwłasności nieruchomości i przyznanie prawa własności lokalu byłemu wspólnikowi i jego małżonce poprzez spłatę skarżącego. Natomiast skarżący żąda przyznania na jego rzecz prawa własności części wyodrębnionego dla niego pomieszczenia i nałożenie na byłego wspólnika obowiązku spłaty udziału małżonki. Jednocześnie skarżący rozważa możliwość zawarcia ugody i sprzedaż posiadanego udziału w nieruchomości na rzecz pozostałych współwłaścicieli, a następnie wydatkowania uzyskanych środków na zakup lokalu, który wykorzystywałby na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym zwrócił się z zapytaniem czy zniesienie współwłasności nieruchomości przez sąd z zasądzeniem spłat na jego rzecz, czy też w drodze zawartej przez współwłaścicieli umowy należy kwalifikować jako dochód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz czy skarżący będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.). W ocenie skarżącego na tak sformułowane pytania należy odpowiedzieć twierdząco. Zniesienie współwłasności nieruchomości czy to przez sąd, czy też w drodze zawartej umowy będzie stanowiło odpłatne zbycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 30e u.p.d.o.f., a dochód z tego tytułu będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Argumentując swoje stanowisko skarżący wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8, ust. 2 i 3, art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 22d ust. 1 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub udziały w nieruchomości, z wyjątkiem – kwalifikowanego jako przychody z działalności gospodarczej – odpłatnego zbycia składników majątku, stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne lub składników majątku o wartości niższej niż 3.500 (a wyższej niż 1.500 zł), które były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i były ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zdaniem skarżącego przychodem z działalności gospodarczej nie jest jednak odpłatne zbycie nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Przypomniał, że nabyty przez byłych wspólników udział w lokalu użytkowym nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji z dnia 3 grudnia 2009 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji przywołano brzmienie art. art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8, art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f., z których wywiedziono, że podstawowym kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów z tego tytułu jest fakt jego wykorzystywania w ramach działalności. Tym samym bez znaczenia pozostaje okoliczność, że składnik majątku nie był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wyjątek stanowi jedynie odpłatne zbycie nieruchomości mieszkalnych. Podkreślono, że w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nie zostały wymienione wszystkie przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. ustawodawca wskazał niektóre przychody, które również zaliczył do przychodów z działalności gospodarczej. Następnie organ podatkowy przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. i wyjaśnił, iż przedmiotowe zwolnienie dotyczy wyłącznie dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Mając na uwadze obowiązujące regulacje prawne Minister Finansów stwierdził, że w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym przychód ze zbycia udziału we współwłasności lokalu użytkowego, który był wykorzystywany do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej uznać należy za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., z uwzględnieniem art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., zaś skarżącemu nie będzie przysługiwało prawo do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Pismem z dnia 28 grudnia 2009 r. skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. Podniósł zarzut błędnej wykładni powołanych przez organ podatkowy przepisów dotyczących przychodów z tytułu działalności gospodarczej poprzez przyjęcie, że nie stanowią one katalogu zamkniętego. Zdaniem skarżącego w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z działalności gospodarczej, która zdefiniowana została w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., są: (1) przychody uzyskiwane bezpośrednio w jej wykonywaniu (art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz (2) niektóre inne przychody, które nie zostały wprawdzie osiągnięte w jej wykonywaniu, lecz pozostają z nią w związku, a które zostały enumeratywnie wymienione w art. 14 ust. 2 p.d.o.f. Należą do nich zatem przychody ze zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, ujęte w wymaganych ewidencjach, z wyjątkiem zbycia nieruchomości mieszkalnych. W świetle powyższego wyłącznie odpłatne zbycie rzeczy stanowiących środki trwałe ujęte we właściwej ewidencji stanowi przychód z działalności gospodarczej. Skoro pomieszczenie powstałe w wyniku dokonanych przez wspólników prac remontowo-adaptacyjnych nie stanowiło odrębnego (samodzielnego) lokalu, udział w nieruchomości nie został zaliczony do środków trwałych spółki, nie był ujęty w ewidencji tych środków i nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne to jego zbycie nie stanowi przychodu z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.d.o.f. W dalszej części uzasadnienia skarżący omówił pojęcie środka trwałego, przywołując przepisy u.p.d.o.f. (art. 22a ust. 1 pkt 1 i art. 22d ust. 2) oraz orzecznictwo sądów administracyjnych (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt II FSK 867/08, z dnia 26 czerwca 1996 r., sygn. akt SA/Wr 1626/95) i interpretacje wydane przez organy podatkowe (z dnia 6 października 2008 r., nr IBPB3/423-583/08/MS, z dnia 15 października 2009 r., nr ITPB3/423-407/09/PS). W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził, iż brak jest podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji. Wobec powyższego T. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, żądając uchylenia interpretacji Ministra Finansów w całości. Podniósł zarzut naruszenia art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że określony w ustawie katalog przychodów z działalności gospodarczej ma charakter jedynie przykładowy, a nie zamknięty, a także poprzez jego zastosowanie do inwestycji, która nie stanowiła i nie stanowi środka trwałego oraz nie została ujęta w ewidencji środków trwałych. Zdaniem skarżącego treść art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. wskazuje, że przepis ten ma charakter uzupełniający katalog przychodów z działalności gospodarczej. Przedstawiona w skardze argumentacja co do meritum powiela stanowisko strony zawarte we wniosku wszczynającym postępowanie oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: I. Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżony akt nie narusza prawa w sposób kwalifikujący go do wyeliminowania z obrotu prawnego. Należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej P.p.s.a.), uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (ostatni ze wskazanych przepisów dotyczy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Zdaniem Sądu przedstawiona przez organ prawnopodatkowa kwalifikacja stanu faktycznego wskazanego przez stronę skarżącą jest prawnie uzasadniona. II. Strona w złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe – strona w 2005r. założyła ze swym wspólnikiem spółkę cywilną, której celem było prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Spółka cywilna nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. W roku 2006 spółka cywilna nabyła udział 2/3 w lokalu użytkowym o pow. 150 m2; 2/3 część lokalu użytkowego o pow. 100 m2 była użytkowana w prowadzonej przez spółkę cywilną działalności gospodarczej, 1/3 o powierzchni 50 m2 była własnością żony wspólnika skarżącego. 2/3 część lokalu użytkowego o pow. 100 m2 - wykorzystywana w prowadzonej przez spółkę cywilna działalności gospodarczej - nie została przekształcona w samodzielny lokal. Z tytułu nabycia przez spółkę cywilną udziału 2/3 w tymże lokalu użytkowym sprzedawca lokalu wystawił na rzecz spółki cywilnej, jako podatnika podatku od towarów i usług, fakturę, z której spółka odliczyła podatek naliczony. Spółka odliczyła również podatek od towarów i usług w odniesieniu do nabytych towarów i usług związanych z przeprowadzonymi w tymże lokalu użytkowym pracami remontowymi i modernizacyjnymi, jednak ww. lokal użytkowy nie został wprowadzony do środków trwałych spółki i nie podlegał kosztom pośrednim w postaci amortyzacji bowiem nie został przekształcony w samodzielny lokal. Podatek VAT likwidacyjny należny od likwidacji spółki cywilnej został rozliczony w urzędzie skarbowym z mocy art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej u.p.t.u.). Skarżący na skutek rozwiązania spółki cywilnej został współwłaścicielem przedmiotowego lokalu użytkowego (art. 875 § 1 K.c.). W sądzie powszechnym toczy się sprawa o zniesienie współwłasności. Skarżący w złożonym wniosku podkreślił, że powstały 1/3 udział w lokalu użytkowym nie jest przez niego wykorzystywany w działalności gospodarczej. Zakres wniosku złożonego przez stronę skarżącą jest następujący – czy na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.; w skrócie u.p.d.o.f.) sądowe zniesienie współwłasności lokalu użytkowego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej w ramach zawartej umowy spółki cywilnej, będzie stanowiło dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, co do którego strona będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podatkowego o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. oraz czy na gruncie ww. ustawy ugodowe (umowne) zniesienie współwłasności będzie stanowiło dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, co do którego strona będzie uprawniona do skorzystania z ww. uprawnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Zdaniem strony sądowe lub umowne zniesienie współwłasności lokalu będzie stanowiło odpłatne zbycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i w stosunku do tego dochodu będzie uprawniony do skorzystania ze wskazanego zwolnienia podatkowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, wyrażonym w wydanej 3 grudnia 2009r. interpretacji indywidualnej, przychód z zamierzonego przez stronę zbycia udziału we współwłasności lokalu użytkowego, wykorzystywanego w działalności gospodarczej będzie stanowił, z uwzględnieniem dyspozycji art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji nie znajduje w takiej sytuacji zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Wskazać w tym miejscu należy, że z mocy art. 21 ust. 1 pkt 132 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. III. Należy odpowiedzieć na pytanie czy stan przedstawiony jako zdarzenie przyszłe wskazuje na uzyskanie w przyszłości przychodu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. – jak wywodzi skarżący chcący skorzystać z przywileju podatkowego o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 132 u.p.d.o.f., czy też – jak wywodzi organ - jest to przychód przewidziany przez ustawodawcę w art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Z mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłami przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości. Z mocy zaś art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. nie stosuje się przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. do odpłatnego zbycia składników majątku o jakim mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. z zastrzeżeniem ust. 3 tego przepisu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Zasadnym staje się, wobec takiego unormowania w prawie podatkowym przedmiotowej kwestii, odniesienie się do art. 14 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. Zgodnie z dyspozycją art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności o jakiej mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (pozarolnicza działalność gospodarcza)uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Z mocy zaś art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f., przepisu przywołanego w dyspozycji art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątkowych będących środkami trwałymi, składnikami majątku o których mowa w art. 22d ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł) i będących wartościami niematerialnymi i prawnymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku o których mowa w art. 22d ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z wyjątkiem przychodów z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, gruntu albo prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej. Powyższe pozwala na przyjęcie uzasadnionej tezy, zgodnie z którą przychody ze zbycia lokali użytkowych, które nie są użytkowane na cele mieszkalne są uznawane za przychody z działalności gospodarczej pod warunkiem, że zbycia dokonuje podatnik prowadzący działalność gospodarczą, a lokal użytkowy stanowił środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych. W takim przypadku, gdy przychody ze zbycia są przychodami z działalności gospodarczej, podatnik nie może korzystać ze zwolnienia ww. przychodów od podatku dochodowego (por. Adam Bartosiewicz i Ryszard Kubacki w komentarzu pt.: PIT; wydanie 2, LEX 2010, strona 260 i 508). Wskazać przy tym należy, że bez znaczenia w sprawie jest fakt, że lokal użytkowy wykorzystywany przez spółkę cywilną, w prawnych ramach której skarżący prowadził ze swym wspólnikiem działalność gospodarczą, nie został ujęty wpisem do ewidencji środków trwałych. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że lokal użytkowy był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej o czym świadczy decyzja podatnika w zakresie podatku od towarów i usług. To czy podatnik zechce wykorzystać instytucję kosztów pośrednich poprzez odpisy amortyzacyjne i wbrew przepisom prawa nie obejmuje nabytego i faktycznie wprowadzonego do przedsiębiorstwa spółki w rozumieniu art. 551 K.c. lokalu użytkowego wpisem do ewidencji działalności gospodarczej nie zmienia tego, że zbywany lokal użytkowy czy też sądowe lub umowne zniesienie współwłasności lokalu użytkowego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej w ramach zawartej umowy spółki cywilnej, stanowić będzie przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. A to oznacza, że wbrew stanowisku strony nie nabędzie on uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Ponadto podkreślić należy, że do objęcia składników majątku dyspozycją art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, aby w chwili zbycia działalność gospodarcza była jeszcze prowadzona, bowiem przepisem tym objęte są również składniki majątku wykorzystywane uprzednio w prowadzonej działalności gospodarczej. Zachowuje w tym względzie aktualność wyrok Sądu Najwyższego z 8 marca 2001r. w sprawie III RN 81/00 (opubl. w: OSNAP 2001, nr 23, poz. 681), w którym postawiono następującą tezę – dochody ze sprzedaży środków trwałych spółki cywilnej po jej rozwiązaniu podlegają opodatkowaniu jako dochody z działalności gospodarczej. Powyższe twierdzenie dodatkowo można uzasadnić tym, że dla zakwalifikowania przychodów z odpłatnego zbycia składnika majątkowego wykorzystywanego w działalności gospodarczej do przychodów z działalności gospodarczej decydujące znaczenia ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego pozyskania, a nie z kryterium czasowym. Należy przy tym zwrócić uwagę na to, że część orzecznictwa sądów administracyjnych, których podstawą prawną były przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003r., nie odnosi się do stanu prawnego z roku 2010 (por. wyrok NSA z 26 kwietnia 2006r. w sprawie II FSK 612/05 (opubl. w systemie LEXPolonica). Przed dniem 1 stycznia 2003r. przychody z działalności gospodarczej nie stanowiły przychodu ze zbycia jakiejkolwiek nieruchomości. Po dniu 1 stycznia 2003r. wyłączenie dotyczy tylko przychodów ze zbycia nieruchomości i praw mieszkalnych – jeżeli bowiem przedmiotem odpłatnego zbycia jest budynek mieszkalny lub jego część, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, grunt albo prawo użytkowania wieczystego gruntu związanego z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, to wówczas przychody uzyskane z tej umowy nie będą stanowić przychodu z działalności gospodarczej. Reasumując: od dnia 1 stycznia 2003r. (por. ustawa z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw; opubl. Dz. U. z 2002, nr 200, poz. 1679), sprzedaż nieruchomości niemieszkalnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą stanowi przychód z działalności gospodarczej i to niezależnie od tego czy następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W sprawie należy podkreślić, że postępowanie interpretacyjne opiera się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę; w tym postępowaniu nie może toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone postępowanie dowodowe (por. wyrok WSA w Krakowie z 21 kwietnia 2009r. w sprawie I SA/Kr 1678/08). Sąd uznając, w oparciu o art. 146 § 1 P.p.s.a. a contrario, że w niniejszej sprawie nie miało miejsce naruszenie prawa skutkujące uwzględnieniem skargi, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.