I SA/Bd 481/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Rafał Opioła po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lipca 2010r. sprawy ze skargi E. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004r.. oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności E. L. jako Prezesa Zarządu za zaległości podatkowe "O." S. A. w B. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2004 r., w łącznej kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł. Organ wskazał, że przeprowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna, a strona nie wskazała żadnych okoliczności wyłączających jej odpowiedzialność. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 116, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 188, art. 191, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodów ze sprawozdania finansowego Spółki za 2004 r., zeznań świadków Z. W. i L. T. oraz opinii biegłego z dziedziny księgowości na okoliczność stanu majątkowego Spółki, braku podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki oraz ustalenia terminu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W podsumowaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub ewentualne uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] nr [...], określił "O." S. A. z tytułu podatku od towarów i usług wysokość zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2004 r. w kwocie [...] zł, czerwiec 2004 r. w kwocie [...] zł, lipiec 2004 r. w kwocie [...] zł, sierpień 2004 r. w kwocie [...] zł, wrzesień 2004 r. w kwocie [...] zł, październik 2004 r. w kwocie [...] zł, listopad 2004 r. w kwocie [...] zł oraz grudzień 2004 r. w kwocie [...] zł. Powyższa decyzja została zmieniona decyzją Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] w zakresie zobowiązania podatkowego za miesiące listopad i grudzień 2004r., organ określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. w kwocie [...] zł oraz za grudzień 2004 r. w kwocie [...] zł. W wyniku wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2004 r. i określił Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł, w pozostałej części utrzymał decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. w mocy. Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że zarzut strony mówiący o tym, iż wielkość kwoty zaległości została w zaskarżonej decyzji ustalona całkowicie dowolnie i bez przeprowadzenia dowodu, z którego wielkości te wynikałyby, jest bezzasadny. Organ wskazał, że na podstawie danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym Monitora Sądowego i Gospodarczego ustalono, iż "O." S. A. został wpisany do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu [...] nr [...]. Spółkę mógł samodzielnie reprezentować prezes bądź wiceprezes zarządu, a w przypadku zarządu wieloosobowego, łącznie dwóch członków zarządu lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem lub pełnomocnikiem. Prezesem jednoosobowego zarządu była E. L. Organ podał, że zmiana wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym nastąpiła dopiero w dniu [...] i obejmowała zmianę siedziby Spółki (wykreślono B., ul. [...] i wpisano P., ul. [...]) oraz zmieniono obsadę funkcji Prezesa Spółki (wykreślono skarżącą i wpisano O. U.). W związku z powyższym, organ za bezzasadny uznał także zarzut, że fakt pełnienia przez stronę funkcji Prezesa Zarządu w okresach, w których upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, został ustalony całkowicie dowolnie. Faktu piastowania funkcji Prezesa Zarządu Spółki w okresach, w których upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług strona nie podważała ani na etapie postępowania odwoławczego prowadzonego przed Dyrektorem Izby Skarbowej w B. w 2008 r. ani w trakcie śledztwa Prokuratury Okręgowej w P. w sprawie o sygn. akt [...]. Uwzględniając powyższe, organ stwierdził, że w okresie powstawania zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, tj. od maja do grudnia 2004 r. skarżąca była jedynym członkiem zarządu piastującym funkcję Prezesa Zarządu "O." S. A. Zatem pierwsza z przesłanek pozytywnych pozwalająca na orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowej spółki została spełniona. Odnosząc się do drugiej przesłanki pozytywnej, tj. bezskuteczności egzekucji, organ stwierdził, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. przed podjęciem zaskarżonej decyzji dostatecznie wykazał, iż egzekucja administracyjna wobec Spółki była bezskuteczna. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że w toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. i Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunkowych bankowych, sporządzono raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych oraz sporządzono protokół o stanie majątkowym Spółki. Zajęcie rachunków bankowych ze względu na brak środków pieniężnych okazało się nieskuteczne. Natomiast z protokołu o stanie majątkowym sporządzonym w dniu 18 kwietnia 2008 r., do którego wyjaśnień udzielił pełnomocnik Spółki Z. W. wynika, iż Spółka nie posiada pojazdów ani praw do nieruchomości. Miejsca prowadzenia działalności Spółki przy ul. [...] i ul. [...] są nieaktualne, bowiem umowy były ważne odpowiednio do marca 2006 r. i końca lipca 2007 r. Prezesem Spółki była skarżąca, która posiadała 100 % akcji. Powyższe akcje były zabezpieczone przez wierzycieli, tj. banki, które zawarły układ ratalny. Firma nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszystkie poprzednie umowy o pracę zostały rozwiązane z końcem grudnia 2007 r. Dokumenty Spółki za lata 2006-2007 zostały zabrane przez Centralne Biuro Śledcze z T. Brak było również możliwości kontaktu z Prezesem Zarządu, gdyż strona przebywała w areszcie. Z informacji uzyskanych z Urzędu Miasta w B., Starostwa Powiatowego w B., oraz MSWiA Departament Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, iż Spółka nie figuruje w rejestrach jako właściciel, współwłaściciel, użytkownik wieczysty nieruchomości położonych na terenie miasta i powiatu bydgoskiego oraz jako właściciel, współwłaściciel pojazdów. W toku podjętych dalszych czynności egzekucyjnych w siedzibie Spółki w B. przy ul. [...] zastano zamknięte pomieszczenie. Z uzyskanych informacji wynika, że umowa najmu z dniem 31 grudnia 2008 r. została rozwiązana, a zarządca nieruchomości nie posiada informacji o aktualnym adresie siedziby Spółki. Z uwagi na informację znajdującą się w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z której wynikało, iż z dniem [...] dokonana została zmiana adresu siedziby Spółki z dotychczasowego – B., ul. [...] na P., ul. [...] tytuły wykonawcze zostały przekazane właściwemu organowi egzekucyjnemu tj. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. W wyniku podjętych czynności egzekucyjnych, poborca skarbowy w dniu 27 lipca 2009 r. stwierdził, że firma nie istnieje pod wskazanym na tytułach wykonawczych adresem tj. w P. przy ul. [...] oraz że brak jest ruchomości należących do Spółki. Pod wskazanym adresem mieściła się hurtownia [...]. Ponadto, w dniu 11 sierpnia 2009 r. stwierdzono brak rachunków bankowych. W komputerowej bazie danych Ewidencji Podatników Urzędu Skarbowego P. brak jest informacji dotyczących składanych deklaracji podatkowych, rachunków bankowych lub innych wierzytelności Spółki. Na podstawie danych zawartych w aplikacji informatycznej SeRCe ustalono, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w B. przy ul. [...]. Z informacji uzyskanych od Zarządu Geodezji i Katastru Miejskiego w P. oraz od Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w P. wynika, że wyżej wymieniona Spółka nie jest właścicielem nieruchomości położonych na terenie P. W związku z powyższym stwierdzono brak majątku do skutecznego prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec przedmiotowej Spółki i zwrócono tytuły wykonawcze Naczelnikowi Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. Mając na uwadze powyższe ustalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że całkowicie bezzasadny jest zarzut niewykazania bezskuteczności egzekucji oraz zarzut, że egzekucja nie została skierowana do całego majątku Spółki a organ podatkowy I instancji nie wykazał przy tym że Spółka faktycznie nie posiada majątku. Zdaniem organu odwoławczego, przesłanka bezskuteczności egzekucji została spełniona. Odnosząc się do przesłanek negatywnych orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, organ stwierdził, że skarżąca nie przedstawiła żadnego dokumentu, który by wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jej winy. Kontrola podatkowa, w trakcie której stwierdzono nieprawidłowości skutkujące powstaniem zaległości podatkowej, została zakończona w dniu 30 czerwca 2006 r. i już w tym czasie Prezes Zarządu Spółki, E. L. miała możliwość zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czego jednak nie uczyniła. W związku z powyższym, bez znaczenia pozostaje także kwestia, że skarżąca z dniem [...] została odwołana z funkcji Prezesa Zarządu. Odnosząc się do podniesionej w odwołaniu kwestii braku przeprowadzenia dowodu ze sprawozdania finansowego Spółki za 2004 r., na podstawie którego można ustalić brak przesłanek dla ogłoszenia upadłości Spółki, organ wskazał, że Spółka nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), gdyż zobowiązana do złożenia sprawozdania finansowego, obowiązku tego nie dokonała. Organ I instancji zatem nie miał możliwości przeprowadzenia dowodu ze sprawozdania finansowego Spółki za 2004 r. W przedmiotowej sprawie zdaniem organu nie zachodzi przesłanka uwalniająca od odpowiedzialności za zaległości podatkowe "O." S.A., ze względu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, jak również przesłanka świadcząca o tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy strony. Ponadto organ II instancji podniósł, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. wykazał także zaistnienie kolejnej przesłanki, umożliwiającej orzekanie o odpowiedzialności osoby trzeciej, a mianowicie niewskazanie przez członka zarządu mienia podatnika umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej. Organ wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego, jak i z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, jakie czynności zostały podjęte w celu wyegzekwowania należności podatkowych określonych "O." S. A., oraz dlaczego nie jest możliwe przeprowadzenie egzekucji przysługujących Skarbowi Państwa z majątku Spółki. Organ uznał, że skoro egzekucja wobec majątku wyżej wymienionej osoby prawnej okazała się bezskuteczna, w związku z brakiem jakiegokolwiek majątku, to skarżąca, jako członek zarządu Spółki, ponosi odpowiedzialność podatkową za jej zaległości podatkowe. Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że zarzut naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie w sprawie jest nieuzasadniony. Ustosunkowując się z kolei do zarzutów naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak podstawowych ustaleń niezbędnych do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie oraz poprzez nieprzeprowadzenie jakichkolwiek dowodów, fragmentaryczną ocenę materiału dowodowego w sprawie organ stwierdził, że są one bezzasadne. W tym zakresie organ wskazał, że działania takie jak: • zajęcia w dniu 09 kwietnia, 19 listopada i 09 grudnia 2008 r. rachunkowych bankowych w Banku Zachodnim WBK S.A. we W. oraz w Banku Pocztowym, • sporządzenie w dniach 17 kwietnia, 24 lipca, 06, 07 i 22 sierpnia, oraz 24 grudnia 2008 r. raportów o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych, • sporządzenie w dniu 18 kwietnia 2008 r. protokołu o stanie majątkowym Spółki, • wystąpienie do Urzędu Miasta w B., Starostwa Powiatowego w B., oraz MSWiA Departament Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, • zapytania kierowane do Zarządu Geodezji i Katastru Miejskiego w P. i Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w P. Zdaniem organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji oparte zostało na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału w sprawie zgodnie z zasadami zawartymi w art. 180 § 1 i art. 187 § 1 wskazanej ustawy. Stan faktyczny został ustalony na podstawie licznie zgromadzonego materiału dowodowego, organ w sposób wyczerpujący uzasadnił, jakim dowodom dał wiarę, a jakim odmówił mocy dowodowej, stosownie do art. 188 Ordynacji podatkowej. Dowody zostały ocenione zgodnie z art. 191 powołanej ustawy. Również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 omawianej ustawy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B., nie jest zasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak zawiadomienia strony o terminie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co pozbawiło skarżącą możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym, organ wskazał, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. powyższy termin wyznaczył stronie postanowieniem z dnia [...]. Przesyłka zawierająca powyższe postanowienie była dwukrotnie awizowana, po raz pierwszy w dniu 14 grudnia 2009 r. i po raz drugi w dniu 22 grudnia 2009 r. Zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru przesyłki, odbiór postanowienia nastąpił w dniu 29 grudnia 2009 r. Organ podatkowy I instancji założył, że postanowienie to zostanie doręczone niezwłocznie, bowiem adres zamieszkania strony mieści się w tej samej miejscowości co siedziba organu podatkowego. Zatem do momentu nadania przesyłki doliczył trzy dni na odbiór korespondencji. W wyniku powyższej analizy dzień odbioru postanowienia określił na 14 grudnia 2009 r. (poniedziałek). Organ I instancji w stanowisku z dnia 20 stycznia 2010 r. wskazał, że doręczając decyzję, bez uzyskania zwrotnego potwierdzenia odbioru uznał, iż brak potwierdzenia odbioru postanowienia wynika "z opieszałości poczty, tym bardziej w okresie przedświątecznym". Założenie to okazało się chybione, bowiem powołane postanowienie, jak wskazano wyżej, było dwukrotnie awizowane. W związku z powyższym, przyczyna opóźnienia doręczenia postanowienia leży przede wszystkim po stronie adresata, który nie podjął przesyłki po chociażby pierwszym awizowaniu. Niezależnie od powyższego, organ zgodził się z opinią Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B., że strona w przedmiotowej sprawie mogła jednak na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, jak również przed organem odwoławczym, zgłaszać nowe dowody, dokumenty, materiały, które umożliwiłyby zwolnienie jej z odpowiedzialności wynikającej z art. 116 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo, organ wskazał, że nie każde naruszenie art. 200 omawianej ustawy jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. W tym zakresie organ wskazał, że zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, naruszenie to musi mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Strona w odwołaniu nie wykazała jakiegokolwiek wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Zdaniem organu odwoławczego, powyższe naruszenie nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, chociażby dlatego, że organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Nadto naruszenie to zostało naprawione na etapie postępowania odwoławczego albowiem Dyrektor Izby Skarbowej w B. umożliwił skarżącej postanowieniem z dnia [...]w terminie siedmiu dni zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym w sprawie. Organ podał, że strona z niniejszego prawa nie skorzystała. W kwestii podniesionego przez skarżącą zarzutu niedoręczenia korespondencji organu ze względu na niezłożenie do oddawczej skrzynki adresowej ani też nie na drzwiach mieszkania zawiadomienia o doręczeniu, organ odwoławczy podkreślił, że dowodem doręczenia adresatowi postanowienia z dnia [...] oraz decyzji z dnia [...] nr [...] jest pokwitowanie zawierające odpowiednią informację, że sąsiad podjął się oddania pisma adresatowi. Zwrotne potwierdzenia odbioru zostały podpisane przez sąsiada, który podpisując te dokumenty podjął się oddania pism adresatowi. Wskazano datę dokonania czynności doręczenia pism sąsiadowi (22 grudnia 2009 r.) oraz zaznaczono, że zawiadomienie o doręczeniu pism umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata oraz na drzwiach mieszkania adresata. Zatem bezzasadne jest twierdzenie strony, że doręczenie powyższych dokumentów nie jest skuteczne. Odnosząc się do wniosku strony o przeprowadzenie dowodów ze sprawozdania finansowego Spółki za 2004 r. oraz zeznań świadków Z. W. i L. T., organ wskazał, że postanowieniem z dnia [...] odmówił przeprowadzenia powyższych dowodów. W zakresie wniosku skarżącej o przeprowadzenie dowodu z zeznań osoby u której złożono zaskarżoną decyzję, na okoliczność nie doręczenia jej skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że postanowieniem z dnia [...] również odmówił przeprowadzenia niniejszego dowodu. Organ odwoławczy podkreślił, że odmowy te były oparte na zebranym w postępowaniu administracyjnym materiale dowodowym. Okoliczności powyższe zostały stwierdzone wystarczająco powołanymi wyżej dowodami. Ustosunkowując się natomiast do wniosku o ponowne doręczenie decyzji, organ odwoławczy stwierdził, że jest on bezpodstawny albowiem zaskarżona decyzja została doręczona w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał, że niezrozumiałe jest w tym zakresie twierdzenie strony, że decyzja dotychczas nie została doręczona, w okolicznościach gdy skarżąca wnosi odwołanie od rzekomo niedoręczonej decyzji. W opinii organu odwoławczego, trudno byłoby sformułować wnioski i zarzuty przeciwko decyzji nie zapoznając się wcześniej z samą decyzją i jej uzasadnieniem. Organ uznał zatem, że osoba u której pozostawiono decyzję dopełniła zobowiązania i dostarczyła decyzję adresatowi. Na decyzję organu II instancji E. L. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: • art. 116 Ordynacji podatkowej przez orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe "O." S. A. w B. pomimo, że nie wykazano żadnej z przesłanek tej odpowiedzialności, • art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak podstawowych ustaleń istotnych dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, tj. nieprzeprowadzenie niezbędnych dowodów, fragmentaryczną ocenę materiału dowodowego w sprawie, bezpodstawną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, • art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. przed terminem dla wypowiedzenia się przez podatnika w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, • art. 149 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za skuteczne doręczoną decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. pomimo braku oświadczenia sąsiada o zobowiązaniu się do doręczenia decyzji. Mając na uwadze przedstawione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu I i II instancji. W uzasadnieniu strona podniosła, że zaskarżona decyzja powiela wnioski i ustalenia decyzji organu I instancji. W ocenie skarżącej, jedynym ustaleniem dokonanym w przeprowadzonym postępowaniu o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest ustalenie, że strona pełniła obowiązki Prezesa Zarządu Spółki oraz że powstała zaległość w podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 2004 r. Wielkość tej zaległości została jednak ustalona całkowicie dowolnie, bez przywołania jakiegokolwiek dowodu, z którego wielkość zaległości wynikała. Dotyczy to zwłaszcza nieprzystającej do efektów postępowania egzekucyjnego kwoty kosztów tego postępowania. Zdaniem skarżącej, także pozostałe okoliczności i przesłanki warunkujące odpowiedzialność na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej nie zostały w niniejszej sprawie ustalone. Organy podatkowe nie wykazały istnienia stanu bezskuteczności egzekucji albowiem nie przeprowadziły egzekucji w stosunku do całego majątku Spółki. W tym zakresie skarżąca wskazała, że Urząd Skarbowy w P. zwracając tytuły wykonawcze nie przeprowadził postępowania egzekucyjnego. Również bezzasadnie organ odwoławczy oddalił wnioski dowodowe strony, które pozwoliłyby na ustalenie majątku Spółki. Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania, strona podniosła, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera uzasadnienia faktycznego i zgromadzonych w sprawie dowodów. Czynione w uzasadnieniu decyzji dywagacje nie odnoszą się do przedmiotu sprawy, a są jedynie teoretycznymi rozważaniami o odpowiedzialności zastępczej członków zarządu. Ponadto, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie ustosunkowuje się do całości materiału dowodowego. Odnosząc się do decyzji organu I instancji, skarżąca podniosła, że decyzja ta została wydana pomimo, że w dacie jej wydania nie upłynął termin dla wypowiedzenia się przez skarżącą co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Skoro w dniu 21 grudnia 2009 r. organ nie dysponował zwrotnym potwierdzeniem odbioru zawiadomienia, to nie było podstaw dla wydania merytorycznej decyzji w sprawie. Termin dla wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego upływał dopiero w dniu 05 stycznia 2010 r. Dodatkowo skarżąca podniosła, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do zgodnego z prawem doręczenia decyzji albowiem organ podatkowy nie dysponuje oświadczeniem sąsiada o zobowiązaniu się do jej doręczenia. Argument organu, jakoby strona otrzymała decyzję albowiem zna jej treść, nie jest w ocenie skarżącej żadnym argumentem, ponieważ z treścią decyzji zapoznał się pełnomocnik strony w dniu 05 stycznia 2010 r. realizując prawo do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wniesienie w tej sytuacji z tzw. ostrożności procesowej odwołania było oczywiście uzasadnione, skoro zapoznanie się z faktem wydania decyzji następowało w ostatnim dniu dla wniesienia ewentualnego odwołania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa : • materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; • dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; • inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Mając powyższe na względzie Sąd stwierdza, że skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, który pozwalał by na wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy organy podatkowe zasadnie orzekły o odpowiedzialności skarżącej jako jednoosobowego członka zarządu za zobowiązania spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2004 r., w łącznej kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł. Kwestię odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) – dalej Op. W myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na podstawie § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są zatem zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego. Przesłanki orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są następujące: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93 , wyrok NSA z dnia 11 lutego 2003r., sygn. akt I SA/Łd 1006/01, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005r., sygn. akt III SA/Wa 629/04).). Jak wynika z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym Monitora Sądowego i Gospodarczego "O." S. A. został wpisany do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu [...] nr [...]. Spółkę mógł samodzielnie reprezentować prezes bądź wiceprezes zarządu, a w przypadku zarządu wieloosobowego, łącznie dwóch członków zarządu lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem lub pełnomocnikiem. Prezesem jednoosobowego zarządu była E. L. do dnia [...] kiedy to wprowadzono zmianę poprzez : - zmianę siedziby Spółki poprzez wykreślenie zapisu B., ul. [...] na P., ul. [...]) - z dniem tym powołano na miejsce skarżącej O. U. jako nowego Prezesa Zarządu. A zatem bezsprzecznie w okresie, w którym powstała dochodzona przez organy zaległość podatkowa jednoosobowo funkcję Prezesa Zarządu pełniła E. L. W tej sytuacji za bezzasadny należy uznać zarzut strony, że fakt pełnienia przez nią funkcji Prezesa Zarządu w okresach, w których upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, został ustalony całkowicie dowolnie. Odnosząc się do konieczności wykazania bezskuteczności egzekucji wobec spółki, należy wskazać wykładnię zaprezentowaną w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 26 czerwca 2003 r. (sygn. akt V CKN 416/01), zgodnie z którą ustalenie przesłanki bezskuteczności egzekucji może nastąpić na podstawie każdego dowodu. Jak ustalono organy podatkowe na podstawie przeprowadzonego postępowania stwierdziły, że spółka nie posiada majątku pozwalającego na zaspokojenie zobowiązań. Prowadzone postępowania zarówno w B. jak i po zmianie siedziby na P. nie przyniosły rezultatu bo zajęte konta bankowe nie posiadały żadnych środków pieniężnych. W związku z czym sporządzono raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. W oparciu o zeznanie pełnomocnika spółki Z. W. sporządzono protokół o stanie majątkowym spółki, z którego wynikało, że spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości czy ruchomości. Na podkreślenie wymaga fakt, że to skarżąca posiadała 100 % akcji spółki, które zostały zabezpieczone przez wierzycieli, tj. banki, które zawarły układ ratalny. Firma nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszystkie poprzednie umowy o pracę zostały rozwiązane z końcem grudnia 2007 r. Dokumenty Spółki za lata 2006-2007 zostały zabrane przez Centralne Biuro Śledcze z T. Brak było również w tym okresie możliwości kontaktu z Prezesem Zarządu, gdyż strona przebywała w areszcie. Spółka także nie posiadała pojazdów. Organ wskazał, że umowa najmu siedziby przy ul. [...] z dniem 31 grudnia 2008 została rozwiązana. Czynności przeprowadzone w siedzibie spółki w P. także nie przyniosły żadnego rezultatu gdyż pod adresem wskazanym w KRS znajdowała się zupełnie inna firma hurtownia [...]. Organ ustalił, że w komputerowej bazie danych Ewidencji Podatników Urzędu Skarbowego P. brak jest informacji dotyczących składanych deklaracji podatkowych, rachunków bankowych lub innych wierzytelności Spółki. Na podstawie danych zawartych w aplikacji informatycznej SeRCe ustalono, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w B. przy ul. [...]. Należy dodać, że wymóg formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej nie znajduje jakiegokolwiek umocowania w treści obowiązującego prawa (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2008 r., I SA/Bd 134/08, LEX nr 465633). O bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 o.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. A zatem kolejny zarzut co do niewykazania bezskuteczności egzekucji oraz zarzut, że egzekucja nie została skierowana do całego majątku spółki jako niezasadny należy odrzucić. W skardze pełnomocnik strony jako główny zarzut skargi opiera na naruszeniu procedury poprzez uchybienie przepisom postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, stwierdzając, iż doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak podstawowych ustaleń istotnych dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, tj. nieprzeprowadzenie niezbędnych dowodów, fragmentaryczną ocenę materiału dowodowego w sprawie, bezpodstawną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Jak również zdaniem strony naruszono art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. przed terminem dla wypowiedzenia się przez podatnika w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Na końcu wskazano, że brak oświadczenia sąsiada o zobowiązaniu się do dostarczenia korespondencji stanowi naruszenie art. 149 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za skuteczne doręczoną decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. W tym miejscu Sąd stwierdza, mając na uwadze uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 25 kwietnia 2005r. sygn. akt FPS 6/04 , że : nie każde naruszenie art. 200 procedury jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zgodnie bowiem z tezą ww. uchwały : " Niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Zgodnie z powyższym Sąd stwierdza, że naruszenie procedury miało miejsce lecz w opinii Sądu nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Organ I instancji istotnie wydał decyzję przed upływem 7 dni od daty otrzymania decyzji, w okresie kiedy jeszcze nie upłynął termin na wypowiedzenie się w sprawie. Należy zaznaczyć, że organ odwoławczy naprawił błąd organu I instancji i umożliwił skarżącej postanowieniem z dnia [...] w terminie siedmiu dni zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym w sprawie. Strona z niniejszego prawa nie skorzystała. A zatem należy stwierdzić, że strona miała możliwość złożenia wniosków. To, że organ zgodnie z prawem do swobodnej oceny dowodów odmówił ich przeprowadzenia nie świadczy, że została naruszona procedura. Zwłaszcza, że strona m. innymi wnioskowała o przeprowadzenie dowodu z bilansu za rok 2004, którego spółka nie sporządziła, czy przesłuchanie pełnomocnika spółki, który składał już zeznania w sprawie stanu majątkowego spółki. Reasumując należy stwierdzić, że do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, ale także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2004 r., III SA/Wa 209/04, M. Pod. 2005, nr 4, s. 30). Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie - zostały spełnione pozytywne przesłanki obciążenia skarżącej odpowiedzialnością za zobowiązania spółki jako jednoosobowego członka zarządu. Członek zarządu może jednak uwolnić się od odpowiedzialności gdy wykaże , że w sprawie zaszły okoliczności wskazujące na zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych. A zatem winien samodzielnie podjąć działania zmierzające do ich wykazania. Organ podatkowy nie ma obowiązku, przy braku aktywnego udziału strony w postępowaniu, dowodzenia z urzędu istnienia przesłanek eskulpacyjnych, wskazanych w art. 116 o.p. (wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 lutego 2008 r., I SA/Lu 636/07, LEX nr 462703). Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, a także innych podmiotów wskazanych w art. 116 § 3 Op., jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Jak również strona nie wskazała majątku spółki z którego można było przeprowadzić egzekucję w znacznej części. Jak wynika z akt sprawy skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu na to, że takie działania, uwalniające ją od odpowiedzialności za zarządzaną przez siebie spółkę podjęła. Sąd nie dopatrzył się także uchybienia, wskazanym przez stronę - zasadom ogólnym postępowania podatkowego wynikającym z ustawy Ordynacja podatkowa : tj. prawdy obiektywnej (art. 122), i zupełności postępowania podatkowego (art. 187), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, przeprowadzono wszystkie istotne dowody (art. 180), a uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest w ocenie Sądu logiczne i spójne. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) orzekł, jak w sentencji wyroku.