I SA/Wr 658/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 września 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi R. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. oraz odsetek I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] r. Nr [...]; II. orzeka, że postanowienia wymienione w pkcie I) nie podlegają wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (słownie: sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...][...]uchylające w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Ś. z dnia [...]Nr [...]w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 17 marca 2010 r. w kwocie 37.430,80 zł, na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. oraz na poczet zaległych odsetek w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu niezapłaconych zaliczek za listopad 2000 r i styczeń 2001 r. i orzekające R. T. o zaliczeniu ww. wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. określonej w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] na poczet należności głównej w kwocie 16.180,37 zł oraz na poczet odsetek za zwłokę w kwocie 21.250, 43 zł. Organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, iż w świetle. 55 § 2, w zw. z art. 62 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."), jeżeli podatnik posiada zaległości podatkowe i dokona wpłaty na poczet tych zaległości organ podatkowy zobligowany jest do zaliczenia wpłaty dokonanej przez skarżącego proporcjonalnie na poczet należności głównej i odsetek. Jednakże wobec stwierdzenia naruszenia przez organ podatkowy pierwszej instancji art. 62 § 1 O.p. poprzez zaliczenie części przedmiotowej wpłaty na poczet odsetek za zwłokę od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych za listopad 2000 r. i styczeń 2001 r., organ odwoławczy uchylił zaskarżone postanowienie i orzekł o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. określonej w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] wskazując, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, zgodnie z dyspozycją skarżącego, winien był zaliczyć niniejszą wpłatę na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 ( PIT - 36). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, że zaległość z tytułu odsetek za zwłokę w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu niezapłaconej w terminie płatności zaliczki za listopad 2000 r. wygasła z dniem 02.01.2066 r. wskutek przedawnienia W skardze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia podnosząc zarzut naruszenia art. 55 § 2, art. 121, art.124, art.125 O.p. W uzasadnieniu jej autor podkreślił, że w sytuacji dokonania dobrowolnej wpłaty winna ona być zarachowana zgodnie z wolą wpłacającego, a nie zgodnie z art. 55 § 2 O.p. Podniósł ponadto, że zaliczenie wpłaty na należność główną i odsetki w sytuacji gdy celem było uregulowanie należności głównej narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. Wywodził także, że przed dokonaniem wpłaty złożył wniosek o umorzenie odsetek w całości i dlatego brak było podstaw do zaliczenia części wpłaty na poczet odsetek będących przedmiotem wniosku o umorzenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna jednakże nie z powodów wskazanych w skardze. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z kolei zgodnie z art. 135 p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-Ś. naruszają przepisy prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Należy zauważyć, że przedmiotem sporu między stronami jest kwestia zarachowania wpłaty z dnia 17 marca 2010r. na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych w 2000r. Z akt sprawy wynika, że odpowiedzialnymi solidarnie za zapłatę tegoż podatku są małżonkowie D. i R. T. Stosownie do treści art. 92 § 3 O.p. małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Z przepisem o odpowiedzialności solidarnej małżonków - rozliczających się łącznie za zobowiązania podatkowego - koresponduje przepis art. 133 § 3 O.p., który stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 92 § 3 O.p., jedną stroną postępowania są małżonkowie i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. Z powyższego wynika, że małżonkowie są jedną stroną postępowania, nie mając odrębnych od siebie uprawnień procesowych. Skoro powołany przepis stanowi o uprawnieniu procesowym działania każdego z małżonków w imieniu obojga. Oznacza to więc, że powinni być oni bezwzględnie oboje informowani (powiadamiani) o czynnościach związanych z zapłatą podatku skoro ponoszą obydwoje solidarną odpowiedzialność za zapłatę takiego podatku. Istotą takiej solidarności jest to, że każdy z dłużników jest zobowiązany wobec wierzyciela do spełnienia całego świadczenia, tak jak by był jedynym dłużnikiem. A zatem niezależnie, który z małżonków dokona wpłaty na poczet zaległości podatkowej to drugi małżonek powinien być poinformowany również o tym fakcie. Powyższe nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie zarówno postanowienie organu pierwszej, jak i drugiej instancji kierowane było do R. T. Poza sporem pozostaje natomiast okoliczność istnienia zaległości podatkowej za 2000 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych, którego wysokość została określona decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...], która została następnie utrzymana decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...]. Stanowisko w nich zawarte zostało następnie potwierdzone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Wr 716/07 jak też w wyroku NSA z dnia 16 października 2009r. sygn. akt II FSK 745/08. Dodatkowo poza sporem pozostaje również okoliczność istnienia zaległości podatkowej za 2001 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych, którego wysokość została określona decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]Nr [...], która została następnie utrzymana decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...]. Stanowisko w nich zawarte zostało następnie potwierdzone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Wr 717/07 jak też w wyroku NSA z dnia 16 października 2009r. sygn. akt II FSK 746/08. Jednakże należy zauważyć, że z dowodu wpłaty w dniu 17 marca 2010 r. wynika, że R. T. dokonał wpłaty w kwocie 37.430,80zł na poczet zobowiązania podatkowego w 2001r. Organy podatkowe zauważają ten fakt, jednakże stwierdzają, że powinny zaliczyć wspomnianą wpłatę na poczet zobowiązania podatkowego w 2000r. albowiem zgadza się kwota należności głównej. Jednakże takie zaliczenie ma znamiona zaliczenia samowolnego. W sytuacji, gdy organy podatkowe mają wątpliwości na poczet jakiego zobowiązania podatkowego to powinny wyjaśnić te kwestię z podatnikiem, co powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w aktach sprawy. We wspomnianej sprawie kwestia wpłaty nie była tak oczywista tym bardziej, że na poczet 2001r. dokonano dwóch wpłat. Jednakże jedną dokonała D. T., drugą – Ro. T.. Należy zatem stwierdzić, że organ wybiórczo dokonał oceny zebranego materiału dowodowego naruszając tym samym treść art. 191 O.p. Co się tyczy kwestii sposobu i kolejności zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej to jest ona uregulowana w art. 62 w zw. z art. 55 § 2 O.p. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty (art. 62 § 1 O.p.). Natomiast na mocy postanowień art. 62 § 4 O.p, do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 O.p. Zatem, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Z zestawienia zakresów regulacji przepisu art. 62 § 4 i art. 62 § 1 O.p. wynika, że w razie wpłaty na poczet zaległości podatkowej, dyspozycja podatnika wiąże organ podatkowy z uwzględnieniem ograniczenia przewidzianego w art. 55 § 2 O.p. Zarachowanie wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami, przed ostatecznym rozstrzygnięciem wniosku o umorzenie odsetek od należności głównej jest zgodne z powołanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej i nie narusza prawa. Nie ulega bowiem wątpliwości, że samodzielne istnienie zaległości podatkowej mogłoby mieć miejsce jedynie w takim wypadku, kiedy organ podatkowy umorzyłby odsetki za zwłokę i dopiero w wyniku umorzenia odsetek bezprzedmiotowe byłoby rozstrzygnięcie o zaliczeniu wpłaty na poczet umorzonej należności. Jako, że we wspomnianej sprawie wniosek o umorzenie zaległości podatkowej był już przedmiotem rozpatrzenia przez organy podatkowe. Stąd też organy podatkowe w ponownie przeprowadzonym postępowaniu zobowiązane są wydać postanowienie o zarachowaniu wpłaty proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej głównej i odsetek w odniesieniu do obojga małżonków, z uwzględnieniem rezultatu postępowania umorzeniowego. Wyjaśnienia jednak wymaga czy poczyniona wpłata dotyczyła zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. czy 2001r., co powinno mieć charakter wyraźny a nie dorozumiany. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny po myśli art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.s.a skargę uchylił. O wstrzymaniu wykonania postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 p.s.a. Orzeczenie o kosztach znalazło swoją podstawę prawną w treści art. 200 p.s.a.