III SA/Wa 1336/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2010 r. sprawy ze skargi "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Prezydenta W. na rzecz "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] lutego 2008 r. A. Sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") wystąpiła do Prezydenta W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej sposobu zastosowania art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. - o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm) – dalej "u.p.o.l.". We wniosku, przedstawiajac stan faktyczny, Spółka podała, iż w 2004 r. razem z dwoma innymi podamiotami wybudowała budynek Centrum Handlowego A. W dniu 29 czerwca 2006 r. dotychczasowi współwłaściciele ustanowili odrębną własność lokali znajdujących się w budynku. Każdy z nich, w tym A. stał się właścicielem określonej liczby lokali i jednocześnie współwłaścicielem w odpowiednich częściach ułamkowych powierzchni niewyodrębnionych budynku i gruntu. A. stała się właścicielem lokali o powierzchni 71.625,30 m kw. Przy czym powierzchnia wszystkich wyodrębnionych lokali wynosi łącznie 101.266,50 m kw., całkowita powierzchnia użytkowa budynku zaś 276.787,90 m kw., powierzchnia gruntu pod tym budynkiem wynosi natomiast 107.939 m kw. Spółka zmierzając do ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości zwróciła się do Prezydenta W. o potwierdzenie, że jej udział w powierzchni wspólnej budynku oraz w powierzchni gruntu pod budynkiem powinien zostać ustalony zgodnie z art. 3 ust. 5 u.p.o.l., tj. według proporcji w jakiej powierzchnia jej lokali stanowiących odrębne nieruchomości pozostaje do całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Zdaniem Spółki, podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości powinna stanowić łączna powierzchnia lokali będących jej własnością oraz udział w częściach wspólnych budynku obliczony przy zastosowaniu ww. proporcji. Prezydent W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2008 r. uznał, stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W ocenie organu podatkowego art. 3 ust. 5 u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, iż w przypadku wyodrębnienia własności lokali obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku nie stanowiącej przedmiotu współwłasności. Zdaniem Prezydenta W. przedstawiona przez Spółkę interpretacja przywołanego przepisu pozwalałaby na wyłączenie z opodatkowania części nieruchomości, a tym samym powodowałaby nierówne traktowanie podatników. W sytuacji bowiem, gdy przedmiotem opodatkowania będzie budynek w którym nie wyodrębniono własności lokali, wówczas podatnik będzie deklarował i opłacał podatek od całej jego powierzchni. Jeśli zaś dojdzie do wyodrębnienia własności lokali, to podatnik będzie deklarował do opodatkowania powierzchnię wspólną jedynie tylko w tej części, jaka wynika z proporcji powierzchni lokali wyodrębnionych w stosunku do powierzchni całego budynku. Taki sposób opodatkowania narusza więc zasadę równości wobec prawa. Pismem z dnia [...] sierpnia 2008 r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] kwietnia 2008 r. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2535/08 uchylił zaskarżone postanowienie. W związku z faktem, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w uzasadnieniu nie potwierdził stanowiska Spółki, zgodnie z którym w przypadku ustanowienia w budynku odrębnej własności lokali obowiązek podatkowy związany z powierzchniami wspólnymi powinien zostać określony wyłącznie na podstawie art. 3 ust. 5 u.p.o.l., Spółka wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W wyniku rozpatrzenia skargi Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 13 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 750/09 oddalił skargę. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2010 r. Prezydent W. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że Spółka jest zobowiązana do wykazania podatku w dwóch deklaracjach. W pierwszej w oparciu o art. 3 ust. 5 u.p.o.l. powinna wykazać podatek należny od jej lokali stanowiących odrębną własność oraz od powierzchni wspólnej budynku i od gruntu przy zastosowaniu udziału wynikającego z tego przepisu. W drugiej deklaracji powinny zostać wykazane do opodatkowania te powierzchnie części wspólnych budynku oraz gruntu, które nie są opodatkowane na podstawie wskazanego wyżej art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Do jej złożenia zobowiązani są wszyscy współwłaściciele tej nieruchomości. W tym przypadku ma zastosowanie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Prezydent stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonym postanowieniu. W skardze z dnia 14 maja 2010r. Spółka wniosła o uchylenie zaskarzonego postanowienia, zarzucając naruszenie: 1) art. 3 ust. 5 u.p.o.l. oraz art. 3 ust. 5 w związku z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię powołanych przepisów i konsekwentnie - błędne uznanie stanowiska Spółki za nieprawidłowe; 2) art. 7, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) – dalej “O.p."poprzez wydanie rozstrzygnięcia interpretacyjnego contra wyraźnej treści art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż z analizy systemowej przepisów art. 3 ust. 4 i art. 3 ust. 5 u.p.o.l. wynika, że przepisy te normują różne sytuacje faktyczne. Art. 3 ust. 4 u.p.o.l. definiuje obowiązek podatkowy dla obiektów znajdujących się we współwłasności. Art. 3 ust. 5 u.p.o.l. określa obowiązek podatkowy dla powierzchni wspólnych we współwłasności właścicieli lokali w budynku, w którym wyodrębniono własność lokali. Art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jest przepisem o randze ogólnej - wprowadza ogólną regułę w zakresie opodatkowania powierzchni we współwłasności; takie powierzchnie, zgodnie z nim, stanowią odrębny przedmiot opodatkowania u każdego ze współwłaścicieli, obowiązek podatkowy z nimi związany obciąża solidarnie wszystkich współwłaścicieli. Art. 3 ust. 5 u.p.o.l., w relacji do art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jest przepisem szczególnym - wprowadza szczególną regułę w zakresie opodatkowania powierzchni wspólnych w budynku z wyodrębnioną własnością lokali. Według niej, obowiązek podatkowy z nimi związany ciąży na właścicielu lokali w proporcji wynikającej z odniesienia powierzchni użytkowej lokali będących jego własnością do powierzchni użytkowej całego budynku. Konsekwentnie, sytuacje objęte normą art. 3 ust. 5 u.p.o.l. są wyłączone z zakresu regulacji art. 3 ust. 4 u.p.o.l.. Zatem zawsze, gdy występuje taki stan faktyczny, że powierzchnie wspólne objęte współwłasnością znajdują się w budynku z wyodrębnioną własnością lokali, ich status podatkowy determinuje art. 3 ust. 5 u.p.o.l.. Determinuje w sposób pełny i autonomiczny - norma art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jest w tym wypadku wyłączona. Taki skutek wynika - po pierwsze, z zasady racjonalności ustawodawcy - skoro ustawodawca wyłączył z zakresu działania normy art. 3 ust. 4 u.p.o.l. określone stany faktyczne i dla ich regulacji wprowadził do u.p.o.l. odrębną normę w treści art. 3 ust. 5, stany te nie są objęte art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Po drugie, z założenia, że każda norma w systemie prawa ma określony sens - gdyby przyjąć za Prezydentem Miasta, że sytuację powierzchni wspólnych, gdy w budynku została wyodrębniona własność lokali, normuje najpierw w art. 3 ust. 5 u.p.o.l., a następnie - w zakresie, w jakim wskutek zastosowania tego przepisu (zawartej w nim proporcji) powierzchnie wspólne nie są objęte obowiązkiem podatkowym - art. 3 ust. 4 u.p.o.l., art. 3 ust. 5 u.p.o.l. byłby przepisem zbędnym. Skutek, który Prezydent Miasta osiąga w sytuacji faktycznej objętej hipotezą art. 3 ust. 5 u.p.o.l. poprzez łączne zastosowanie do tej sytuacji normy art. 3 ust. 5 i art. 3 ust. 4 u.p.o.l., realizuje w sposób wystarczający art. 3 ust. 4 u.p.o.l.- zastosowanie tego przepisu w stanie faktycznym z hipotezy art. 3 ust. 5 u.p.o.l. prowadzi do podatkowania 100% powierzchni wspólnych w budynku z wyodrębnioną właśnością lokali. W odpowiedzi na skargę Prezydent W., podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co nastepuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej w skrócie "P.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Kontrola ta, w myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeśli ustawy nie stanowią inaczej. Przy dokonywaniu kontroli legalności zaskarżonego postanowienia skład orzekający związany był oceną prawną wyrażoną w wydanym w niniejszej sprawie wyroku WSA w Warszawie z dnia z dnia 2 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2535/08. Zgodnie bowiem z art. 153 P.p.s.a.orzeczenie sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku, w związku z rozpoznawaną sprawą. Związanie samego sądu oznacza, że sąd zobowiązany jest do podporządkowania się wcześniej wyrażonemu przez sąd poglądowi w pełnym zakresie oraz konsekwentnemu reagowaniu, w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przez organ administracji publicznej w przypadku, gdy sprawa po raz drugi dociera do WSA, po uchyleniu poprzedniego aktu przez Sąd i wydaniu nowego postanowienia w sprawie interpretacji, które winno być zgodne z instrukcją sądu; (por.: wyrok WSA w Krakowie z 6 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Kr. 988/06 M. Podat. 2007/8/3: “Przez ocenę prawną, o której stanowi art. 153 P.p.s.a. należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji"; wyrok WSA w Warszawie z 10 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Wa 1597/06 LEX nr 320090: “Między oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencję oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w danej sprawie". Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania mają wytyczać kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy - wyrok NSA z 25 października 2006 r., sygn. akt I OSK 1377/05, LEX nr 281309). Wobec tego ponowne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny ogranicza się do kontroli, czy organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w poprzednim wyroku, oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. Te natomiast kwestie, które były już przedmiotem oceny Sądu ponownie oceniane być nie mogą. Zaskarżone postanowienie wydane zostało w stanie prawnym dot. interpretacji obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. Zgodnie z treścią art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14b § 1-3, art. 14c § 1 i § 2 O.p. prezydent miasta stosownie do swej właściwości, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W wyroku z dnia z dnia 2 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2535/08 WSA w Warszawie uznał poprzednią interpretację za wadliwą w zakresie jej uzasadnienia prawnego odniesionego do stanu faktycznego nakreślonego przez Skarżącą. Wskazał,że zakwestionowanie stanowiska wnioskodawcy wymagało od organu wskazania właściwego stanowiska oraz jego prawnego uzasadnienia; tymczasem ocena prawna wyrażona przez Prezydenta W. wyrażała się jedynie w stwierdzeniu, iż przepis art. 3 ust. 5 u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, iż w przypadku wyodrębnienia własności lokali obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku nie stanowiącej przedmiotu współwłasności. Co zdaniem sądu w istocie sprowadzało się do uznania, że w mianowniku ułamka pozwalającego na określenie zakresu powyższego obowiązku podatkowego właścicieli lokali należy przyjąć tylko tę powierzchnię użytkową budynku, która jest przedmiotem odrębnej własności. Sąd wskazał, że art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w brzmieniu z 2008 r. stanowi: “Jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku." Według wyroku WSA w Warszawie z dnia 2 lutego 2009 r. z cytowanego przepisu wynika w sposób jednoznaczny, iż w mianowniku ułamka, według którego wylicza się w ramach art. 3 ust. 5 u.p.o.l. ciążący na właścicielach lokali obowiązek podatkowy uwzględnia się "powierzchnię użytkową całego budynku". Definicja ustawowa zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. określa bowiem, że "powierzchnia użytkowa budynku lub jego części" jest to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach (za te uważa się także garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe), z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. W konsekwencji status właścicielski poszczególnych powierzchni nie ma, zdaniem Sądu, znaczenia dla ustalenia całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Sąd uznał, że Prezydent Miasta wydając interpretację dokonał nieprawidłowej wykładni art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Zawęził bowiem pojęcie "powierzchni użytkowej całego budynku" do tylko tej powierzchni, która "nie stanowi przedmiotu współwłasności". Skutkowało to nieprawidłowym wskazaniem wnioskodawcy zakresu jego obowiązku podatkowego w ramach tegoż przepisu. Sąd stwierdził ponadto, że usprawiedliwienia dla przyjętej w zaskarżonej interpretacji wykładni art. 3 ust. 5 in fine u.p.o.l. przez "wprowadzenie" do końcowej jego części zawężenia w nim nieprzewidzianego (wyrażającego się dodaniem zwrotu "nie stanowiącej przedmiotu współwłasności"), nie można było upatrywać w zasadzie równości wobec prawa. Skoro we wskazanym zakresie analizowany przepis jasno określa, że przy ustalaniu części ułamkowej należy uwzględnić powierzchnię użytkową całego budynku, to wbrew tej jednoznacznej treści nie można skutecznie wywodzić, iż powierzchnia ta obejmuje jedynie część budynku a nie jego całość. Sąd w wyroku z dnia 2 lutego 2009 r. nie ocenił prawidłowości stanowiska prawnego organu w zakresie, który został wyrażony poza zaskarżoną interpretacją, dot. zastosowania art. 3 ust. 4 u.p.o.l., uznając iż stanowisko organu podatkowego zawarte w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia prawa, a następnie w odpowiedzi na skargę nie stanowiło elementu składowego zaskarżonej interpretacji. Sąd uznał, że ocena taka będzie mogła zostać sformułowana dopiero wówczas, gdy przybierze ono postać uzasadnienia prawnego interpretacji. W interpretacji z dnia [...] lutego 2010 r. wydanej w formie postanowienia Prezydent Miasta pozornie uwzględnił wykładnię art. 3 ust. 5 u.p.o.l. przedstawioną przez Sąd w wyroku z dnia 2 lutego 2009 r.; jednocześnie uznając, że ponieważ część wspólnych gruntów i części wspólnych budynków na podstawie art. 3 ust. 5 cyt. ustawy znalazłaby sie poza opodatkowaniem, to w sytuacji przedstawionej przez Skarżacą zastosowanie znajdzie również art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Zdaniem Prezydenta oznacza to, że właściciel wyodrębnionego lokalu użytkowego winien płacić podatek od nieruchomości w zakresie wynikającym z udziału, ustalonym w ust. 5, a od części nieobjętej ust. 5, na zasadzie solidarnego obowiązku podatkowego wraz z pozostałymi współwłaścicielami zgodnie z ust. 4. W konsekwencji właściciel taki obowiązany jest do złożenia dwóch deklaracji na podatek od nieruchomości. Takiej wykładni ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zdaniem sądu, nie można zaakceptować. Jest ona bowiem próbą wykładni celowościowej, ignorującej wykładnię gramatyczną. Co w świetle art. 217 Konstytucji RP należy uznać za niedopuszczalne, gdyż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków Kostytucja zastrzega dla ustawy. Oznacza to, że nawet w przypadku, gdy na skutek błędu ustawodawcy poza opodatkowaniem znalazła się część nieruchomości, to takich niedoróbek legislacyjnych nie można naprawiać poprzez interpretację słusznościową wykraczającą poza językowe znaczenie wskazanych przepisów. Art. 3 ust. 4 u.p.o.l. stanowi, że “Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5". Z kolei ust. 5 przewiduje, że “Jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku". Zgodzić się należy ze Skarżącą, że obowiązek podatkowy właścicieli wyodrębnionych lokali w zakresie dot. wspówłasności gruntu oraz części wspólnych budynku określa wyłącznie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Wynika to zarówno z zastrzeżenia zawartego w ust. 4, które oznacza, że przepis ten nie ma zastosowania w okolicznościach określonych w ust. 5; a także z brzmienia ust. 5 wskazującego, że jest to specyficzna regulacja (lex specjalis) obowiązku podatkowego współwłaścicieli, będących właścicielami wyodrębnionych lokali, w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność. Rację ma Skarżąca, że ta sama sytuacja faktyczna nie może być objęta dwiema regulacjami. Reguła lex specjalis derogat legi generali powoduje, że w sytuacji, gdy chodzi o opodatkowanie udziałów we współwłasności gruntu i budynku tej specyficznej grupy współwłaścicieli – właścicieli wyodrębnionych lokali użytkowych w tym budynku – stosować należy wyłącznie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Interpretacja przedstawiona przez Prezydenta Miasta niezgodna jest z art. 3 ust. 5 oraz art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Narusza art. 7, 84 i 217 Konstytucji RP oraz nie respektuje nakazu wynikającego z art. 153 ustawy - P.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji. Odnośnie do zwrotu kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego stronę Skarżącą oraz koszty sądowe, w tym wpis (art. 205 § 2 w związku z § 4 i art. 212 § 1 P.p.s.a.). Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz wynagrodzenia doradcy podatkowego.