I SA/Gl 461/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędziowie WSA Grzegorz Granieczny, Teresa Randak, Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. 1. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. określił A. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości [...] zł., tj. wyższej niż wynikała ze złożonego przez podatnika zeznania podatkowego. Organ podatkowy zakwestionował prawidłowość odliczenia przez podatnika od dochodu darowizny udzielonej przez niego na rzecz kościelnej osoby prawnej na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą z uwagi na fakt, że darowizna ta nie została udokumentowana wpłatą dokonaną na rachunek bankowy obdarowanego. 2. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie, zarzucając obrazę przepisów ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, a w szczególności przepisu art. 55 ust. 7 tej ustawy przez przyjęcie, że zawarte w tym przepisie określenie "osoba prawna kościelna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru" oznacza dowód wpłaty na rachunek obdarowanego. Zdaniem strony art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie zawiera wymogu wpłaty darowizny na rachunek bankowy. Podatnik uważa, że decyzja organu jest dla niego krzywdząca, a przepisy nie powinny być interpretowane na niekorzyść strony. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu swej decyzji organ odwoławczy odwołał się do treści art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, zgodnie z którym darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. Podkreślono, że wymieniona ustawa kościelna umożliwia dokonanie odliczenia darowizny od dochodu, natomiast sposób udokumentowania tej darowizny znalazł odzwierciedlenie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 updof, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód ustalony po odliczeniu kwot darowizn przekazanych m.in. na cele kultu religijnego. Natomiast z art. 26 ust.7 pkt 2 updof wynika, że wysokość wydatków na cele określone w art. 26 ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów potwierdzających ich poniesienie. Jednakże w przypadku odliczeń, o których mowa w ust. 1 pkt 9 art. 28 updof, odliczenie stosuje się, jeżeli wysokość darowizny jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego. Zgodnie z kolei z art. 26 ust. 6d updof, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio do darowizn odliczanych na podstawie odrębnych ustaw. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że aby podatnik mógł skorzystać z omawianej ulgi, musiałby przekazać darowiznę na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, jak również musiałby dokonać wpłaty kwoty darowizny na rachunek bankowy obdarowanego. Stwierdzono natomiast, że na potwierdzenie prawa do dokonanego odliczenia podatnik przedstawił pokwitowane z dnia 2 października 2008 r. odbioru darowizny na kwotę [...] zł., wystawione przez Parafię Rzymskokatolicką A w N.. Z dokumentu tego wynika, że całość darowizny została przekazana na cele działalności charytatywno-opiekuńczej prowadzonej przez wymienioną Parafię w 2008 r. Mając na względzie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że podatnik nie miał prawa dokonać odliczenia darowizny od dochodu, ponieważ nie spełnił wszystkich przesłanek warunkujących dokonanie odliczenia. Podkreślono, że ustawa o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie określają jakie przesłanki należy spełnić, aby dokonać odliczenia darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Zauważono, że z akt sprawy wynika, że A. K. spełnił jedynie przesłanki zawarte w ustawie o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego. Natomiast przepisy updof nakładają na podatnika obowiązek spełnienia dodatkowej przesłanki formalnej, warunkującej możliwość skorzystania z odliczenia od podstawy opodatkowania kwot darowizn przeznaczonych na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Przesłanką tą jest dokonanie przez darczyńcę wpłaty pieniężnej stanowiącej darowiznę na rachunek obdarowanego. Organ zaakcentował, że w rozpatrywanym przypadku dokumentem potwierdzającym dokonanie odliczenia darowizny od dochodu przez stronę jest jedynie pokwitowanie wystawione przez Proboszcza Parafii Rzymskokatolickiej w N., a nie jak wymaga tego art. 26 ust. 7 pkt 2 updof – dowód wpłaty na rachunek bankowy. Organ nadto stwierdził, że w relacji między omawianymi ustawami nie zachodzi sprzeczność, jak zauważył podatnik w odwołaniu, ale unormowania te wzajemnie się uzupełniają. Wymóg potwierdzenia dokonania darowizny pieniężnej dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego - zgodnie z updof – w żaden sposób nie wpływa bowiem na zakres przewidzianych w ustawie o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego preferencji podatkowych dla darczyńców i tym samym również na zakres otrzymywanych w ten sposób darowizn. Odnosząc się do zarzutu podatnika, że podważa się prawdziwość dokonanej darowizny i kwestionuje rzetelność dokumentów, organ stwierdził, iż nie kwestionuje faktu dokonania przez podatnika darowizny (nie czynił tego również organ podatkowy pierwszej instancji). Organy nie kwestionują również prawdziwości przedstawionych przez podatnika dokumentów. Stwierdzono natomiast, że podatnik nie miał prawa do skorzystania z ulgi podatkowej, ponieważ nie spełnił wynikających z ustawy warunków formalnych, od których spełnienia uzależnione było prawo do dokonania odliczenia od dochodu. Zwrócono również uwagę, że stan prawny, odnoszący się do rozpatrywanego okresu, w zakresie dokumentowania darowizn pieniężnych, został wprowadzony z dniem 1 stycznia 2006 r. 4. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając że została podjęta bez wnikliwego uzasadnienia faktycznego i prawnego z uwagi na błędy formalne popełnione przy jej sporządzaniu. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w K., że do rozpatrywanego przypadku miały zastosowanie regulacje updof, dotyczące warunków formalnych skorzystania z ulgi podatkowej. Podkreślił, że przepis art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP nic nie mówi o innym sposobie dokumentowania darowizny, niż w unormowaniu tym został określony. Wskazał, że podatnik okazał dokument stwierdzający poniesienie wydatku. Darowizna została faktycznie dokonana i udokumentowana na podstawie ustawy, która jest przepisem wcześniejszym niż przepisy o konieczności odrębnego dokumentowania darowizn w przypadku dokonywania odliczeń. Zdaniem skarżącego istnieje brak spójności pomiędzy przepisami ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, a updof. Podatnik zarzucił także naruszenie przez organy konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa. Tezę tę wywiódł ze spostrzeżenia, że beneficjentem darowizny jest Kościół, natomiast kwestionowane przepisy obciążają obowiązkami rozliczeniowymi tylko darczyńcę. Skarżący zwrócił również uwagę na błąd formalny, popełniony przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazał, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej dotyczy jego osoby, natomiast materiał dowodowy odnosi się do wymienionego z imienia i nazwiska J. M.. Skarżący uważa także, że poprzez wymienienie w decyzji nazwiska innej osoby, naruszone zostały przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące tajemnicy skarbowej (tj. art. 291 § 1 i 2). Według strony wskutek tego uchybienia doszło również do naruszenia art. 3, 18, 26 i 32 ustawy o ochronie danych osobowych. 5. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 215 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w objętej skargą decyzji wskazując, że w wierszu 13 od dołu na stronie 2 tej decyzji zamiast "Pan J. M." powinno być: "Pan A. K." . Natomiast postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ odwoławczy sprostował omyłkę w wierszu 24 od góry na stronie 4 ww. decyzji (zamiast: "z dnia [...] nr [...]" wskazano, że powinno być: "z dnia [...] nr [...]"). W odpowiedzi na skargę (pismo z dnia 8 kwietnia 2010 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem skargi, że materiał dowodowy zebrany w sprawie i przytoczony w uzasadnieniu decyzji dotyczy wymienionego z imienia i nazwiska J. M.. Organ zaakcentował, że omyłkowo wpisano w uzasadnieniu nazwisko J. M., co zostało skorygowane ww. postanowieniem o sprostowaniu oczywistej omyłki. 6. W piśmie procesowym z dnia 25 października 2010 r. pełnomocnik skarżącego ponowił zarzuty dotyczące błędów formalnych popełnionych przez organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji. Zwrócił uwagę, że nie można nad nimi przejść do porządku dziennego. Uznał, że popełnione uchybienia nie mogły zostać uznane za oczywistą omyłkę pisarską, którą można sprostować. Zarzucił, że organ dysponuje "gotowymi uzasadnieniami", przepisywanymi w podobnych merytorycznie sprawach. 7. W odpowiedzi na pismo strony skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w K. (pismo z dnia 2 listopada 2010 r.) nie podzielił stanowiska pełnomocnika strony. Jego zdaniem w uzasadnieniu decyzji popełniono błąd, stanowiący oczywistą omyłkę pisarską, która została skorygowana stosownym postanowieniem. Zaakcentowano też, że na postanowienie to strona złożyła zażalenie. Jednakże postanowieniem z dnie [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił zażalenia i utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] w sprawie sprostowania omyłki pisarskiej. Strona na postanowienie to nie złożyła skargi do sądu administracyjnego, w związku z czym stało się ono ostateczne. 8. Na rozprawie przed sądem administracyjnym pełnomocnik skarżącego podtrzymał zarzuty skargi, eksponując znaczenie popełnionego przez organ odwoławczy błędu, polegającego na użyciu na stronie drugiej zaskarżonej decyzji zamiast nazwiska podatnika, danych personalnych innej osoby, tj. J. M.. Pełnomocnik podkreślił, że reprezentuje również J. M. w podobnej sprawie, a ten nie życzył sobie ujawnienia skarżącemu (z którym jest skonfliktowany) faktu prowadzenia postępowania w stosunku do niego. Pełnomocnik skarżącego uważa, że naruszono tym samym unormowania dotyczące ochrony danych osobowych i tajemnicy skarbowej. Na pytanie Sądu pełnomocnik oświadczył, że ww. uchybienie dotyczy tylko wskazania w uzasadnieniu decyzji J. M., natomiast pozostałe fragmenty uzasadnienia odnoszą się do osoby skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 9. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sedno sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącemu przysługiwało prawo do ulgi podatkowej, polegającej na odliczeniu od dochodu za 2008 r. kwoty darowizny w wysokości [...] zł., jakiej udzielił on Parafii Rzymskokatolickiej A w N., z przeznaczeniem na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, w sytuacji gdy kwota darowizny nie została przekazana na rachunek bankowy obdarowanego, a dowodem jej dokonania (i celu przeznaczenia) jest pisemne pokwitowanie wystawione przez Proboszcza ww. kościelnej osoby prawnej. Zdaniem skarżącego, art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP (Dz. U. nr 29, poz. 154 ze zm.) stanowi wyłączną, niezależną od unormowań zawartych w updof, podstawę prawną regulującą prawo podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania darczyńcy podatkiem dochodowym. Wg strony przepis ten określa wszystkie warunki, od których spełnienia uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej i w związku z tym przepisy updof definiujące dodatkowe warunki ulg podatkowych z tytułu darowizn na cele kultu religijnego (art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) nie mają zastosowania do darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. W konsekwencji w ocenie skarżącego miał on prawo do odliczenia od dochodu ww. darowizny. Przeciwnego zdania są organy podatkowe obu instancji. W ich ocenie do darowizn, o których mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej zastosowanie znajduje również przepis art. 26 ust. 6d updof, który odsyła (w odniesieniu do darowizn odliczanych na podstawie innych ustaw) do odpowiedniego stosowania unormowania zawartego w art. 26 ust. 7 updof. Z kolei ten ostatni przepis warunkuje prawo do skorzystania z ulgi podatkowej od udokumentowania darowizny dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego. Ponieważ podatnik warunku tego nie spełnił, nie nabył prawa do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej. 10. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych. Stosownie do art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RR darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. Przesłanką zatem warunkującą powstanie po stronie obdarowanego prawa do skorzystania z ulgi podatkowej, przewidzianej przepisem art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej będzie chronologicznie: 1) przekazanie darowizny kościelnej osobie prawnej (taką kościelną osobą prawną, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy jest parafia); 2) wydanie przez obdarowaną kościelną osobę prawną pokwitowania przyjęcia darowizny; 3) wydatkowanie przez obdarowanego darowizny na cele kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej, w okresie krótszym niż 2 lata od jej otrzymania; 4) złożenie przez obdarowanego – w okresie 2 lat od otrzymania darowizny – sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Rzeczywiście, do końca 2005 r. przepis ten stanowił wyłączną podstawę prawną, określającą warunki, od których spełnienia uzależnione było prawo darczyńcy do dokonania odliczenia. Ta sytuacja zmieniła się jednakże z dniem 1 stycznia 2006 r., Z tym dniem do art. 26 updof dodano bowiem ust. 6d, w którym nakazano do darowizn odliczanych na podstawie odrębnych ustaw stosować odpowiednio ust. 7, regulujący dodatkowe obowiązki w zakresie dokumentowania darowizn. W art. 26 updof pojawił się też ust. 6b obligujący podatników korzystających z odliczenia darowizn do wykazywania ich w zeznaniach podatkowych. Powyższe zmiany legislacyjne skorelowane zostały z analogicznymi rozwiązaniami przyjętymi z dniem 1 stycznia 2006 r. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który jest odpowiednikiem art. 26 na gruncie updof. Odpowiednie stosowanie art. 26 ust. 7 oznacza, że warunkiem skorzystania z ulgi podatkowej, przewidzianej odrębną ustawą, polegającej na odliczeniu od dochodu (podstawy opodatkowania) darowizny, jest udokumentowanie wysokości darowizny dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna – dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny. W rozpatrywanym przypadku do bezspornych należą: fakt udzielenia darowizny pieniężnej, nie udokumentowanie jej dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego. Zdaniem skarżącego wystarczy wyłącznie pisemne pokwitowanie wydane przez obdarowanego przyjęcia darowizny. "Odrębną ustawą" w rozumieniu art. 26 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) jest m.in. ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP (Dz. U. nr 29, poz. 154 ze zm.). Od dnia 1 stycznia 2006 r. prawo do skorzystania z tzw. nielimitowanej ulgi podatkowej, polegającej na odliczeniu przez darczyńcę od podstawy opodatkowania całej kwoty darowizny pieniężnej na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, uzależnione jest od spełnienia nie tylko warunków określonych w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, ale również – poprzez odesłanie zawarte w art. 26 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od warunków wymienionych w art. 26 ust. 7 tej ostatniej ustawy. Powyższy pogląd znajduje oparcie w orzecznictwie. m.in. w wyroku z dnia 2 lipca 2009 r. (sygn. akt III SA 467/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że artykuł 26 ust. 6d i ust. 7 updof uzupełnia art. 55 ust. 7 ustawy z 1997 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Gdyby miało być tak, że pierwszy z tych przepisów jest lex generali wobec drugiego, to istotnie art. 26 ust. 6d ustawy podatkowej byłby normatywnie pusty - nie miałby żadnej treści. Nie istniałby bowiem żaden przepis, do którego "odpowiednio" należałoby stosować art. 26 ust. 7 ustawy podatkowej dotyczący formy dokumentowania darowizny poprzez bankowy dowód wpłaty. Również w wyroku z dnia 9 lipca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 789/08) WSA w Warszawie orzekł, że "Osoba, która chce odliczyć od dochodu nielimitowaną darowiznę na rzecz Kościoła, musi wpłacić pieniądze na rachunek bankowy". W efekcie za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych obu instancji, że podatnik nie uzyskał prawa do skorzystania z ulgi podatkowej, o której mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. 11. Sąd nie podzielił również stanowiska strony, której zdaniem zaskarżona decyzja powinna zostać uchylona z powodu błędów formalnych popełnionych przez organ odwoławczy w jej uzasadnieniu. Faktem jest, że na stronie 2 uzasadnienia zaskarżonej decyzji (w wierszu 13 od dołu) zamiast nazwiska skarżącego pojawiły się dane (imię i nazwisko) innej osoby (J. M.). Podzielić tu należy pogląd pełnomocnika skarżącego, że jest to wynikiem niedbalstwa. Jednakże, co ma zasadnicze w sprawie znaczenie, uchybienie to nie ma żadnego wpływy na wynik sprawy. Jak na rozprawie wskazał sam pełnomocnik skarżącego, poza powyższym uchybieniem, inne fragmenty uzasadnienia decyzji odnoszą się do osoby A. K.. Na jego nazwisko została wydana sama decyzja, jego nazwisko pojawia się też w dalszych częściach uzasadnienia. Nie ma zatem wątpliwości, kogo decyzja dotyczy. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego organ podatkowy był uprawniony do skorygowania tej oczywistej omyłki, na podstawie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku z dnia 4 lutego 2010 r. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1377/09), że omyłki w nazwisku lub adresie nie wpływają na ważność decyzji, jeżeli z aktów administracyjnych wynika zamiar ustalenia przez organ podatkowy sytuacji prawnej konkretnej osoby, będącej stroną w sprawie. Wydana w sprawie decyzja, jak już zaznaczono, kształtuje jednoznacznie sytuację prawną A. K., a nie J. M.. Bez znaczenia na wynik sprawy ma podnoszona przez pełnomocnika strony kwestia ewentualnego naruszenia praw J. M.. Uwagi w tym zakresie pełnomocnika pozostają poza zakresem niniejszej sprawy, a nawet (w odniesieniu do zarzutu naruszenia danych osobowych) poza kognicją sądów administracyjnych. Nadto, na co zwrócić należy uwagę, profesjonalny zastępca strony (radca prawny) dysponuje na pewno wiedzą jak uskutecznić ochronę dóbr osobistych osób, w wypadku ich naruszenia. 12. Kontrola sądowa - zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że Sąd bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa. Stosownie do treści art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub też naruszenie dające podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotne naruszenie przepisów postępowania administracyjnego. Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia decyzji organu, ale tylko takie w przypadku prawa materialnego - na które powołuje się Skarżący - które jest naruszeniem na tyle istotnym, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi, albowiem wbrew podniesionym w skardze zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa w wyżej wymienionym zakresie. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.