I SA/Kr 506/09

Sygn. akt I SA/Kr 506/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 września 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2009 r., sprawy ze skargi "M" Sp. z o.o. w W., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 19 grudnia 2008 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. stwierdza, że powyższa interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100). W dniu [...] października 2008r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynął wniosek spółki z o.o. "M" z siedzibą w W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż lokalu mieszkalnego z przynależną komórką lokatorską oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w ramach udziałów w częściach wspólnych budynku w garażu wielostanowiskowym usytuowanym pod budynkiem będzie opodatkowana jednolitą stawką podatku VAT 7%. We wniosku tym wyjaśniono, że Spółka jako zarejestrowany czynny podatnik VAT prowadzi działalność deweloperską. Na zakupionym gruncie buduje budynki mieszkalne wielorodzinne na podziemnym garażu wielostanowiskowym. W garażu wielostanowiskowym są zaprojektowane miejsca postojowe namalowane jedynie liniami na posadzce i komórki lokatorskie. W zależności od kupujących sprzedaż następować będzie w następujących konfiguracjach: 1. lokal mieszkalny 2. lokal mieszkalny nr x z przynależną komórką nr x 3. lokal mieszkalny x z przynależną komórką nr x i miejscem postojowym nr x jako część wspólna budynku do wyłącznego korzystania. W każdym przypadku dochodzi do zawarcia jednej transakcji w której określana jest jedna cena sprzedaży. Miejsca postojowe nie spełniają kryteriów "samodzielnego lokalu" gdyż nie są i nie mogą być wydzielone trwałymi ścianami a są jedynie namalowane na posadzce liniami i ponumerowane, a – wraz z komórkami lokatorskimi, będącymi pomieszczeniami przynależnymi w stosunku do lokalu – stanowią cześć wspólną budynku. W związku z powyższym zarówno miejsce postojowe jak i komórka nie mogą być sprzedane i ewentualnie dalej odsprzedane jako osobny towar. W piśmie z dnia 10 grudnia uzupełniającym wniosek dodano, iż budynki mieszkalne i komórki lokatorskie budowane na podziemnym garażu wielostanowiskowym stanowią część wspólną budynku i objęte są symbolem PKWiU 1122. W związku z przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż lokalu mieszkalnego z przynależną komórką lokatorską oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w ramach udziałów w częściach wspólnych budynku w garażu wielostanowiskowym usytuowanym pod budynkiem będzie opodatkowana jednolitą stawką podatku VAT 7%. Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego z przynależną komórką lokatorską oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w ramach udziałów w częściach wspólnych budynku w garażu wielostanowiskowym usytuowanym pod budynkiem będzie opodatkowana jednolitą stawką podatku VAT 7%, stosowaną w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, ponieważ zarówno komórka lokatorska i miejsce postojowe nie mogą być sprzedane i ewentualnie dalej odsprzedane jako osobny towar, co uzasadnione jest treścią art. 41 ust. 12a ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., powoływanej dalej jako "ustawa o VAT"). W interpretacji z dnia 19 grudnia 2008 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że co do zasady stawka podatku − na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT − wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się − w myśl ust. 12 wskazanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od dnia l stycznia 2008r. − do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 − wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W dalszej kolejności organ przypomniał, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (tekst jednolity - Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z jego brzmieniem, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nie przeznaczona na stały pobyt ludzi i nie służąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Analiza przywołanych wyżej przepisów prawnych zaprowadziła organ do konkluzji, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych. Komórki lokatorskie (piwnice), które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu. Nie jest objęte natomiast preferencyjną stawką − stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego − prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w ramach udziałów w częściach wspólnych budynku, których to miejsc − w świetle ww. przepisów − nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi. Z brzmienia art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali wynika, iż podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć określone pomieszczenie do kategorii pomocniczych jest to, czy pomieszczenie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych zamieszkałych w lokalu osób. Stosując takie kryterium organ stwierdził, że garaż czy miejsce postojowe, choć stanowią część składową lokalu mieszkalnego, nie należą do pomieszczeń pomocniczych, lecz przynależnych do lokalu i nie służą dla bezpośredniego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ludności. W konsekwencji tych wywodów organ stwierdził, że sprzedaż miejsca postojowego w garażu podziemnym podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, sprzedaż lokalu mieszkalnego - 7% stawką tego podatku oraz lokalu mieszkalnego z przynależną komórką - 7% stawką VAT. Końcowo podkreślono, że obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zgodnie z przepisami prawa podatku od towarów i usług należy traktować jako dwie odrębne transakcje. Nie zgadzając się z takim stanowiskiem pismem z dnia [...] stycznia 2009 r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2008r. Nr [...] i uznanie, ze stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczące stawki podatku VAT jest prawidłowe. Wnioskodawca podkreślił, że należy odróżnić pojęcie "prawa do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego" od pojęcia "garażu" — jako wyodrębnionej budowli. W aktualnym stanie prawnym nie ma bowiem możliwości wyodrębnienia "prawa do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego" od prawa własności lokalu − jest ono ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może być przedmiotem odrębnej transakcji. Sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego winna być traktowana jako jedna czynność oraz opodatkowana wg stawki 7% podobnie jak w przypadku tzw. komórki lokatorskiej. Uzasadnieniem stosowania stawki 7% jest fakt, iż jednolita przedmiotowo transakcja dotyczy obiektu budownictwa mieszkaniowego W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia prawa – po ponownej analizie sprawy – Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany swego wcześniejszego stanowiska. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze Spółka wniosła o uchylenie wydanej na jej wniosek interpretacji zarzucając organowi naruszenie: 1) art. 47 i art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) w zw. z art. 1 ust. 2 ustawy o własności lokali poprzez ich niezastosowanie, co skutkowało stwierdzeniem, iż wyłączne prawo do korzystania z miejsca postojowego będącego własnością wspólną właścicieli lokali mieszkalnych, sprzedawane wyłącznie wraz z lokalem mieszkalnym, nie jest jego częścią składową; 2) § 2 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali poprzez jego nieprawidłową wykładnię polegającą na uznaniu, iż wyłączne prawo do korzystania z miejsca postojowego będącego własnością wspólną właścicieli lokali mieszkalnych spełnia przesłanki uznania go za lokal użytkowy; 3) art. 41 ust. 2 i art. 41 ust. 12, 12a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niezastosowanie w sprawie określonej nim stawki mimo spełnienia wszystkich zawartych w nim przesłanek. W uzasadnieniu podkreślono, że wnioskodawca nigdy nie twierdził, że miejsca postojowe winny być uznane za lokal mieszkalny sensu stricto. Argumentacja strony ukierunkowana była na dowiedzenie, iż wyłączne prawo do korzystania z miejsca postojowego winno być traktowane jako część składowa sprzedawanej nieruchomości. Wynika to z brzmienia przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o własności lokali, który w kwestiach wyraźnie nieuregulowanych odsyła do przepisów Kodeksu cywilnego. Organ podatkowy winien był zatem uwzględnić w rozstrzygnięciu brzmienie przepisu art. 50 kodeks cywilnego, który mówi wprost: "za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością". Tym samym, wyłączne prawo do korzystania z miejsca postojowego jest częścią składową lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem umowy sprzedaży. Jak wynika z art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali − pomieszczenia przynależne są częściami składowymi lokalu, a tym samym stosować się do nich będzie przepisy art. 48 § 2 Kodeksu cywilnego − identycznie jak do pozostałych części składowych, do których zalicza się wyłączne prawo do korzystania ze współwłasności przymusowej, tj. miejsca postojowego. W dalszej kolejności podniesiono, że organ podatkowy błędnie uznał jakoby prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego spełniało przesłanki uznania go za lokal użytkowy. Nie ma tu bowiem mowy o wystąpieniu jakiegokolwiek lokalu, do którego miałby dostęp wyłącznie jego właściciel — nie istnieje bowiem żadna forma wydzielenia konkretnych miejsc postojowych trwałymi ścianami. W przypadku przedmiotowej nieruchomości wspólnej − tą jest bowiem przestrzeń garażowa − jedyną formą wyodrębnienia poszczególnych miejsc postojowych są namalowane na posadzce linie i numery. Całkowicie niezrozumiałe jest zdaniem skarżącej Spółki zastosowanie w omawianym przypadku 22% stawki VAT. Orzecznictwo jest bowiem zgodne co do tezy, że w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z będącym jego nieoderwalną częścią składową wyłącznym prawem do korzystania z miejsca postojowego zastosować należy jednolitą, 7% stawkę podatku od towarów i usług dla zarówno dla lokalu, jak i prawa do korzystania z udziału we własności wspólnej − a tym jest właśnie miejsce postojowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko wniósł o jej oddalenie. Uzupełniając swą wcześniejszą argumentację podniósł, że orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje wprost na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji, podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej. Gdyby nadto ustawodawca chciał zastosować preferencyjną stawkę do sprzedaży garaży, miejsc postojowych, czy też prawa do miejsca postojowego, sprzedawanych łącznie z lokalem mieszkalnym, użyłby wprost takiego określenia w ustawie, bądź nie wprowadzał wyłączenia z preferencji dotyczącego lokali użytkowych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym/garażem, będącym wyodrębnionym lokalem, czy to przypisanym do danego mieszkania czy też nie podlega opodatkowaniu odpowiednio 7% i 22% stawką podatku VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt. 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku wskazano, że Spółka wybudowała budynki mieszkalne, w których znajdują się lokale mieszkalne wraz z przyporządkowanymi im miejscami postojowymi w garażach podziemnych wielostanowiskowych. Strona skarżąca, dokonując opisanych we wniosku interpretacyjnym transakcji, zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i do sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami (komórkami lokatorskimi) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej w tym udziałem w podziemnym garażu. Zinterpretowany przez Ministra Finansów stan prawny w zakresie komórek lokatorskich nie jest sporny między stronami. Zauważyć należy, iż przeniesienie własności wyodrębnionych lokali znajdujących się we wzniesionym budynku wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca parkingowego, określonym jako udział w częściach wspólnych całej nieruchomości − ma nastąpić w wyniku jednej czynności cywilnoprawnej − tj. umowy sprzedaży. Czynność ta ma być objęta jednym aktem notarialnym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca parkingowego jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego będzie założona tylko jedna księga wieczysta. Transakcja ma być dokonana za jedną, łącznie określoną cenę. Analiza stanu faktycznego sprawy w kontekście obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm./ doprowadziła Sąd do wniosku, iż miejsca postojowe w podziemnych garażach wielostanowiskowych są integralną częścią urządzeń związanych z budynkiem i nie stanowią odrębnego obiektu, nie mogą zatem stanowić odrębnego przedmiotu sprzedaży. W ocenie Sądu, błędny jest pogląd Ministra Finansów, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze swoistym rozbiciem czynności cywilnoprawnej na dwie części, tj. sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz sprzedaż części ułamkowej garażu podziemnego tj. miejsca postojowego. Przeciwnie − mamy do czynienia z jednym tylko przedmiotem umowy sprzedaży. Przedmiotem obrotu nie może być bowiem tylko część budynku, o ile nie ma ona charakteru odrębnego lokalu. Wnioskodawca zbywa w istocie lokal mieszkalny wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości, z którym wiąże się wydzielone na skutek podziału quod ad usum, prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego. Podkreślenia wymaga również, że z mocy art.3 ust.1 zd.2 powoływanej przez strony ustawy o własności lokali, współwłasność nieruchomości wspólnej, na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali, jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe, ma charakter przymusowy tzn., że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali. Ponadto na podkreślenie zasługuje, że to od właściciela budynku mieszkalnego zależy czy uzna miejsca postojowe w garażu wielostanowiskowym, za element nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, czy też wydzieli garaż na odrębną własność jako samodzielny lokal w rozumieniu art.2 ust.1 ustawy o własności lokali i dokona jego sprzedaży oddzielnie od lokalu mieszkalnego.W przedmiotowej sprawie, przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest jednak garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Organ sam przyznawał zresztą, że z preferencji w określaniu stawki podatkowej wyłączone są tylko lokale użytkowe a za takie nie mogą być uznane miejsca postojowe, tym niemniej jego zdaniem, traktować należy je podobnie gdyż nie są pomieszczeniami pomocniczymi służącymi do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, są jedynie pomieszczeniami przynależnymi do lokalu mieszkalnego, które jednak potrzeb mieszkaniowych mieszkańców nie zaspokajają. Pogląd ten nie może jednak zyskać aprobaty Sądu. W opisanym wypadku należy raczej uznać, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w obecnych realiach społeczno-gospodarczych jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym i zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych, tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni − i jako takie, powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami. Reasumując, wbrew stanowisku Ministra Finansów skarżąca Spółka nie dokonuje przeniesienia własności części ułamkowej garażu podziemnego lecz przeniesienia własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz z prawem wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, znajdującego się w garażu podziemnym, który należy do części wspólnych budynku mieszkalnego i mimo dokonania takiej sprzedaży garaż podziemny stanowi nadal część nieruchomości wspólnej w ramach współwłasności której nie można znieść dopóki trwa odrębna własność lokali. Orzecznictwo sądów administracyjnych jednoznacznie wskazuje, iż z punktu widzenia przepisów podatkowych sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Jak wskazano, "nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych tj. z uwagi na możliwość zastosowania różnych stawek podatku, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Prawo do korzystania z miejsca postojowego nie stanowi w takim przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności" /zob. orzeczenia NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2480/04 oraz z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt I FSK 103/2005 oraz WSA w Warszawie z dnia 13.09.2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1052/07, WSA w Warszawie z dnia 11.04.2008r. sygn. akt III SA/Wa 247/08, WSA w Kielcach z dnia 22.01.2009 r. sygn. I SA/Ke 445/08, czy wreszcie niedawny wyrok NSA z dnia 8.01.2009 r. sygn. akt I FSK 1798/07/. Odnosząc się do powoływanego przez Ministra Finansów, wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lipca 2006r. w sprawie C-251/05, podkreślić należy, iż Trybunał wskazując, iż zasadą jest opodatkowanie jednej dostawy według jednej stawki VAT wskazał jednocześnie na możliwość oddzielnego opodatkowania składników dostawy, w sytuacji gdy obejmuje ona towar główny objęty preferencyjną stawką VAT oraz inne towary opodatkowane na zasadach ogólnych. Możliwość, jednakże opodatkowania poszczególnych składników jednej dostawy kilkoma różnymi stawkami podatku, jako wyjątek od zasady wynikać musi bezpośrednio bądź to z przepisów ustawy bądź też z charakteru tej dostawy. Zatem wyjątkowo w przypadku gdy świadczenie nie ma jednolitego charakteru tj. każda z części świadczenia mogłaby stanowić przedmiot odrębnej czynności prawnej, można rozważać zastosowanie różnych stawek podatku. W orzecznictwie ETS jednoznacznie przyjmuje się jednak, że w sytuacji gdy dokonywane przez podatnika czynności są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT (por. wyrok ETS z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04). Potraktowanie przez Ministra Finansów opisanej przez podatnika sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym do tego lokalu prawem korzystania z oznaczonego miejsca postojowego, jako dwóch, niezależnych czynności prawnych, opodatkowanych różnymi stawkami VAT w sytuacji, gdy zgodnie z obowiązującym prawem cywilnym, sprzedaż ta nie może nastąpić w drodze dwóch oddzielnych i niezależnych czynności prawnych − jest w stanie faktycznym sprawy sztucznym rozdzieleniem jednolitej w aspekcie gospodarczym czynności prawnej i jako takie stanowi nieuprawnione odstąpienie od zasady opodatkowania całości dostawy jedną stawką. Wobec powyższego należy podzielić zarzuty skargi o naruszeniu art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 12a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez błędne przyjęcie, iż sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, przynależnego do konkretnego lokalu mieszkalnego, objęta jest podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22 %. Zdaniem Sądu, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca postojowego znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego - tj. stawce 7%. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy zobligowany będzie do zmiany zaskarżonej interpretacji i uznania stanowiska podatnika za prawidłowe. W związku powyższym na podstawie art.146 § 1 w zw. z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 cytowanej ustawy.