I SA/Kr 1607/10

| |W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 lutego 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Protokolant: Jolanta Płoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2011 r., sprawie ze skargi A. K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 sierpnia 2010 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego -skargę oddala- Zaskarżonym postanowieniem z 3 sierpnia 2010r. nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia A. K.-K., Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 30 kwietnia 2010r. nr [...] w którym odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z 9 września 2009r.nr [...]. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca w 2008r. uzyskała dochód z papierów wartościowych i instrumentów finansowych, który zadeklarowała w zeznaniu PIT-38 za 2008 rok, lecz nie wpłaciła. W związku z powyższym wierzyciel-Naczelnik Urzędu Skarbowego przesłał podatniczce upomnienie z 26 czerwca 2009r. (nr [...]) o wpłacenie zaległego podatku w wysokości 59.602,00 zł z odsetkami. Podatek nie został zapłacony skutkiem czego wierzyciel wystawił w dniu 9 września 2009r. tytułu wykonawczy obejmujący powyższą zaległość i odsetki za zwłokę w wysokości 2.200,40 zł. Podstawą prawną wystawienia tytułu wykonawczego było zeznanie PIT-38. Wszczęcie egzekucji nastąpiło w dniu 14 października 2009r. poprzez doręczenie Bankowi BPH SA w K. zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Pismem z 15 marca 2010r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie postępowania egzekucyjnego wskazując jako przesłanki, okoliczności wymienione w art. 59§1 pkt 2 i pkt 7 ustawy z 14 czerwca 1960r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U z 2005r.Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej- u.p.e.a.) a konkretnie to: wyeliminowanie z obrotu prawnego deklaracji PIT-38 na skutek wydania decyzji w dniu 18 lutego 2010r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe od dochodu podatniczki w 2008r. z papierów wartościowych i instrumentów finansowych i tym samym brak wymagalności zobowiązania podatkowego z tego tytułu oraz niedopuszczalność egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego w którym wierzyciel wskazał deklarację jako podstawę prawną należności. Ustosunkowując się do argumentów podniesionych w zażaleniu, organ odwoławczy zaznaczył, że nie zachodzą podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dany obowiązek nie jest wymagalny, jeżeli nie nadszedł termin jego wykonania i jest podstawowe znaczenie niewymagalności obowiązku, którego przedmiotem jest płatność. Obowiązkiem, którego dotyczy tytuł wykonawczy jest zapłata podatku za 2008r. w terminie określonym w art. 45 ust.4 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. u z 2000r.Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej- u.p.d.o.f..) przypadającym najdalej na dzień 30 kwietnia 2009r. Termin ten nadszedł a podatek nie został zapłacony. Wymagalności zapłaty podatku lub zaległości podatkowej nie usuwa określenie podatku decyzją w innej wysokości niż zadeklarowana, bowiem wysokość podatku a wymagalność podatku czy innego obowiązku pieniężnego to dwie różne kategorie finansowe. Podatek z powyższego tytułu został bez potrzeby określony decyzją z 18 lutego 2010r. nr [...] jego wysokość nie została bowiem określona w innej wysokości niż zadeklarowana w zeznaniu PIT-38 ale z uwagi na to, iż decyzję wydaja się wtedy, gdy wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wynikająca z deklaracji, organ odwoławczy decyzją z 13 maja 2010r. nr [...] uchylił decyzję z 18 lutego 2010r. i umorzył postępowanie. Organ odwoławczy podniósł także, że deklaracja PIT-38 złożona przez Skarżącą , zgodnie z art. 21§2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej-O.p.) i zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi podstawę wystawienia tytuły wykonawczego zgodnie z art. 3a§1 pkt 1w zw z §2 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Skargę do Sądu administracyjnego na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej złożyła Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika adwokata A.S., zarzucając niewłaściwe zastosowanie art. 59§1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając skargę, jej autor wskazał, że organ w sposób nieuprawniony przyjął, iż wydanie decyzji podatkowej dotyczącej danej deklaracji nie pozbawia bytu prawnego tej deklaracji a tym samym może ona stanowić nadal podstawę prawną dochodzenia należności pieniężnej administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym, niestateczna decyzja, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, o którym mowa w art. 239b O.p. podlega wykonaniu, brak wskazania w tytule wykonawczym właściwej oraz istniejącej podstawy prawnej obowiązku, nie stanowi przesłanki niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Autor skargi zaakcentował, że deklaracja została wyeliminowana z obiegu prawnego poprzez wydanie decyzji wymiarowej i nie mogła stanowić podstawy prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wobec braku funkcjonowania w obrocie prawnym deklaracji PIT-38 niemożliwe jest dalsze prowadzenie egzekucji. Dodatkowo dołączono wyrok WSA w Łodzi z 25 marca 2009r. sygn. akt: I SA/Łd 495/08. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, iż sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze. zm. dalej-p.p.s.a.). Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania tego rozstrzygnięcia, przy czym -zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a. - sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54§2 p.p.s.a. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Pod pojęciem "akt sprawy" należy rozumieć materiał faktyczny i dowodowy sprawy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed tymi organami, tj. w postępowaniu w obu instancjach, zakończonym zaskarżonym aktem lub czynnością (vide T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. Komentarz, Warszawa 2005, s. 425). Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. Sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (vide wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt: II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić legalność działania organu orzekającego. Oznacza to, iż Sąd nie może kształtować sytuacji prawnej obywatela poprzez zmianę treści zaskarżonej decyzji.(postanowienia). Podkreślić należy, że w świetle art. 134§1 p.p.s.a. sąd nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (vide wyrok NSA z dnia 11 października 2005r., sygn. akt: FSK 2326/04). Ocena zaskarżonego postanowienia według kryterium legalności nie dała Sądowi podstaw do wyeliminowania badanych indywidualnych aktów organu administracji z obrotu prawnego. Kwestionowane postanowienie znajduje bowiem dostateczne podstawy w obowiązującym prawie, jego zaś wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, również zarzuty skargi oraz mające je wesprzeć argumenty nie mogą podważyć prawidłowości podjętych rozstrzygnięć organów administracji. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3a§ 1 u.p.e.a. który stanowi, iż w zakresie zobowiązań powstałych w przypadkach określonych w art. 8 i art. 21 § 1 pkt 1 O.p. długów celnych powstałych w przypadkach określonych w art. 201 ust. 1 oraz art. 209 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie Specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307, ze zm.), podatków wykazanych w zgłoszeniu celnym, składek na ubezpieczenie społeczne, opłat paliwowych, o których mowa w ustawie z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2571, ze zm.), a także dopłat, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one odpowiednio: 1) z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika; 2) ze zgłoszenia celnego złożonego przez zobowiązanego; 3) z deklaracji rozliczeniowej złożonej przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne; 4) z informacji o opłacie paliwowej; 5) z informacji o dopłatach. Z § 2 tego przepisu wynika natomiast, że egzekucję administracyjną stosuje się jeżeli: 1) w deklaracji, w zeznaniu, w zgłoszeniu celnym, w deklaracji rozliczeniowej albo w informacji o opłacie paliwowej lub w informacji o dopłatach zostało zamieszczone pouczenie, że stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego; 2) wierzyciel przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego przesłał zobowiązanemu upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. Powyższe oznacza, że deklaracja PIT-38 za 2008r. złożona przez podatniczkę (Skarżącą) mogła stanowić podstawę wystawienia tytułu wykonawczego albowiem zawierała stosowne pouczenie, iż złożona deklaracja stanowi podstawę do wydania tytułu wykonawczego a organ przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego przesłał podatniczce upomnienie z 26 czerwca 2009r. (nr UP 4243/09). W myśl art. 26 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny prowadzi egzekucję administracyjną na podstawie wystawionego przez wierzyciela tytułu wykonawczego. W tytule tym, zgodnie z art. 27§1 pkt 3 u.p.e.a. wierzyciel wpisuje treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Postępowanie egzekucyjne prowadzone być może tak długo, dopóki istnieje ważny tytuł wykonawczy. Przypomnieć również należy, iż w toku postępowania egzekucyjnego we wszystkich jego fazach zobowiązany może występować z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe. Umorzenie postępowania może nastąpić w każdym jego stadium, zarówno przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, jak i po jej zakończeniu. Przepis art. 59 u.p.e.a. nie ustanawia bowiem terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Żądanie takie zobowiązany może więc wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. W wyniku umorzenia postępowania mogą być również uchylone dokonane czynności egzekucyjne. Istotą umorzenia jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Istotą umorzenia jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Ostateczne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza wszakże, że na zobowiązanym przestał ciążyć obowiązek, którego wykonanie było przedmiotem umorzonego postępowania. Nie można mu również przypisywać waloru res iudicata. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 i pkt 7 u.p.e.a postępowanie egzekucyjne umarza się: -jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2) -jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu( pkt 7) Pojęcie "obowiązku" w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. należy odnosić do tego obowiązku, który legł u podstaw wszczęcia postępowania egzekucyjnego; innymi słowy - obowiązku istniejącego, wymagalnego i jednocześnie którego niewykonanie przez zobowiązanego doprowadziło do uruchomienia postępowania zmierzającego do jego wyegzekwowania na drodze przymusu administracyjnego. (vide wyrok WSA w Gdańsku z 5 lutego 2009r. sygn. akt: I SA/Gd 856/08 LEX nr 483109). Interpolując powyższe rozważania należy stwierdzić, iż w analizowanej sprawie nie została spełniona żadna z przesłanek dających podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59§1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. jak podnosiła Skarżąca. Analizując bowiem chronologię czynności podejmowanych w sprawie, należy przypomnieć, że organ w oparciu o złożoną przez Skarżącą deklarację PIT-38 za 2008r. najpierw skierował do Skarżącej upomnienie, następnie wystawił tytuł wykonawczy. Decyzją z 18 lutego 2010r. nr [...] organ podatkowy pierwszej instancji określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe od dochodu w 2008r. z papierów wartościowych i instrumentów finansowych jego wysokość w wysokości takiej samej jak zadeklarowana w zeznaniu PIT-38 ale z uwagi na to, iż decyzja ta była błędna, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 13 maja 2010r. nr [...] uchylił decyzję z 18 lutego 2010r. i umorzył postępowanie. Wyeliminowanie z obrotu prawnego błędnej decyzji wymiarowej i umorzenie postępowania w sprawie nie spowodowało jednak ,,wyeliminowania" deklaracji podatkowej. Tytuł wykonawczy został wystawiony bowiem nie w oparciu o decyzję organów podatkowych lecz w oparciu o deklarację (art. 3a§ 1 u.p.e.a.). Co znamienne i co wymaga bardzo wyraźnego podkreślenia, w sprawie poddanej osądowi nie było również potrzeby aktualizacji tytułu wykonawczego ponieważ ten został wystawiony w oparciu o deklarację a nie decyzję. Gdyby w sprawie tytuł wykonawczy został wystawiony w oparciu o decyzję, która został następnie uchylona a postępowanie umorzone to wtedy mielibyśmy do czynienia z zupełnie inną sytuacją. Uchylenie bowiem decyzji, na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy, uzasadnia umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59§ 1 pkt 2 u.p.e.a. wskutek wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku "z innego powodu".(vide wyrok NSA z 6 lipca 2010r. sygn. akt: II FSK 360/09 publ. w cbois.). Nie można bowiem prowadzić egzekucji administracyjnej nie znając treści egzekwowanego obowiązku (a więc jego wysokości) i nie można prowadzić egzekucji administracyjnej na podstawie nieaktualnego tytułu wykonawczego, a więc tytułu wykonawczego, który nie wskazuje aktualnej podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku, to jest nie wskazuje decyzji, z mocy której na zobowiązanym ciąży egzekwowany obowiązek; wskazana w tytule wykonawczym decyzja uchylona skutków prawnych już nie wywołuje i jako taka podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku stanowić nie może. Uchylenie wspomnianej decyzji prowadzi do zakończenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie tej decyzji. Taka sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie albowiem tytuł wykonawczy nie został wystawiony w oparciu o decyzję administracyjną. Deklaracja PIT-38 za 2008r. w dalszym ciągu stanowi podstawą wydanego tytułu wykonawczego, tytuł wykonawczy nie był aktualizowany zatem nie zachodzą przesłanki do umorzenia tegoż postępowania. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.