II FSK 2068/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędziowie NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 22 maja 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1452/10 w sprawie ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 15 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. [pic] 1. Wyrokiem z dnia 24 lutego 2011 r., I SA/Wr 1452/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A. J. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 15 października 2010 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.) za 2004 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA we Wrocławiu): 2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA we Wrocławiu podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor UKS) decyzją z dnia 24 września 2007 r., nr [...], określił małżonkom: Skarżącemu i jego żonie zobowiązanie podatkowe w p.d.o.f. za 2004 r. w wysokości 54.084 zł. Przesłanką wydania decyzji było stwierdzenie zawyżenia kosztów uzyskania przychodu w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej o kwotę 163.823,98 zł, zaewidencjonowaną jako wydatki na delegacje zagraniczne zatrudnionych pracowników, o kwotę 643,10 zł naliczonego podatku od towarów i usług oraz zaniżenia przychodów podlegających opodatkowaniu z tytułu błędnie wyliczonych różnic kursowych w wysokości 1.934,47 zł. Dyrektor IS, w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, decyzją z dnia 22 lutego 2008 r., nr [...], uchylił w całości decyzję Dyrektora UKS i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Dyrektor UKS decyzją z dnia 25 maja 2010 r., nr [...], określił ww. małżonkom zobowiązanie podatkowe w p.d.o.f. za 2004 r. w wysokości 59.766 zł. W trakcie prowadzonego postępowania stwierdzono, że: (1) wykazane w prowadzonej w 2004 r. podatkowej księdze przychodów i rozchodów długoterminowe zagraniczne podróże służbowe pracowników firmy Skarżącego na łączną kwotę 178.030,26 zł nie miały miejsca, stąd wystawione przez Skarżącego "polecenia wyjazdu służbowego" (delegacje służbowe) nie mogą stanowić podstawy wpisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i tym samym stanowić kosztów uzyskania przychodów podatnika; (2) zawyżone zostały o kwotę 643,10 zł koszty uzyskania przychodów z tytułu wpisania do podatkowej księgi przychodów i rozchodów podatku od towarów i usług naliczonego od importu konstrukcji stalowych; (3) zaniżony został o kwotę 1.934,47 zł przychód podlegający opodatkowaniu w związku z nieprawidłowo wyliczonymi ujemnymi różnicami kursowymi. 2.2. Podatnicy od powyższej decyzji wnieśli odwołanie, w którym zarzucili: (1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej w skrócie: u.p.d.o.f.), poprzez nieuznanie wydatków poniesionych na zagraniczne delegacje służbowe swoich pracowników jako koszty uzyskania przychodu; (2) naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.), poprzez niewyjaśnienie w sposób dokładny stanu faktycznego i niezebrania i w sposób wyczerpujący nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a w konsekwencji powyższych uchybień ocenienia jedynie części zebranego materiału dowodowego. 2.3. Dyrektor IS, po rozpoznaniu odwołania, ww. decyzją z dnia 15 października 2010 r. uchylił decyzję Dyrektora UKS w całości i określił podatnikom zobowiązanie w p.d.o.f. za 2004 r. w wysokości 58.358 zł. Przyczyną uchylenia decyzji i określenia zobowiązania w niższej wysokości było uwzględnienie przez organ odwoławczy w kosztach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wydatków na delegacje zagraniczne odbywane będącymi w posiadaniu podatnika wymienionymi w decyzji dwoma pojazdami samochodowymi. Dyrektor IS za zasadne uznał natomiast wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. zaewidencjonowanych wydatków w łącznej kwocie 178.030,26 zł z tytułu zagranicznych podróży służbowych, jako niemających miejsca i nieponiesionych przez podatnika. 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA we Wrocławiu (Sądem pierwszej instancji): 3.1. Skarżący wniósł skargę do WSA we Wrocławiu, w której – wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji - zarzucił naruszenie: (a) prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez nieuznanie wydatków poniesionych na zagraniczne delegacje swoich pracowników jako koszty uzyskania przychodów; (b) przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., poprzez niewyjaśnienie w sposób dokładny stanu faktycznego i w sposób wyczerpujący nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a w konsekwencji powyższych uchybień ocenienie jedynie części materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi Skarżący powtórzył argumentację zawartą w odwołaniu, akcentując zwłaszcza brak szczególnej staranności przy gromadzeniu dowodów, czego przykładem było niezwrócenie się do organów podatkowych Austrii i Niemiec o informację, czy firmy w których wykonywane były szkolenia lub prace przez firmę Skarżącego w kosztach swojej działalności ujmowały koszty zakwaterowania lub wyżywienia pracowników odwołującego się. W treści uzasadnienia skargi przywołano także piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe dotyczące zasad postępowania wyrażonych w art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i wywody zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (Sądu pierwszej instancji): 4.1. W ocenie WSA we Wrocławiu skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Po pierwsze, Sąd ten nie stwierdził zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Zwrócił uwagę, że zaskarżona decyzja nie naruszała wyrażonej w art. 122 o.p. zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, ponieważ organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a Skarżący na żadnym z etapów postępowania nie został pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 o.p. prawa czynnego udziału w tym postępowaniu, w tym również przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Sąd ten nie miał również wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 o.p., a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy zasadą, nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Prawidłowo w poczet materiału dowodowego dopuszczono materiały zgromadzone w toku postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, co nastąpiło w drodze postanowienia Dyrektora UKS z dnia 3 lipca 2009 r. Dopuszczenie materiałów z postępowania karnoskarbowego, a następnie odniesienie się do treści tych dokumentów w trakcie analizy stanu faktycznego sprawy, w żadnej mierze nie mogło być podstawą do przyjęcia wnioskowania o wyłącznym (przesądzającym) związaniu się organów podatkowych zarzutami postawionymi podatnikowi w postępowaniu karnoskarbowym. Również w sposób właściwy, zdaniem tego Sądu, nastąpiło rozłożenie ciężaru dowodu, zaś dokonana przez organy ocena zebranego materiału dowodowego nie narusza także, wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów. W ocenie WSA we Wrocławiu nie doszło także do naruszenia wymogów z art. 188 o.p. w zakresie nieustosunkowania się do wyartykułowanego na etapie odwołania wniosku Skarżącego o zwrócenie się do właściwych odpowiedników władz podatkowych Austrii i Niemiec o udzielenie informacji "czy firmy w których wykonywane były szkolenia lub prace przez firmę odwołującego się w kosztach swojej działalności ujmowały koszty zakwaterowania lub wyżywienia pracowników". Zdaniem WSA we Wrocławiu słusznie podniósł Dyrektor IS, że kontrahenci zagraniczni zostali w ramach postępowania skarbowosądowego przesłuchani przez uprawnione w ich państwach organy na okoliczność współpracy ze Skarżącym, zaś protokoły z tych przesłuchań wraz z ich tłumaczeniami zostały włączone do materiału dowodowego. Ponieważ kontrahenci zagraniczni zostali przesłuchani na okoliczność weryfikacji zeznań Skarżącego co do faktycznego istnienia i przebiegu wyjazdów Skarżącego i jego pracowników, zatem zbędnym stało się ich ponowne przesłuchanie na te same okoliczności. Podsumowując rozważania odnoszące się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, WSA we Wrocławiu stwierdził, że w sprawie organy podatkowe dokonały dokładnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, wyciągnięte z nich wnioski uzasadniły w sposób logiczny i wyczerpujący, zaś w decyzjach w sposób wyczerpujący wymieniły przesłanki, którymi się kierowały, podobnie jak w osnowie wskazały podstawę prawną tych rozstrzygnięć. Z tego też względu nie można było w żadnej mierze zarzucić organom orzekającym w sprawie, aby dokonana przez nich ocena zgromadzonego materiału dowodowego przekroczyła granice swobodnej oceny dowodów, której podstawy ustanowiono w art. 191 o.p. 4.2. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, WSA we Wrocławiu zauważył, że podstawowym przedmiotem sporu w sprawie było rozstrzygnięcie, czy w świetle art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. organy podatkowe słusznie stwierdziły zawyżenia przez Skarżącego kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zdaniem WSA we Wrocławiu, należało uznać prawo organów podatkowych do oceny skutków transakcji zawieranych przez przedsiębiorców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w aspekcie podatkowym, jednakże ocena taka winna być dokonana w sposób rzetelny z uwzględnieniem powołanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących postępowania dowodowego. W ramach tej oceny wskazane organy są uprawnione uwzględniać wszelkie okoliczności, które umożliwiają wnikliwą analizę, czy doszło do zawarcia a następnie realizacji, konkretnej umowy cywilnoprawnej, a w dalszej kolejności także aspektu finansowego związanego z jej wykonaniem. Potwierdza to ogólną zasadę, wg której o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje obiektywny stan rzeczy, tj. zrealizowanie opisanego w normie podatkowej stanu faktycznego, a nie subiektywne zamiary i intencje podatnika. Nie ulega przy tym wątpliwości, że przedsiębiorcy mogą w ramach swobody umów układać swoje stosunki zobowiązaniowe z kontrahentami w sposób, który uznają za właściwy, jednakże z tym ograniczeniem, iż te umowy cywilnoprawne mają być rzeczywiście zawarte i pozwalać na weryfikację kosztów i przychodów pod kątem realizacji obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zgodzić się należało ze stanowiskiem organów, że długoterminowe zagraniczne podróże służbowe pracowników Skarżącego na łączną kwotę 178.030,26 zł nie miały miejsca, stąd wystawione przez Skarżącego "polecenia wyjazdu służbowego" (delegacje służbowe) nie mogły stanowić podstawy wpisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i tym samym stanowić kosztów uzyskania przychodów podatnika. Za prawidłowością powyższego rozumowania przemawia wiele faktów dowiedzionych licznymi dokumentami i zeznaniami ww. pierwszego świadka. Reasumując WSA we Wrocławiu stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie organy obu instancji dokonały dokładnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, a wnioski z nich wyciągnięte uzasadniły w sposób logiczny i wyczerpujący. W sposób szczegółowy wymieniły również przesłanki, którymi się kierowały przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Prawidłowo także zastosowały i wskazały podstawę prawną tych rozstrzygnięć, co czyniło niezasadnym podniesione przez Skarżącego zarzuty naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 5.1. Wnosząc od ww. wyroku WSA we Wrocławiu skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zaskarżył ten wyrok w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. 5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniósł o oddalenie tejże skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Została ona sformułowana wyłącznie w oparciu o zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Należy zauważyć, że tożsame zagadnienie prawne leżące u podstaw rozpoznawanej sprawy (II FSK 2068/11), w analogicznym stanie faktycznym było już przedmiotem rozpoznania przez ten sam skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 22 maja 2013 r., II FSK 1859/11, więc w konkretnej sprawie Sąd wykorzystuje argumentację zawartą w tym orzeczeniu. 6.2. Zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej dotyczą ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe, a zaaprobowanych w toku kontroli sądowoadministracyjnej przez Sąd pierwszej instancji. W ocenie Skarżącego, Sąd pierwszej instancji z naruszeniem prawa zaakceptował stanowisko organów, zgodnie z którym Skarżący nie poniósł faktycznie wydatków ujętych w księgach podatkowych. Zdaniem Skarżącego, Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, że szereg dowodów przeprowadzonych w sprawie przeczyło przyjętej przez organy tezie, że pracownicy zatrudnieni w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w rzeczywistości nie odbywali finansowanych przez podatnika podróży służbowych (fragmenty pism i protokołów zeznań świadków, zawartych w aktach sprawy, Skarżący powołuje w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – s. 7-11). W świetle twierdzeń Skarżącego należy zauważyć, że kontrola instancyjna przeprowadzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w rozpoznawanej sprawie powadzi do odmiennych wniosków, stąd zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. jest chybiony. Przede wszystkim wskazać należy, że ustalenie przez organy podatkowe podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego w sposób odbiegający od oczekiwań podatnika nie musi oznaczać naruszenia zasady prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.) lub naruszenia przepisów normujących postępowanie dowodowe. Wynikająca z art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 426). Jakkolwiek organy podatkowe obowiązane są do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.), to mają jednak prawo i obowiązek dokonania swobodnej analizy dowodów (art. 191 o.p.), w sposób nieskrępowany oceniając na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy określona okoliczność została udowodniona. Odmienne zapatrywanie podatnika na moc dowodową poszczególnych środków dowodowych nie jest wystarczające do podważenia ustaleń organów podatkowych – konieczne jest bowiem wykazanie braku logiki w rozumowaniu tych organów, względnie sprzeczności z zasadami wiedzy lub doświadczenia życiowego. Skarżący nie przytoczył w skardze kasacyjnej żadnych przekonywających argumentów w powyższym zakresie. Słusznie wskazuje Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że okoliczności faktyczne, na które powołuje się Skarżący, zostały przez organ rozważone i poddane ocenie przez organy podatkowe. W sprawie zebrano obszerny materiał dowodowy, a ponieważ umożliwiał on ustalenie wszelkich faktów istotnych dla rozstrzygnięcia, Sąd pierwszej instancji zasadnie ocenił go jako wyczerpujący. Podkreślić należy, że ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia zostało dokonane poprzez ocenę całokształtu materiału dowodowego, a nie przez analizę każdego z dowodów z osobna, w oderwaniu od kontekstu całej sprawy. Jakkolwiek Skarżący wskazuje na wyizolowane fragmenty postępowania dowodowego, które wspierają forsowaną przez niego wersję wydarzeń, to jedna pozostała część materiału dowodowego doprowadziła organy do słusznego wniosku, że strona w rzeczywistości nie poniosła ujętych w księgach wydatków na podróże służbowe pracowników. Organy podatkowe słusznie uznały za wiarygodne zeznania jednego z pracowników Skarżącego, który stwierdził, że sporne zdarzenia, w skali ujętej w księgach, w rzeczywistości nie miały miejsca (były "fikcją"). Tezę tę wspierają wnioski płynące z analizy pozostałej części materiału dowodowego, w szczególności zeznania innych pracowników, którzy nie pamiętali żadnych istotnych szczegółów związanych z rzekomo regularnymi i długotrwałymi zagranicznymi podróżami służbowymi. Organy, zwracając uwagę na specyfikę takich wyjazdów, w szczególności zaś na kwestie związane warunkami ruchu transgranicznego, prawidłowo argumentowały w uzasadnieniach kontrolowanych przez Sąd pierwszej instancji decyzji, że wydatki związane z finansowaniem podróży służbowych pracowników w rzeczywistości nie zostały przez Skarżącego poniesione, w konsekwencji zaś nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konkluzje, co do ustaleń faktycznych, wywiedzione przez organy podatkowe i zaaprobowane przez WSA we Wrocławiu są ugruntowane w całokształcie materiału dowodowego sprawy, a w szczególności: (a) pierwotnych wyjaśnieniach Skarżącego i przesłuchiwanej części pracowników, że pracując za granicą przy montażu konstrukcji stalowych mieli zapewnione przez kontrahentów wyżywienie i nocleg oraz że nie otrzymywali od zleceniodawców zagranicznych żadnych wynagrodzeń (przeczy temu powołane przez Skarżącego zeznanie świadka na s. 7-8 skargi kasacyjnej), (b) informacjach inspektoratu ZUS o pracownikach przebywających na zwolnieniach lekarskich, którzy w tym czasie jakoby mieli przebywać na długotrwałych delegacjach zagranicznych, (c) informacjach Straży Granicznej o przekraczaniu granicy państwowej przez pracowników, którzy powinni w tym czasie stale przebywać w innych odległych miejscach na delegacjach zagranicznych, (d) brakach w paszportach pracowników jakichkolwiek adnotacji o przekraczaniu granicy ze Szwajcarią i posiadaniu wizy na pracę w tym kraju, a w przypadku jednego z pracowników brak i samego paszportu, co uniemożliwiało legalny wjazd do tego kraju, (e) przesłuchiwani pracownicy nie pamiętali żadnych szczegółów z pobytu w delegacji zagranicznej w Niemczech, Austrii czy Szwajcarii; (f) żaden z zagranicznych kontrahentów nie potwierdził ponoszenia kosztów dowozu pracowników Skarżącego, a także żaden z kontrahentów nie potwierdził faktu kilkutygodniowych szkoleń pracowników Skarżącego. Powyższe ustalenia faktyczne stanowią spójną rekonstrukcje rzeczywistego przebiegu zdarzeń, prawidłowo zostały dostrzeżone przez WSA we Wrocławiu (s. 13-14 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), bowiem dowodzą fikcyjności deklarowanych przez Skarżącego i ujętych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów rzekomych długotrwałych oraz licznych wyjazdów służbowych (delegacji) pracowników firmy Skarżącego. Wyrywkowe prezentowanie fragmentów materiału dowodowego przez Skarżącego w skardze kasacyjnej jest nieprzekonujące z tego powodu, że powołane fragmenty pism i protokół zeznań świadków nie stanowią spójnej całości lub są zbyt niejednoznaczne dla potrzeb ustalenia relewantnych faktów w sprawie. Przykładowo, powołanie się przez Skarżącego na brak ukarania mandatem na terytorium Polski pracowników rzekomo przebywających za granicami kraju (s. 10 skargi kasacyjnej), nie jest dowodem ich nieobecności w kraju, dowód taki nie wnosi nic do oceny sprawy. Podobnie, uzyskanie przychodu od kontrahentów zagranicznych nie dowodzi nawet pośrednio delegowania do nich pracowników Skarżącego. Reasumując, Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że organy podatkowe nie naruszyły w toku przeprowadzonego postępowania dowodowego art. 122, art. 187 §1 oraz art. 191 o.p. Zaaprobowanie w zaskarżonym wyroku ustaleń organów podatkowych we wskazanym powyżej kształcie uznać zatem należy za prawidłowe. 6.3. Uwzględniając powyższe uwagi dotyczące bezzasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na mocy art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i 3 oraz art. 209 p.p.s.a.