I SA/Gd 1311/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 marca 2011 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. określa, że zaskarżona indywidualna interpretacja nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwana dalej Spółką) złożył wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Wnioskodawca wskazał, że Spółka wraz z "B" Sp. z o.o. planują utworzenie podatkowej grupy kapitałowej (PGK), o której mowa w art. 1 a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dalej w skrócie zwana u.p.d.o.p. W dniu 31 stycznia 2004 r. Spółka otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka prowadzi obecnie działalność na terenie [...] SSE i w związku z przeprowadzoną inwestycją korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Wnioskodawca oraz "B" Sp. z o.o. przewidują, że będą spełniać warunki niezbędne do utworzenia podatkowej grupy kapitałowej oraz funkcjonowania jako grupa, o których mowa w art. 1 a ust. 2 u.p.d.o.p. Jednocześnie "B" Sp. z o.o. nie prowadzi działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych przyznanych na podstawie odrębnych ustaw. Jednakże w związku z korzystaniem przez Spółkę ze zwolnienia, o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., powstała wątpliwość, czy w związku z art. 1 a ust. 2 pkt 3a u.p.d.o.p. Wnioskodawca może korzystać z tego zwolnienia nie naruszając art. 1 a ust. 2 pkt 3a u.p.d.o.p., tj. czy PGK, której członkiem będzie Wnioskodawca, będzie mogła być podatnikiem w rozumieniu art. 1 a ust 1 u.p.d.o.p. W związku z powyższym wnioskodawca zwrócił się z pytaniem: Czy w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terenie [...] SSE i korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust 1 pkt 34 u.p.d.o.p., podatkowa grupa kapitałowa w skład której będzie wchodzić Wnioskodawca, będzie podatnikiem o którym mowa w art. 1 a ust. 1 u.p.d.o.p.? Zdaniem wnioskodawcy podatkowa grupa kapitałowa, której będzie członkiem, będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1 a ust. 1 u.p.d.o.p., a fakt korzystania przez niego ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawę art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., nie narusza art. 1 a ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. Art. 1 a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. stanowi, iż podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli po jej utworzeniu, oprócz spełnienia warunków, o których mowa w art. 1 a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, tzn. posiadania przeciętnego kapitału zakładowego w wysokości nie niższej niż 1 mln zł, posiadaniu przez "B" Sp. z o.o. minimum 95% akcji w Spółce oraz zakazu posiadania udziałów w innych spółkach z grupy przez Spółkę, żadna ze spółek tworzących tę grupę nie korzysta ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Oznacza to - zdaniem Spółki - że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprost ustanawia zwolnienie od podatku dochodowego dla dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE. Zwolnienie to nie jest zatem przyznane podatnikom na podstawie odrębnej ustawy. W konsekwencji, wykładnia językowa normy określonej w art. 1 a ust. 2 pkl 3 lit. a) u.p.d.o.p. wskazuje, że artykuł ten nie ma zastosowania w przypadku korzystania przez podatnika ze zwolnienia od podatków od dochodów uzyskiwanych w SSE na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, gdyż jest to ta sama ustawa. Poparciem prawidłowości powyższej interpretacji wykładni językowej jest także brzmienie § 3 ust. 1 obowiązującego do 11 grudnia 2006 r. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 lipca 2001 r. w sprawie Pomorskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. z dnia 14 sierpnia 2001 r. z późn. zm.), który stanowi, iż pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późno zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późno zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji, (...). Brzmienie tego paragrafu (obowiązującego w dniu wydania zezwolenia dla Wnioskodawcy), wskazuje również na rozumienie ustawodawcy, iż zwolnienia podatkowe związane z działalnością inwestycyjną w SSE są udzielane podatnikom na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie na podstawie odrębnych ustaw. W przeciwnym razie rozporządzenie powinno się bowiem odnosić nie do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko do odrębnej ustawy, np. o SSE. Mimo, że wspomniane Rozporządzenie już nie obowiązuje, to - zdaniem Spółki - warto podkreślić, że brzmienie cytowanego paragrafu zostało powielone w niezmienionej formie w § 3 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie pomorskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 228, poz. 1667) obowiązującego od dnia 12 grudnia 2006 r. do dnia 30 grudnia 2008 r. oraz w § 3 ust. 1 obowiązującego obecnie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z dnia 29 grudnia 2008 r. Nr 232, poz. 1548). Oznacza to, że powyższe brzmienie Rozporządzenia obowiązywało od 2004 do 2010 roku. Na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy - w jego ocenie - wskazuje też wykładnia historyczna. Art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. został wprowadzony do ustawy nowelizacją z dnia 16 listopada 2000 r. - ustawą o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z dnia 23 grudnia 2000 r.). Z uzasadnienia do powyższej ustawy wynika, iż ustawodawca nowelizując ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza zapis konstytuujący zwolnienia podatkowe w specjalnych strefach ekonomicznych przysługujące z tytułu posiadania zezwoleń wydawanych na podstawie przepisów o SSE, a także zasady zwrotu nie wpłaconego podatku w przypadku utraty zezwolenia. Ponadto według Słownika Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka (tom I, s. 934, Warszawa, 1996) "konstytuować" oznacza "ustanawiać, organizować, tworzyć". Z powyższego wynika, że celem ustawodawcy było ustanowienie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnień od podatku dochodowego. Skoro zatem celem przeprowadzonej nowelizacji było ustanowienie zwolnień od podatków dochodowych dla działalności strefowej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i zwolnienie to istnieje w tej ustawie do chwili obecnej, należy uznać, iż zwolnienie to jest przyznane podatnikom na gruncie tej ustawy a nie na podstawie odrębnej ustawy. Z powyższego wynika, iż jedynie zwolnienia związane z działalnością strefową przyznane podatnikom przed 1 stycznia 2001 r. są przyznane na podstawie odrębnych ustaw (w szczególności na podstawie ustawy o SSE). Na prawidłowość takiego rozumowania oraz takich intencji ustawodawcy, w ocenie Spółki może wskazywać część 8.1. formularza CIT -8/0 będącego informacją o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku. Ustanawiając rozporządzeniem z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie określenia wzorów deklaracji, żeznania, oświadczenia oraz informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z dnia 27 grudnia 2006 r.) wzór informacji CIT-8/0, Minister Finansów rozróżnił dwa stany prawne związane ze zwolnieniami strefowymi. Mianowicie w poz. 11 umieszcza się "Dochody wolne od podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE" - pozycję tę wypełniają podatnicy, którzy prawo do zwolnienia nabyli po dniu 31 grudnia 2000 r. Natomiast podatnicy, którzy uzyskali prawo do zwolnienia wcześniej, wypełniają odpowiednio poz. 15 lub 16. Pozycje te wypełniane są dla "Dochodów wolnych od podatku na podstawie ustawy o SSE i przepisów wykonawczych do tej ustawy, w oparciu o zezwolenia uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. (...)" . Zgodnie z art. 92 § 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu. W doktrynie prawa konstytucyjnego podkreśla się, że rozporządzenie ma charakter wykonawczy do ustawy, której dotyczy i wydane jest jedynie w zakresie upoważnienia wskazanego w ustawie. (W. Skrzydło, "Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej. Komentarz. Zakamycze 2002 r.) Oznacza to, że normy rozporządzenia mają służyć jedynie wykonaniu już ustanowionych norm ustawowych. Tym samym rozporządzenie nie może ustanawiać nowych norm sprzecznych z normami ustawowymi lub w jakikolwiek sposób je zmieniać. Wspomniane wyżej rozporządzenie z dnia 12 grudnia 2006 r. określające wzór informacji CIT-8/0 do rocznego zeznania podatkowego wydane zostało na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 28a pkt 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory: (...) 2) zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 (przepis ten mówi o zeznaniu rocznym, do którego złożenia zobowiązani są, co do zasady, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych). Z przepisu tego - w ocenie Spółki - jasno wynika, że minister właściwy do spraw finansów został upoważniony jedynie do wydania wzoru zeznania podatkowego. Jednocześnie, w związku z wskazanymi powyżej regulacjami Konstytucji RP, treść tego rozporządzenia nie może ustanawiać żadnych norm sprzecznych z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym rozporządzenie, a w związku z tym także informacja CIT-8/0 stanowi odzwierciedlenie zasad wyrażonych w ustawie podatkowej, ale także w innych ustawach, np. ustawy o SSE. Skoro bowiem rozporządzenie to nie zostało uchylone przez Trybunał Konstytucyjny należy domniemywać, że jest ono w całości zgodne z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, a także z każdą inną ustawą. Tym samym, wskazanie w poz. 11 informacji CIT-8/0 , iż zwolnienie z tytułu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nabyte po dniu 31 grudnia 2000 r. wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest odzwierciedleniem zasady obowiązującej na gruncie polskiego ustawodawstwa, w tym ww. ustawy, ale także innych ustaw. Oznacza to, że ustawodawca uznał, iż zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych przysługujące podatnikowi z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zwolnieniem regulowanym przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że uprawnienie do tego zwolnienia dany podatnik nabył po 31 grudnia 2000 r., a minister właściwy do spraw finansów publicznych respektując tę zasadę odzwierciedlił ją w formie Informacji CIT-8/0. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca uzyskał zwolnienie po dniu 31 grudnia 2000 r., a zwolnienie osiąganych dochodów od podatku jest ustanowione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem w tej samej ustawie, która zawiera przepis art. 1 a ust. 2 pkt 3 lit. a0 u.p.d.o.p., spełnia on hipotezę normy przewidzianej w tym artykule, gdyż nie korzysta ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie innych ustaw, tytko ze zwolnień od tego podatku na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie istnieją zatem żadne przepisy nie pozwalające, w opisanym stanie faktycznym, na uczestniczenie Wnioskodawcy w podatkowej grupie kapitałowej z "B" Sp. z o.o. W dniu 6 września 2010 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ doszedł do wniosku, że podmioty działające w specjalnych strefach ekonomicznych korzystają ze zwolnienia z opodatkowania dochodów na podstawie ustawy innej niż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem podstawy tego zwolnienia są uregulowane w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r., Nr 42, poz. 274 ze zm.). Zwolnienie to nie wynika natomiast z treści art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Cytowany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa tylko zasady zwolnienia. Zdaniem organu w przepisie tym, ustawodawca określa bowiem jakie dochody podlegają zwolnieniu od podatku, wprowadzając jednocześnie limit wielkości pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia. W konsekwencji organ uznał, że skorzystanie przez Wnioskodawcę z omawianego zwolnienia spowoduje utratę statusu podatkowego przez grupę kapitałową. W odpowiedzi na wezwanie Spółki do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Pismem z dnia 17 listopada 2010 r. Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na interpretację indywidualną domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Zdaniem skarżącej, Spółka jako podmiot działający w specjalnej strefie ekonomicznej korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., a nie jak twierdzi organ podatkowy na podstawie przepisów odrębnych. Tym samym korzystanie przez Spółkę ze zwolnienia w tym podatku nie narusza treści art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p., a w konsekwencji utworzona podatkowa grupa kapitałowa będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca zarzuciła także, że w zaskarżonej interpretacji nie odniesiono się w sposób całościowy do stanowiska podatnika, a ponadto nie przedstawiono przekonującego uzasadnienia prawnego przemawiającego za trafnością stanowiska organu podatkowego. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia tego, na podstawie jakich przepisów podmioty gospodarcze prowadzące działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej w skrócie SSE) korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. Rozstrzygnięcie powyższej kwestii warunkuje bowiem odpowiedź na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. W związku z tym Sąd za niezbędne uznał również dokonanie wykładni przepisu art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. Powyższy przepis wskazuje, że za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych można uznać podatkową grupę kapitałową, o ile po utworzeniu tej grupy kapitałowej spółki ją tworzące nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw. W rozpoznawanej sprawie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w związku prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie SSE. Na kwestię zwolnienia podatników prowadzących działalność w ramach SSE z podatku dochodowego od osób prawnych wskazują przepisy dwóch ustaw – art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. oraz art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 1994 r., nr 123, poz. 600) – dalej w skrócie zwana u.s.e. Pierwsza z przywołanych norm stanowi, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.e., przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Z kolei brzmienie art. 12 u.s.e. wskazuje, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie brzmienie obu norm jest w znacznej części zbieżne. Każda z nich wskazuje bowiem na zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych tych podmiotów, które na podstawie udzielonego zezwolenia prowadzą działalność na terenie SSE. Odmienności dotyczą natomiast końcowego brzmienia przepisów; w treści art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. odwołano się do określenia granic tego zwolnienia, natomiast w art. 12 u.s.e. wskazano, że zwolnienie ma odbywać się na zasadach wskazanych w wymienionych ustawach podatkowych. Aby w sposób prawidłowy rozstrzygnąć sporną kwestię, analiza treści powyższych przepisów nie może być rozpatrywana w oderwaniu od brzmienia art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. W tym względzie należy zwrócić uwagę, że podatkowa grupa kapitałowa jest uważana za podatnika w rozumieniu u.p.d.o.p. o ile spółki tworzące tę grupę nie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, które to zwolnienie wynika z innych ustaw. Innymi słowy zwolnienie z podatku nie może mieć swojego źródła w przepisach odrębnych ustaw tj. w ustawach innych niż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładem takich regulacji jest np. art. 38 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego "Polskie Koleje Państwowe" (Dz.U. z 2000 r., nr 84, poz. 948 ze zm.) oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. z 1997 r., nr 123, poz. 777 ze zm.). Należy zwrócić przy tym uwagę, że przepisy znajdujące się w tych aktach prawnych nie mają swoich "odpowiedników" w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Regulacje te w sposób wyłączny i jedyny w systemie prawa, ustanawiają zwolnienie z tego podatku w odniesieniu do podmiotów w nich wskazanych. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka jednak nie zachodzi, albowiem zwolnienie podatkowe wynika wprost z samej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazuje na to w sposób nie mogący budzić wątpliwości treść art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. poprzez użycie zwrotu "wolne od podatku są", jak i jego umieszczenie w systematyce ustawy w rozdziale zatytułowanym "Zwolnienia przedmiotowe". Nie budzi zatem wątpliwości Sądu, że źródło zwolnienia znajduje się w samej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie w przepisach odrębnych. Przyjęcie za prawidłową tezy, że zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych oparte jest na art. 12 u.s.e. oznaczałoby w istocie negowanie istnienia art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w swym orzeczeniu z dnia 17 marca 2010 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 2207/09, że art. 12 u.s.e. stanowi łącznik pomiędzy przepisami podatkowymi i przepisami regulującymi działalność strefową. Natomiast podstawę zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Niniejszy skład Sądu w pełni aprobuje powyższy pogląd. Powyższą argumentację potwierdza również bliższa analiza treści art. 12 u.s.e., w szczególności jego brzmienia w końcowej części. W przepisie tym, mówiąc o zwolnieniu dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach SSE, ustawodawca odwołał się do przepisów ustaw o podatkach dochodowych. Brzmienie tej normy prowadzi zatem do wniosku, że przepis nie wprowadza samego zwolnienia, a jedynie wskazuje na fakt, że dochody są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w ustawach o podatkach dochodowych od osób prawnych lub osób fizycznych. Należy także wskazać, że również w przepisach wykonawczych mówiąc o zwolnieniu podatkowym dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w SSE odwoływano się wprost do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., nie natomiast do art. 12 u.s.e. I tak w § 3 ust. 1 obowiązującego do 30 grudnia 2008 r. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie pomorskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 228, poz. 1667 z późn. zm.) wskazano, że pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176. z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną (...). Brzmienie tego paragrafu wskazuje również na rozumienie Ustawodawcy, iż zwolnienia podatkowe związane z działalnością inwestycyjną w SSE, są udzielane podatnikom na podstawie u.p.d.o.p., a nie na podstawie odrębnych ustaw. Brzmienie cytowanego paragrafu zostało powielone także w niezmienionej formie w § 3 ust. 1 obowiązującego obecnie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232 poz. 1548). Reasumując, źródło zwolnienia Spółki z podatku dochodowego od osób prawnych należy wywodzić z treści art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., a nie art. 12 u.s.e. W konsekwencji podatkowa grupa kapitałowa, w skład której wchodzić będzie Spółka korzystająca ze zwolnienia będzie podatnikiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd nie znalazł jednocześnie podstaw do stwierdzenia naruszenia wskazywanych przez stronę przepisów Ordynacji podatkowej. Odmienność stanowiska organu podatkowego i przekonanie strony o wadliwości dokonanej wykładni prawa nie mogą być utożsamiane z brakiem przekonującego uzasadnienia. Niezależnie jednak od nietrafności zarzutów podniesionych w tej mierze, zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu, albowiem stanowisko Ministra Finansów należało uznać za nieprawidłowe. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 146 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej zwana p.p.s.a. skargę uwzględnił i uchylił interpretację indywidualną. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej interpretacji Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach należnych stronie orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na koszty te składają się kwota uiszczonego wpisu w wysokości 200 zł, kwota 17 zł tytułem uiszczonej opłaty od udzielonego pełnomocnictwa oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł ustalone w oparciu o przepis § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2003 r., nr 212, poz. 2075).