I SA/Bk 723/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2011 r. sprawy ze skargi B. M. PH "M" w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia 2005 r. oddala skargę W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z [...].07.2010 r. nr [...]dokonał Pani B. M. (powoływanej dalej jako Skarżąca)- prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą P. H. M. - rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia 2005 r. w sposób odmienny, niż zadeklarowano. Organ kontroli skarbowej stwierdził, iż w ww. okresach podatniczce nie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0 % VAT do deklarowanego wywozu tkanin na Białoruś poprzez składy celne na Litwie, bowiem wywóz ten nie spełniał ustawowych wymogów uznania go za eksport towarów. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie art. 2 pkt 8 lit. b, art. 41 ust. 1 pkt 11 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej zwanej u.p.t.u.) oraz art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191, art. 196 § 1 i art. 197 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej zwanej o.p.). Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Nadto w uzupełnieniu odwołania wniosła o uwzględnienie wniosków pokontrolnych Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...].10.2010 r. Nr [...]utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodzi, że Skarżąca zaniżyła podatek należny za okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia 2005 r. na skutek błędnego uznania za eksport towarów transakcji sprzedaży tkanin na rzecz firmy B. w USA. Dla udokumentowania tych dostaw firma M. sporządziła deklaracje eksportowe SAD, załączając do nich wystawione faktury. Jako kraj przeznaczenia wskazała Białoruś. Wywóz towarów został zgłoszony w polskim urzędzie celnym, a następnie nastąpiło przemieszczenie towarów z terytorium Polski do składów celnych na terytorium Litwy. Na terytorium Litwy (a więc Wspólnoty) Skarżąca przenosiła prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na nabywcę, skąd nabywca dokonywał kolejnej dostawy na rzecz innego podmiotu gospodarczego. Otóż firma B. dokonała przeniesienia prawa dysponowania przedmiotowymi towarami na rzecz firmy O.z siedzibą w Czechach, która następnie dokonała sprzedaży tych towarów firmie U. z siedzibą na Białorusi. Dane wynikające z faktur eksportowych wystawionych przez PH M. na rzecz ww. firmy amerykańskiej nie znajdowały odzwierciedlenia w fakturach handlowych zgłoszonych w procedurze TIR. Co prawda, rodzaj tkanin wywożonych ze składu celnego był tego samego rodzaju, co zgłoszony przez PH M. do wywozu, ale towary te posiadały już niższą wartość, tj. odsprzedawane były po znacznie niższych cenach od wykazanych na fakturach wystawionych przez PH M. Organ odwoławczy wskazał na definicję eksportu towarów (art. 2 pkt 8 p.t.u.) i warunki zastosowania stawki VAT 0 % (art. 41 ust. 4, 6 i 11 p.t.u.) W tym kontekście stwierdzono, że potwierdzone przez litewskie władze celne karty 3 SAD nie dokumentują wywozu towarów poza granice Wspólnoty w warunkach zrealizowanych dostaw pomiędzy PH M. a podmiotem amerykańskim, lecz dotyczą dostaw dokonanych na Litwie, w których PH M. nie była stroną. Wywóz towarów w procedurze TIR następował z terytorium Litwy w wykonaniu kolejnej dostawy realizowanej na Litwie i dokonany został przez inny trzeci podmiot, nie będący kontrahentem PH M. W przypadku każdej zakwestionowanej transakcji kontrolowana nie posiadała potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty - na odwrocie dokumentów SAD figurują jedynie pieczęcie celne z datą odpowiadającą dacie otwarcia procedury TIR i numery karnetów TIR. Z nadesłanych od służb celnych dokumentów wynika także, że daty na odwrocie dokumentów SAD są datami otwarcia karnetów TIR, a samo otwarcie karnetu nie potwierdza, że towar został wywieziony. Wobec powyższego PH M. nie posiadała potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, nie spełniła warunków do stosowania stawki 0 % w eksporcie towarów wynikających m.in. z art. 41 ust. 6 u.p.t.u. Organ wskazał także, że wprawdzie z przedłożonych przez stronę umów zawartych z kontrahentami zagranicznymi wynika, że dostawy towaru będą odbywały się na warunkach EXW, a kupujący będzie odbierał towar z miejsca jego wydania przez kupującego, jednakże z uzyskanych dokumentów wynika, że formuła ta nie była realizowana. Ww. kontrahenci zagraniczni nie dokonali wywozu towarów kupionych od PH M. poza terytorium Unii Europejskiej. Z terytorium kraju na litewskie składy celne towar wywoziła PH M., która opłacała koszty transportu. Zatem organ II instancji stwierdził, że zawarte w aktach sprawy umowy z kontrahentami zagranicznymi nie dają podstawy do przypisania odwołującemu się czynności oznaczonych w ustawie VAT jako eksport pośredni. Organ odwoławczy stwierdził również, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione warunki wymienione w definicji eksportu bezpośredniego. Towary nie zostały wywiezione poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu transakcji zrealizowanych pomiędzy podmiotami określonymi w wystawionych fakturach eksportowych. Towary zostały dostarczone jedynie do innego kraju na terytorium Wspólnoty, gdzie dokonane zostało przeniesienie prawa dysponowania nimi na inne podmioty. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem pełnomocnika, że organ I instancji naruszył zasadę proporcjonalności (współmierności) i neutralności podatku VAT, wynikające z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Organ odwoławczy zaznaczył, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług i strona faktycznie to prawo realizowała. Wobec tego określenie w zaskarżonej decyzji podatku należnego z tytułu sprzedaży tkanin na rzecz firmy B. metodą "w stu" według 22% stawki podatku VAT nie narusza zasady neutralności tego podatku. Konsekwencją braku potwierdzenia wywozu tkanin poza terytorium Wspólnoty jest bowiem niemożność zastosowania preferencyjnej, 0% stawki podatku VAT do tej sprzedaży. Organ II instancji nie podzielił również stanowiska strony skarżącej, że przepisy art. 41 ust. 6 i 7 u.p.t.u. określające konsekwencje braku dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty są zbyt restrykcyjne, i że cel można osiągnąć za pomocą środków mniej dolegliwych. W ocenie organu ww. przepisy nie pozostają w sprzeczności z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE i nie stanowią naruszenia zasady współmierności podatku od towarów i usług. Za naruszenie tej zasady uznaje się środki, przy zastosowaniu których nawet podatnik, który udowodni, iż nie narusza prawa, nie ma możliwości uniknięcia skutków ich zastosowania. Zdaniem organu odwoławczego z sytuacją taką nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. W przypadku bowiem kiedy Strona posiadałaby dowody potwierdzające dokonanie eksportu, miałaby prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT. W zakresie stwierdzonej przez organ I instancji nierzetelności prowadzonych przez PH M. ksiąg handlowych za 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w sprawie księgi PH M. za 2005 r. zostały odtworzone w oparciu o dokumenty źródłowe. W ocenie organu odwoławczego z domniemania prawdziwości z art. 193 § 1 o.p. nie korzysta odtworzona księga podatkowa w sytuacji, gdy uległa ona zniszczeniu lub podatnik ją utracił (podobnie: wyrok z 19.11.1993 r., SA/Wr 354/93). W skardze do sądu administracyjnego strona zarzuciła naruszenie: 1) art. 23 § 4 i 5, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. 2) art. 2 pkt 8 lit. b, art. 13 ust. 3, art.15, art. 41 ust. 4, art. 41 ust. 11 u.p.t.u. w zw. z art. 10 i art. 15(2) Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. UE L 145 z 13.06.1977 r.) – dalej zwanej VI Dyrektywą. Wskazując na powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi strona powołując się na art. 2 pkt 8 u.p.t.u. wywiodła, że pomimo, iż wywozu towaru z obszaru UE nie dokonał bezpośredni kontrahent, nie oznacza to jednak, że towar nie był przedmiotem eksportu pośredniego. Ustawodawca przewidział bowiem jednocześnie, że wywozu towaru może dokonać również inny podmiot, działający na rzecz dostawcy lub nabywcy. Ponadto art. 2 pkt 8 lit. b u.p.t.u. nie precyzuje kto ma dokonać wywozu towarów na rzecz nabywcy, a więc zdaniem pełnomocnika, może to być osoba trzecia, inna niż nabywca lub dostawca. W ocenie strony skarżącej nieuznanie przez organ prawa do zwolnienia podatku, nawet gdyby było zgodne z krajowymi regulacjami podatku od towarów i usług, narusza przepisy art. 10 i 15 (2) -VI Dyrektywy. Ponadto zdaniem pełnomocnika organ zarówno organ I jak i II instancji błędnie uznał transakcje z podmiotem amerykańskim za dostawy towarów podlegające opodatkowaniu według stawki z art. 41 ust.1 u.p.t.u. Nadmienił, że art. 41 ust. 6 odwołuje się do uzyskania przez podatnika dokumentu stanowiącego potwierdzenie wywozu. Ustawa nie precyzuje w jaki sposób to potwierdzenie powinno być dokonane. Nadto nadmienił, że w orzecznictwie wskazuje się, że w sytuacji eksportu do udowodnienia, że miał miejsce wywóz towaru wystarczy otrzymanie od kontrahenta kopii dokumentu SAD z pieczęcią urzędu celnego wyjścia, potwierdzającego, że towar opuścił terytorium kraju. W przedmiotowej sprawie, podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiadał kopie dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium. Pomimo tego organy uznały, że nie był to eksport pośredni. Strona skarżąca podniosła również, że organy podatkowe w trakcie prowadzonego postępowania naruszyły zasadę proporcjonalności (współmierności) i neutralności podatku VAT, wynikające z VI Dyrektywy. W ocenie pełnomocnika jeżeli okoliczność wywozu może być udowodniona dokumentem SAD, jako błędne i formalistyczne należy uznać żądanie od podatnika dysponowania innymi dowodami potwierdzającymi tę samą okoliczność. Naruszenie zasady współmierności prowadzi do naruszenia zasady neutralności VAT, ponieważ podstawa opodatkowania jest wyższa niż otrzymane faktycznie przez podatnika należne kwoty. Pełnomocnik nadmienił, że Skarżąca na oryginale dokumentu SAD 3 posiadała oryginalną pieczęć właściwego urzędu celnego "wyjścia towarów" poza granice UE. Zatem wykazywanie przez organy, że pomimo, iż dane wynikające z faktur eksportowych nie znajdowały odzwierciedlenia w fakturach zgłoszonych w procedurze TIR, jest żądaniem z naruszeniem ww. zasad. Mając powyższe na uwadze strona skarżąca wskazała, że organy podatkowe naruszyły art. 210 § 4 o.p. Ponadto pełnomocnik podniósł, że organ całkowicie dowolnie ustalił, że towary wykazywane w poszczególnych zgłoszeniach celnych SAD nie były tożsame z tkaniną ostatecznie wywożoną poza granice UE. W ocenie strony skarżącej, stwierdzając powyższe rozbieżności, organ winien ustalić ich przyczynę w postępowaniu dowodowym, w tym poprzez przesłuchanie Skarżącej, czy osób deklarujących wartość towaru w trakcie procedury TIR. Strona skarżąca wskazała również, że organ I instancji w sentencji decyzji wykazał kwotę podatku VAT w wys. 470.121,00 zł (str.2), natomiast w uzasadnieniu w wys. 439.989,00 zł (str. 34). Ponadto zdaniem pełnomocnika organ bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego tłumacza przysięgłego języka rosyjskiego w celu dokonania tłumaczenia na język polski oznaczenia rubryk i wpisów figurujących w rubrykach (13,3 oraz 1 dokumentów CMR; 17a, 29 dokumentów SAD; 5, 6 oraz 12 karnetów TIR). W ocenie strony skarżącej powyższe tłumaczenia w sposób jednoznaczny wskazałyby na oznaczenie właściwych urzędów celnych, krajów przeznaczenia towaru. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. W pierwszej kolejności należy wskazać, że niezasadny jest zarzut naruszenia przez organy administracji podatkowej art. 23 § 4 i 5, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. Otóż w sprawie na etapie postępowania podatkowego organy podatkowe nie dokonały ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, co wyklucza zasadność zarzutu wskazującego na naruszenie wskazanej powyżej kompilacji przepisów postępowania podatkowego. Niezasadny jest także kolejny zarzut dotyczący naruszenia art. 2 pkt 8 lit. b, art. 13 ust. 3, art.15, art. 41 ust. 4, art. 41 ust. 11 u.p.t.u. w zw. z art. 10 i art. 15(2) Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. UE L 145 z 13.06.1977 r.), związany w istocie z zakwestionowaniem przez organy podatkowe zastosowania przez Skarżącą stawki 0%, przewidzianej w eksporcie towarów. Strona skarżąca nie kwestionowała ustaleń faktycznych w tym zakresie. Jak zaś stwierdzono, PH M. dokonała dostaw towarów – tkanin na rzecz firmy amerykańskiej (B.), co udokumentowała fakturami VAT i deklaracjami eksportowymi SAD, wskazując jako kraj przeznaczenia Białoruś. Wywóz towarów został zgłoszony w polskim urzędzie celnym, towary przemieszczono z terytorium Polski do składów celnych na terytorium Litwy, gdzie nastąpiło przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Następnie towary znajdujące się w składach celnych stały się przedmiotem dalszych transakcji sprzedaży według następującego schematu: B. (USA) - O (Czechy) – U.(Białoruś). W takim układzie dokonywanych transakcji dochodziło zatem do dwukrotnej zmiany właściciela towarów, co należy podkreślić jeszcze na terenie Wspólnoty. Ostatecznie zostały one wywiezione poza terytorium Wspólnoty. Przy czym jak ustalono w toku postępowania podatkowego, dane wynikające z faktur eksportowych wystawionych przez PH M. na rzecz podmiotów amerykańskich nie znajdowały odzwierciedlenia w fakturach zgłoszonych w procedurze TIR, tzn. wywożone towary posiadały niższą wartość, tj. odsprzedawane były po niższych cenach od wykazanych na fakturach wystawionych przez Skarżącą. Zgodnie z art. 2 pkt 8 p.t.u. przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez: a) dostawcę lub na jego rzecz (tzw. eksport bezpośredni), lub b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (tzw. eksport pośredni). Stosownie zaś do art. 41 ust. 4 p.t.u. w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt. 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Według ust. 6 tego artykułu stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust 4, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Z kolei ust. 11 (art. 41 p.t.u.) stanowi, że przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz tych towarów. W świetle przedstawionych przepisów, trafne jest stanowisko organów podatkowych, iż transakcje deklarowane przez stronę skarżącą jako eksport towarów, nie spełniały warunków do uznania ich za eksport bezpośredni ani pośredni. Potwierdzone przez litewskie władze celne karty 3 SAD nie dokumentowały wywozu towarów poza granice Wspólnoty w warunkach dostaw zrealizowanych pomiędzy PH M. a firmami amerykańskimi, dotyczyły one natomiast dostaw wykonanych na Litwie, w których PH M. nie była już stroną. Wywóz towarów w procedurze TIR z terytorium Litwy następował bowiem w wykonaniu drugiej z kolei dostawy realizowanej na Litwie i dokonany został przez "trzeci" podmiot, nie będący kontrahentem PH M. Przepis art. 2 pkt 8 p.t.u. stanowi zaś jednoznacznie, iż eksportem jest wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, nadto ma być dokonany w przypadku eksportu bezpośredniego przez dostawcę lub na jego rzecz, lub w sytuacji eksportu pośredniego przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz. Jak wskazano warunki te nie zostały spełnione. Sąd w niniejszym składzie nie dopatrzył się sprzeczności pomiędzy ww. przepisami krajowymi a przepisami prawa wspólnotowego, nie ma zatem podstaw do rozważania konieczności bezpośredniego stosowania przepisów VI Dyrektywy. Strona skarżąca nie precyzuje, w czym dopatruje się wskazywanej sprzeczności. Zgodnie z postanowieniami art. 15(1 i 2) VI Dyrektywy, bez uszczerbku dla innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają od podatku na warunkach, które określają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania takich zwolnień i zapobieżenia wszelkim oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania i nadużyciom dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza Wspólnotą oraz dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza Wspólnotą przez lub na rachunek nabywcy nie mającego przedsiębiorstwa na terytorium kraju, z wyjątkiem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia, zaopatrzenia w paliwo i aprowizacji łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych środków transportu, służących do celów prywatnych. Warunkami zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest zatem zaistnienie dostawy towarów, wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, który powinien zostać dokonany przez sprzedającego lub inny podmiot działający w jego imieniu (eksport bezpośredni) albo przez nabywcę lub podmiot działający w jego imieniu (eksport pośredni), przy czym wywóz musi być dokonany w wykonaniu dostawy towarów (por. K. Sachs, VI Dyrektywa VAT, Warszawa 2004, s. 381-383). Są to zatem warunki analogiczne z przewidzianymi w przepisach krajowych, które nie zostały spełnione. Wymogów tych niewątpliwie nie spełnia fakt wywozu towaru w wykonaniu kolejnej innej dostawy. Sąd nie podziela poglądów zawartych w powoływanym w skardze orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14.11.2007 r., sygn. III SA/Wa 923/07, które - co na marginesie należy podkreślić - zostało już wyeliminowane z obrotu prawnego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.05.2009 r., sygn. I FSK 265/08 (vide: Internetowa Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Nadto spotkało się ono ze zdecydowaną krytyką literatury przedmiotu i orzecznictwa NSA. W ramach niej stwierdzono między innymi, że nie można stwierdzić niezgodności pomiędzy przepisami wspólnotowymi a przepisami polskimi w zakresie rozumienia eksportu towarów jako transakcji zwolnionej od opodatkowania z prawem do odliczenia (transakcji objętej stawką 0% VAT). Zarówno przepisy wspólnotowe, jak i przepisy polskie pozwalają na uznanie w danym państwie za eksport towarów (objęty stawką 0% VAT) takiej dostawy towarów, w następstwie której towary są wywożone z tego danego państwa poza Wspólnotę. Jeśli towary są wywożone poza Wspólnotę z innego państwa, to wówczas w danym państwie transakcja taka w ogóle nie podlega opodatkowaniu (vide: A. Bartosiewicz w Glosie do wyroku WSA z dnia 14.11.2007 r., sygn. III SA/Wa 923/07, Pr. i Pod. z 2008 r., nr 9, str. 35 [glosa krytyczna]; w podobnym duchu wypowiedziała się także D. Dominik w glosie do wymienionego wyroku publ. w: POP z 2008 r., nr 3, poz. 216). Mając na względzie powyższe organy podatkowe zasadnie uznały transakcje z podmiotami amerykańskimi za dostawy towarów podlegające opodatkowaniu według stawki z art. 41 ust. 1 p.t.u. Niezależnie od wniosków wynikających z powyższej analizy należy zwrócić uwagę na to, że Skarżąca dysponowała jedynie kopią, a nie oryginałem dokumentu SAD 3 oraz nie posiadała potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium wspólnoty. W tym zakresie Skarżąca powoływała się na posiadane - co należy podkreślić - kserokopii SAD - 3 zawierających pieczęć litewskiego organu celnego potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium wspólnoty. Wskazać należy, że z treści art. 41 ust. 6, 7 i 11 wynika, iż warunek umożliwiający zastosowanie stawki 0% w eksporcie, sprowadzający się do posiadania przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty odnosi się do obu kategorii podatników, a mianowicie eksporterów bezpośrednich i pośrednich (zob. wyrok NSA z dnia 14 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 751/09). Dokument ten ma gwarantować, że rzeczywiście nastąpił wywóz towarów i że bez objęcia ich procedurą powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju. W dalszej kolejności zaznaczyć należy, że chodzi tu o dokument oryginalny, a nie jego kopię w żaden sposób nieuwierzytelnioną (z czym mamy do czynienia w niniejszej sprawie). Jeżeli podatnik z różnych przyczyn nie dysponuje oryginałem dokumentu SAD – 3, fakt dokonania eksportu towaru może również być udokumentowany w formie zaświadczenia, w którym urząd celny wyprowadzenia potwierdzi w sposób przewidziany w przepisach regulujących jego działalność okoliczność dokonania wywozu towaru poza obszar Wspólnoty. Zaświadczeniem takim może być również stosowne potwierdzenie urzędu celnego naniesione na kserokopii dokumentu SAD - 3 (wyrok NSA z dnia 29.10.2010 r., sygn. akt I FSK 1617/09). W świetle powyższych rozważań nie miał istotnego znaczenia w sprawie wniosek dowodowy w postaci przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego tłumacza przysięgłego języka rosyjskiego w celu dokonania tłumaczenia rubryk i wpisów figurujących w określonych rubrykach CMR, SAD i TIR. Także nie zasługuje na uwzględnienie zarzut błędnego określenia w sentencji decyzji kwot podatku należnego, co zostało w sposób precyzyjny wyjaśnione w stanowisku organu z dnia [...].12.2010 r. Wobec powyższego oraz mając na uwadze to, że Sąd nie dostrzegł naruszenia jakichkolwiek innych przepisów dających podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).