II FZ 706/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Stanisław Bogucki po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia R. M. w zakresie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28 września 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 491/11 w sprawie ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. postanawia: oddalić zażalenie. 1. Postanowieniem z dnia 28 września 2011 r. o sygn. akt I SA/Ol 491/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie odmówił R. M. (dalej: Skarżąca) wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi Skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 kwietnia 2011 r. o nr [...], wydaną w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 61 § 3 i 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.). 2. Przebieg postępowania przed Sądem pierwszej instancji: Uzasadniając swoje rozstrzygniecie WSA w Olsztynie podał, że Skarżąca wniosła skargę na w.w. decyzję Dyrektora IS w O., w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. W skardze tej zawarto wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca podniosła, że zaskarżona decyzja jest wadliwa. Wskazała, że brak wstrzymania skutkować będzie możliwością jej egzekucji. Pozytywne orzeczenie Sądu pierwszej instancji będzie wymagać wszczęcia odrębnej sprawy, zmierzającej do odzyskania środków. Podniosła, że jej mąż zmarł w trakcie postępowania. Natomiast ona sam jest w bardzo złym stanie zdrowotnym. 3. Postanowienie Sądu pierwszej instancji: 3.1. Odmawiając wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji WSA w Olsztynie stwierdził, że zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a., Sąd może na wniosek skarżącego wstrzymać wykonanie w całości lub części zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może zatem nastąpić wyłącznie na wniosek skarżącego, co oznacza, że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek przedstawienia okoliczności, które pozwolą sądowi na dokonanie oceny, czy zostały spełnione przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania aktu lub czynności (por. postanowienie NSA z dnia 18 czerwca 2004 r., FZ 138/04, niepubl.). Art. 61 p.p.s.a. wskazuje na szkodę (majątkową, niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (postanowienie NSA z dnia 20 grudnia 2004 r., GZ 138/2004, Lex nr 281811). W rozpoznawanej sprawie wyegzekwowana kwota, w przypadku uwzględnienia skargi, będzie zwrócona w całości z urzędu. 3.2. Postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest postępowaniem wpadkowym, w którym sąd nie rozstrzyga o istocie sprawy. Z tego powodu w tym postępowaniu Sąd nie bada prawidłowości zastosowania przez organy przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej powoływana jako: u.p.d.o.f.). Te okoliczności będą badane przez Sąd dopiero przy rozpoznawaniu skargi co do meritum, czego wyrazem będzie orzeczenie kończące postępowanie. Stąd też powoływanie się na nie na etapie postępowania wpadkowego, jakim jest rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania, nie może być brane pod uwagę. Stanowisko Skarżącej, że zaskarżona decyzja jest merytorycznie niesłuszna i narusza prawo, nie stanowi zatem przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 61 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 9 września 2004 r., FZ 358/04, niepubl.). 4. Stanowisko Skarżącej w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 4.1. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie na powyższe postanowienie WSA w Olsztynie Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata) zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie 61 § 3 p.p.s.a., poprzez jego błędną wykładnię i dowolne uznanie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji, co stało się podstawą do odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. 4.2. Uzasadniając zażalenie Skarżąca stwierdziła, że użycie w art. 61 § 3 p.p.s.a. zwrotów nieostrych wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej (por. postanowienie NSA z dnia 2 czerwca 2004 r., FZ 86/04, niepubl.). Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod tymi pojęciami, ocena wystąpienia tych przesłanek za każdym razem należy więc do sądu. Ocena ta jest swobodna, ale nie dowolna. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem przesłankę wyrządzenia znacznej szkody należy interpretować jako szkodę (majątkową, a także niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość pieniężna nie miałaby znaczenia dla skarżącego, lub gdyby zachodziło niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu (por. postanowienie NSA z dnia 20 grudnia 2004 r., GZ 138/04, Legalis; postanowienie NSA z dnia 15 grudnia 2004 r., GZ 12/04, niepubl.). Skarżąca wskazała, że brak wstrzymania egzekucji spowoduje egzekucję z jedynego majątku, który posiada - nieruchomości. A zatem jest to szkoda majątkowa, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Skarżąca otrzymuje jedynie rentę w wysokości 730 zł miesięcznie, co uzasadnia wniosek, że ewentualna egzekucja toczyłaby się z nieruchomości. Gdyby natomiast skarga została uwzględniona przez Sąd pierwszej instancji wówczas postępowanie o zwrot świadczenia będzie się ściśle wiązało z ewentualnym zwrotem środków finansowych, a nie ze zwrotem nieruchomości, którą posiada Skarżąca. Innych oszczędności czy ruchomości, z których mogłaby być zaspokojona wierzytelność organu administracyjnego Skarżąca nie posiada. Egzekucja nieruchomości stanowić będzie utratę przez Skarżącą jedynego źródła zabezpieczenia dla niej i dla jej rodziny i jej utrzymania. Stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, że wyegzekwowana kwota w przypadku uwzględnienia skargi zostanie zwrócona w całości z urzędu jest stwierdzeniem pozbawionym analizy, bowiem jedyną możliwością spowodowania zapłaty przez Skarżącą tak wysokiej kwoty: 112.049,00 zł, będzie licytacja jedynego jej majątku, a zatem spowoduje stan nie do odwrócenia. Ponadto, w uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że Skarżąca na skutek stresu związanego z postępowaniem straciła męża, a teraz sama jest poważnie chora i skazana na opiekę dzieci. A zatem jest to szkoda niemajątkowa, którą ponosi cały czas Skarżąca i obawia się ona o własne życie i zdrowie, bowiem utrata przez nią nieruchomości (bo wszystko inne straciła już w wyniku tego postępowania) spowoduje z całą pewnością głęboki stres, a który to stres miedzy innymi był współprzyczyną śmierci jej męża. Bezspornym jest zatem, że są to "trudne do odwrócenia skutki faktyczne, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianą rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. szerzej: postanowienie NSA z dnia 10 marca 2010 r., I FSK 1841/09, Legalis)". 4.3. Powołując się na powyższą argumentację Skarżąca wniosła o (1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy WSA w Olsztynie do ponownego rozpoznania oraz (2) zasądzenie kosztów postępowania. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie WSA w Olsztynie odpowiada prawu, a przedstawione w zażaleniu uzasadnienie zasadności wstrzymania zaskarżonej decyzji Dyrektora IS: po pierwsze jest nieadekwatne na etapie odwoławczym postępowania wpadkowego (powołanie się przez Skarżącą na subiektywną ocenę, co do "szkody niemajątkowej" w postaci stresu i utraty męża na skutek prowadzonego postępowania podatkowego i sądowoadministracyjnego oraz powołanie się na niebezpieczeństwo utraty nieruchomości), a po drugie nie znajduje potwierdzenia w świetle całokształtu sytuacji majątkowej Skarżącej udokumentowanej w aktach sprawy. 5.2. Odnosząc się do argumentów zażalenia w zakresie możliwości zaistnienia szkody majątkowej trudnej do odwrócenia, tj. egzekucji z nieruchomości Skarżącej, na skutek wykonania zaskarżonej do WSA w Olsztynie decyzji podatkowej, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że przedstawione uzasadnione jest spóźnione względem prowadzonego etapu postępowania, tj. postępowania odwoławczego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Zażalenie nie jest środkiem służącym do uzupełniania złożonego w sprawie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu administracyjnego w zakresie jego uzasadnienia, w sytuacji, gdy strona w zażaleniu przedstawia nowe argumenty (okoliczności), które nieznane były sądowi pierwszej instancji. Zażalenie jest jednym z dwóch środków odwoławczych od orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych, co wynika z treści art. 194 p.p.s.a. Jego istotą jest kontrola legalności wymienionych w przepisach p.p.s.a. postanowień i zarządzeń wydanych w toku postępowania. Tym samym prawidłowe jego skonstruowanie, którego polega na nienaruszeniu istoty tego środka prawnego, sprowadza się do próby podważenia oceny dokonanej przez podmiot, który wydał dane postanowienie lub zarządzenie. Podniesienie zarzutu naruszenia prawa i argumentacja przemawiająca za oceną wnoszącego zażalenie, że owo naruszenie miało miejsce w jego sprawie, powinny zatem dotyczyć samego rozstrzygnięcia, na które wnosi się środek odwoławczy. Nie można podnosić w zażaleniu argumentów, które miałyby wspierać bezpośrednio wniosek oddalony w pierwszej instancji postępowania sądowoadministracyjnego, gdyż kontrola rozstrzygnięcia, na które wniesiono zażalenie, nie polega na ponownym rozpatrzeniu wniosku, lecz na sprawdzeniu, czy zasadnie – zgodnie z prawem i wymogami racjonalności oraz doświadczenia życiowego – oceniono, że wniosek o takiej a nie innej treści nie może być spełniony. Możliwość podnoszenia dodatkowych argumentów za wnioskiem w postępowaniu odwoławczym oznaczałaby zaprzeczenie funkcji kontrolnej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który byłby podmiotem ponownie oceniającym sam wniosek, a nie sposób jego rozstrzygnięcia w pierwszej instancji. Tym samym przekreślono by sens instytucji środka odwoławczego, co byłoby tożsame z naruszeniem przepisów p.p.s.a. konstytuujących ów środek (por. postanowienia NSA z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt II FZ 182/10, z dnia 23 września 2010 r., sygn. akt II FZ 464/10 publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W rozpoznawanej sprawie zawarty w skardze Skarżącej wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji został bardzo lakonicznie i ogólnikowo uzasadniony (por. k. 2 i 3 akt WSA w Olsztynie). Zasadnie Sąd pierwszej instancji przyjął, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może zatem nastąpić wyłącznie na wniosek skarżącego, co oznacza, że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek przedstawienia okoliczności, które pozwolą sądowi na dokonanie oceny, czy zostały spełnione przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania aktu lub czynności. W świetle w.w. uzasadnienia wniosku WSA w Olsztynie ocenił żądanie Skarżącej jako bezzasadne, bowiem trafnie zauważył, że w przypadku wykonania decyzji wyegzekwowana kwota zostanie zwrócona w przypadku uwzględniania skargi Skarżącej. Na tym etapie postępowania Sąd pierwszej instancji nie znał stanowiska Skarżącej, że jedynym (w jej ocenie) źródłem dla realizacji egzekucji będzie jej nieruchomość, co skutkowałoby ciężką do odwrócenia szkodą. Kwestia ta nie została przez Skarżącą podniesiona w uzasadnieniu w.w. wniosku. Nie można więc ocenić tego argumentu jako przesądzającego o nieprawidłowym rozpoznaniu wniosku Skarżącej przez WSA w Olsztynie. 5.3. Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględniania zażalenia Skarżącej w świetle wymogów sprawiedliwości (art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), bowiem w świetle akt sprawy podnoszone przez Skarżącą w zażaleniu okoliczności pozostają dalece wątpliwe. Nie można ocenić, że Skarżącą wykazała, że licytacja jej jedynej nieruchomości w przypadku wykonania decyzji będzie jedynym środkiem egzekucji. Wątpliwa pozostaje bowiem sytuacja majątkowa Skarżącej w kontekście: (a) uchylenia się od odpowiedzi na wezwanie Referendarza sądowego WSA w Olsztynie z dnia 1 sierpnia 2011 r., skąd przy deklarowanej jako jedyne źródło przychodu emeryturze w kwocie 775 zł czerpie środki na opłacenie profesjonalnego pełnomocnika, (b) w jaki sposób zagospodarowano kwotę odszkodowania za auto marki F., które Skarżąca zakupiła wraz z mężami za kwotę 280.000 zł. Trafna w tym kontekście jest ocena Referendarza sądowego WSA w Olsztynie, wyrażona w postanowieniu z zakresu prawa pomocy z dnia 6 września 2011 r., że okoliczności, iż w roku zakupu w.w. samochodu zostało ono skradzione, przemawia za wnioskiem, że kwota uzyskana z tytułu odszkodowania powinna być porównywalna z kwotą zakupu. Była to zatem znacząca kwota. Skarżąca nie wyjaśniła jednakże na jaki cel zostały przeznaczone otrzymane środki pieniężne, wyjaśniając lakonicznie, że kwota ta została dawno skonsumowana m.in. przez nieżyjącego już męża (por. k. 62 akt WSA w Olsztynie). Powyższe oświadczenie budzi wątpliwości co do wiarygodności, trudno bowiem przyjąć, że oszczędności całego życia małżonków przeznaczone na zakup drogiego auta, zostały następnie "skonsumowane", bez przeznaczenia ich na konkretne cele. 5.4. Podzielając powyższą wątpliwość oraz stwierdzając niejasność sytuacji majątkowej Skarżącej Naczelny Sąd Administracyjne nie znalazł przesłanek sprawiedliwościowych, aby odstąpić od konstatacji wyrażonej w pkt. 5.2 niniejszego uzasadnienia. Oceniając zatem zaskarżone postanowienie WSA w Olsztynie jako prawidłowe, Sąd zażalenie Skarżącej oddalił, jak stwierdzono w sentencji, na mocy art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a.