II FSK 1459/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia del. WSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. R.-L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Ol 425/11 w sprawie ze skargi E. R.-L. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 30 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. R.-L. na rzecz Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Ol 425/11, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, po. 1270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a.", oddalił skargę E. R. – L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 30 marca 2011 r. w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych. Sąd przedstawił następujący stan sprawy. E. R. – L. wnioskiem z dnia 3 września 2010 r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o umorzenie zaległości w podatku dochodowym za 2002 r. w wysokości 52 680,94 zł wraz z odsetkami za zwłokę, wynikających z decyzji z dnia 10 listopada 2009 r., Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., orzekającej solidarną odpowiedzialność Strony jako spadkobiercy za zaległości podatkowe zmarłego Z. R. z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu za 2002 r. W uzasadnieniu strona podniosła, że nie miała wpływu zarówno na powstanie przedmiotowych zaległości podatkowych, jak i za zwłokę w ich zapłacie. Wskazała na trudną sytuację materialną, która nie pozwala jej na spłatę należności podatkowych. Podała, że jest studentką Uniwersytetu [...] w O., I roku teologii. Źródłem utrzymania jest renta rodzinna, z której prowadzona jest egzekucja, w związku z czym nie ma środków na utrzymanie. Nie może liczyć na żadną pomoc ze strony matki, która przebywa na urlopie bezpłatnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 17 grudnia 2010 r. odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż Strona przyjmując spadek wprost przyjęła również wszelkie obciążania z tym związane, m.in. zobowiązania podatkowe Jej ojca. Ponadto, w spadku otrzymała majątek o znacznej wartości co daje możliwość uregulowania zaległych zobowiązań podatkowych Z. R.. Organ podniósł, że Strona spłaca zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym, dając im pierwszeństwo przed zobowiązaniami wobec Skarbu Państwa. Stwierdził, że sytuacja Strony nie przemawia za udzieleniem ulgi w spłacie należności podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, po rozpatrzeniu odwołania E. R. – L., decyzją z 30 marca 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy przedstawił i przeanalizował sytuację finansową, materialną i osobistą strony. Podano też, że z postanowienia Sądu Rejonowego w Olsztynie z dnia 1 lipca 2008 r., sygn. akt I Ns 338/08 wynika, iż spadek po Z. R., zmarłym w dniu 15 marca 2008 r., na podstawie ustawy nabyły córki E. W. R. i E. M. R. po 1/2 części każda z nich. Ze "Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych" SD-Z2 wynikało, że Strona nabyła udział wynoszący 1/2 części własności nieruchomości o powierzchni gruntu 270 m2, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 127 m2, położonych przy ul. S. 11 w O. o łącznej wartości 300 000 zł, udział wynoszący 1/12 części własności nieruchomość gruntowej o wartości 20 000 zł, położonej przy ul. L. 17 w Z. oraz udział wynoszący 1/2 części samochodu osobowego marki Chevrolet Aveo, o wartości 10 000 zł. Strona wykazała, że łączna wartość nabytych rzeczy lub praw majątkowych wyniosła 330 000 zł. Organ podatkowy wskazał, że decydując się na przyjęcie w sposób prosty spadku, Odwołująca przyjęła na siebie odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia (art. 1031 K.c.). Zatem organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że to Strona dokonała wyboru, z którego wynika konieczność spłaty całego zadłużenia solidarnie z drugim spadkobiercą. Odnotowano też, wbrew twierdzeniom Strony, że Naczelnik Urzędu Skarbowego podejmował czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości podatkowych w podatku dochodowym od Z. R.. Zdaniem organu odwoławczego, podnoszone przez stronę argumenty o braku wiedzy o istnieniu zaległości podatkowych w związku z tym, że za życia ojca nie utrzymywała z nim kontaktu, pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Organ wskazał, że odpowiedzialność Strony za zaległości podatkowe zmarłego ojca powstała w momencie objęcia przez nią spadku. W ocenie organu, w niniejszej sprawie wystąpiła przewidziana w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednak nawet ustalenie, że podatnik ma ważny interes w domaganiu się umorzenia należności podatkowych nie obliguje organu podatkowego do wydania korzystnej dla niego decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, Strona jest w stanie należności podatkowe uregulować, gdyż nie utraciła możliwości zarobkowania, nie utraciła również losowo majątku. Mimo, że miesięczne wydatki Strony przekraczają Jej dochód, Strona posiada majątek nabyty w drodze spadku o łącznej wartości, jak sama wskazała w "Zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych" SD-Z2, 330 000 zł, w tym, wbrew temu co twierdzi w odwołaniu, udział w nieruchomości w Z. o wartości 20 000 zł. Zatem, dopóki istnieją niewykorzystane możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed wyczerpaniem tych możliwości, byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez brak powiązania treści przepisu z indywidualną, faktyczną sytuacją w jakiej znajduje się Strona. Ocena istnienia okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej powinna być dokonana według stanu z chwili rozstrzygnięcia, a zdarzenia wcześniejsze mają znaczenie drugorzędne. Zatem organ pierwszej instancji podjął prawidłowe działania dokonując ustaleń co do bieżącej sytuacji Strony, zbadał sytuację materialną, rodzinną i życiową Strony oraz poddał ocenie racje, na które powoływała się Odwołująca. W złożonej skardze, Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 30 § 3 k.p.a. i art. 13 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej, twierdząc iż osoba, która podpisała zaskarżoną decyzję nie miała upoważnienia do dokonania tej czynności, a podmiotem umocowanym do tego był Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie jako organ odwoławczy. Zdaniem Strony, naruszono również art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak merytorycznego rozpoznania przedmiotowej sprawy. Strona zarzuciła także naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67c § 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącej organ nie udowodnił, że Skarżąca ma majątek, którym może spłacić narzucone jej zobowiązanie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie wniósł o jej oddalenie i potrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r. oddalił skargę E. R. – L.. W ocenie Sądu I instancji z akt sprawy wynika, że organy podatkowe obu instancji dokonały wnikliwej i szczegółowej oceny sytuacji Skarżącej oraz rozważyły okoliczności powstania przedmiotowej zaległości i jej charakter pod kątem ewentualnego zaistnienia przesłanek umorzenia zaległości określonych w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Trafnie zdaniem Sądu, w uzasadnieniu decyzji, organ wyjaśnił, że Skarżąca przyjmując spadek w sposób prosty, przyjęła na siebie odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia, czego konsekwencję stanowi decyzja organu pierwszej instancji orzekająca solidarną odpowiedzialność Skarżącej za zaległości podatkowe spadkodawcy. Błędnie zdaniem Sądu zarzucono naruszenie art. 13 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji podpisanej zdaniem Skarżącej przez osobę nieupoważnioną do tej czynności. Zgodnie z art.143 §1 i 2 O.p. organ podatkowy może upoważnić pracowników kierowanej jednostki do załatwiania spraw w jego imieniu, w szczególności do wydawania decyzji, przy czym upoważnienie to udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej powinno być udzielone w formie pisemnej. Dlatego w ocenie Sądu powołane przepisy organizacyjne w pełni wyjaśniają kwestię upoważnienia do podpisywania decyzji w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie. Skargę kasacyjną od wyżej opisanego wyroku wniosła E. R. – L. zaskarżając ten wyrok w całości, opierając skargę kasacyjną na naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania i wniosła o uchylenie przedmiotowego orzeczenia w całości. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych; 2) art. 30 § 3 k.p.a.; 3) art. 138 k.p.a.; 4) art. 10 § 1 k.p.a.; 5) art. 13 § 1 pkt.a) Ordynacji podatkowej; 6) art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej; 7) art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej; 8) art. 155 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; 9) naruszenie zasad z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 123, art. 129 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz organu administracji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu z przyczyn wynikających z niej samej. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w związku z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie niniejszej żadnemu z tych wymogów skarga kasacyjna nie czyni zadość. Nieprawidłowa redakcja zarzutów, brak profesjonalnego uzasadnienia skargi kasacyjnej, bez wykazania na czym polegał błąd sądu pierwszej instancji w ich nieuwzględnieniu, czy też nierozpoznaniu tych zarzutów, a przede wszystkim niewykazanie jaki wpływ na wynik sprawy mogły mieć wskazane uchybienia, czyni już tylko z tych powodów skargę kasacyjną bezpodstawną. Nie sposób nie dostrzec także braku staranności przy sporządzeniu skargi kasacyjnej co najbardziej dobitnie wyraża się w tym, że na str. 1 skargi kasacyjnej jej autor wskazując zaskarżony wyrok Sądu I instancji trzykrotnie przywołał jego sygnaturę ani razu nie czyniąc tego w sposób prawidłowy; raz autor skargi kasacyjnej powołuje "SYGN. AKT WSA: II SA/Ol-425/11", następnie "V SA/Ol-425/11" po czym znów "II SA/Ol 425/11". Prawidłowa zaś sygn. akt sprawy, w której został wydany zaskarżony wyrok to: I SA/Ol 425/11. Skarżący nie podał także jaki jest przedmiot zaskarżonego wyroku. Z najdalej posuniętej ostrożności Naczelny Sąd Administracyjny, mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. (I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010, Nr 1, poz. 1), zgodnie z którą przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ten postulat spełni. Przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm) nie jest przepisem procesowym, lecz ustrojowym, określającym podstawowe kryterium sprawowania kontroli administracji publicznej przez sądy administracyjne. Może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wówczas, gdy sąd przyjmie inne, niż legalność, kryterium kontroli (wyrok NSA z 19.9.2013 r., sygn. akt II OSK 533/12. LEX nr 1408542). Artykuł 1 powołanej ustawy jako przepis ustrojowy normujący zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne, nie może co do zasady stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. To, czy ocena legalności zaskarżonej decyzji była prawidłowa czy też błędna, nie może być utożsamiane z naruszeniem tego przepisu. Jedynie w drodze wyjątku, np. gdy sąd dokonał kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o inne kryterium, niż kryterium legalności czy też orzekał w sprawie, która nie podlega rozpoznaniu przez sądy administracyjne, przepis ten może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną. (wyrok NSA z 27.3.2013 r., sygn. akt I GSK 1790/11. LEX nr 1332295). Przepis art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. ma charakter przepisu ustrojowego, który sąd mógłby naruszyć odmawiając rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, bądź rozpoznając ją, ale stosując przy kontroli inne kryterium niż kryterium zgodności z prawem. (wyrok NSA z 8.3.2013 r., sygn. akt II GSK 2307/11. LEX nr 1305511). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego żadna z wyżej wymienionych przesłanek uzasadniających zarzut naruszenia art. 1 § 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych w sprawie nie wystąpiła. Trzeba także zauważyć, że strona skarżąca nawet nie podjęła próby uzasadnienia tego zarzutu. Postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych prowadzone jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Stąd też zarzuty naruszenia przepisów ustawy Kodeks postępowania administracyjnego wymienione w pkt 2 - 4 skargi kasacyjnej są oczywiście nieuzasadnione. Przepisy te nie były stosowane w niniejszej sprawie. Ocenę zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej w pkt 5, 7, 9 należy poprzedzić uwagą tego rodzaju, że zarzuty skargi kasacyjnej nie mogą być skierowane przeciwko decyzji organu administracji publicznej. Muszą natomiast odnosić się do zaskarżonego wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego i dotyczyć naruszenia przepisów, które mają zastosowanie przed tym sądem. (wyrok NSA z 5.1.2012 r., sygn. akt II OSK 1970/10. LEX nr 1138027). Tymczasem treść skargi kasacyjnej wskazuje, że jej autor zwalcza nie zaskarżony wyrok sądu I instancji ale decyzję organu administracji publicznej; w skardze kasacyjnej nie wskazano chociażby jednego przepisu ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który zostałby naruszony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na czym konkretnie to naruszenie miałoby polegać i jaki był jego wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 13 § 1 pkt a) Ordynacji podatkowej stanowi, że organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest: dyrektor izby skarbowej, dyrektor izby celnej – jako organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie orzekał jako organ odwoławczy od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.. Kwestia ewentualnego podpisania zaskarżonej decyzji przez osobę nieuprawnioną nie została powiązana z zarzutem naruszenia adekwatnego przepisu postępowania jak i nie wykazano jaki wpływ to naruszenie mogło mieć na wynik sprawy. Przepis art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej dzieli się na pięć kolejnych jednostek redakcyjnych (pkt 1; pkt 2 lit. a) i lit. b); pkt 3). Brak dostatecznego sprecyzowania zarzutu, pomijając wyżej wskazane wadliwości konstrukcyjne, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności tego zarzutu. Naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 123, art. 129 Ordynacji podatkowej nie mogły zostać naruszone przez sąd I instancji, albowiem przepisy te nie były stosowane przez ten sąd. Trzeba też zauważyć i podkreślić, że uchybienie tym przepisom nie zostało w żaden sposób uzasadnione. Zgodnie z art. 155 § 1 p.p.s.a. w razie stwierdzenia w toku rozpoznawania sprawy istotnych naruszeń prawa lub okoliczności mających wpływ na ich powstanie, skład orzekający sądu może, w formie postanowienia, poinformować właściwe organy lub ich organy zwierzchnie o tych uchybieniach. Brak uzasadnienia tego zarzutu, poza dość enigmatycznym stwierdzeniem, że "Do daty skargi kasacyjnej nie ma stanowiska WSA w sprawie wniosku z art. 155 § 1 ust o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności tego zarzutu. Wyjaśnić trzeba tylko, że orzeczenia sygnalizacyjne mają charakter fakultatywny. Nie wydanie przez Sąd pierwszej instancji postanowienia sygnalizacyjnego nie może być podstawą formułowania zarzutu skargi kasacyjnej. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji słusznie bowiem w zaskarżonym wyroku zwrócił skarżącej uwagę na uznaniowy charakter decyzji wydawanych na podstawie art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i rolę Sądu administracyjnego, który dokonuje ich kontroli. Zauważyć bowiem w tym miejscu trzeba, że podejmując "wolicjonalną" decyzję w przedmiocie ulgi w wykonaniu podatku, organ podatkowy dokonuje jej subsumcji pod dyspozycję art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej wyrażoną w jego treści zwrotem "organ może". Wynika z tego, że organ podatkowy podejmuje i wydaje decyzję w przedmiocie zastosowania przywoływanej ulgi podatkowej, co oznacza, że w przypadku stwierdzenia realizacji przestanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego może, to jest uprawniony, także odmówić jej zastosowania, jeżeli podejmie taką decyzję i w obszarze okoliczności rozpoznanej indywidualnej sprawy stanowisko to uzasadni w sposób spełniający rygory i standardy art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Decyzja o odmowie zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych jest decyzją w przedmiocie jej zastosowania, a więc mieści się w granicach uprawnienia udzielonego organom podatkowym w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (J. Brolik "Postępowanie podatkowe w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej", Przegląd podatkowy nr 8/2012 s. 45.). Mając zatem na uwadze uznaniowy charakter decyzji z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, prawidłowo także Sąd pierwszej instancji skonstatował, że nawet stwierdzenie istnienia "ważnego interesu podatnika" nie stanowi podstawy do umorzenia zaległości podatkowej i nie powoduje również przekroczenia przez organ uprawnień wynikających z uznania administracyjnego. Trafnie bowiem zauważył, że sytuacja finansowo - rodzinna skarżącej jest trudna; jednakże nienadzwyczajna. Należy się zgodzić także z konstatacją, że skarżąca po sprzedaniu dwóch nieruchomości powinna w pierwszej kolejności uiścić zaległość podatkową, która stanowi tylko niewielką część kwoty pochodzącej ze sprzedaży. Tymczasem skarżąca opłaca raty za nowe mieszkanie, pomijając przy tym swoje zobowiązania wobec państwa. Nie wywiązywała się także w całości ze wcześniejszych ustaleń z organem wynikających z decyzji o odroczeniu zapłaty przedmiotowej zaległości podatkowej. Akcentowane w skardze kasacyjnej twierdzenie Sądu I instancji zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku o pewnej lakoniczności sformułowań nie może przesądzać o wadliwości tego wyroku albowiem Sąd ocenił, iż pomimo tego właśnie braku decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego a to jest właśnie istotą oceny zarzutu naruszenia art. 67a § 1 Op. Symptomatyczne dla sposobu zredagowania skargi kasacyjnej jest to, że wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej zwrot o lakoniczności sformułowań znajduje się na str. 14 uzasadnienia wyroku a nie na str. 13. Mając na uwadze powyższe Sąd Oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.