I SA/Łd 922/11

Dnia 27 września 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2011 roku sprawy ze skargi K. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz K. Z. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia [...] r. skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego. Wskazał, że będąc stanu wolnego, 3 lipca 2006 r. nabył, jako współwłaściciel (jego udział wynosił 1/3) zabudowaną działkę gruntu. W listopadzie 2006 r. Burmistrz Miasta O. zatwierdził podział nieruchomości na 16 działek, z których każda w ewidencji gruntów jest zakwalifikowana jako działka rolna. W styczniu i lutym 2007 r. wnioskodawca, będąc już żonaty, sprzedał swój udział w czterech działkach osobom fizycznym (zawarto 3 umowy sprzedaży). Złożył (i złożyć zamierza) w urzędzie skarbowym oświadczenie, że część kwoty uzyskanej ze sprzedaży przeznaczy na budowę budynku mieszkalnego lub zakup działki przeznaczonej pod budownictwo mieszkaniowe, zaś od części kwoty wyszczególnionej w PIT-23 zapłacił bądź zapłaci zryczałtowany podatek dochodowy. W tak przedstawionym stanie faktycznym podatnik chciał się dowiedzieć, czy jego żona winna również złożyć PIT-23 z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, czy dla celów ulgi w podatku (zgodnie z oświadczeniem do PIT-23) honorowane będą faktury VAT od towarów zakupionych na terytorium Unii Europejskiej, przeznaczonych do budowy budynku mieszkalnego i według jakiego kursu winien przeliczyć kwoty z tych faktur dla celów ulgi w podatku dochodowym, czy do faktur tych podatnik musi dołączyć ich tłumaczenie na język polski, czy zwolnienie z zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osiągniętych w wyniku sprzedaży udziałów dotyczy zakupu działki rolnej, dla której nie ma planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, czy oprócz zryczałtowanego podatku dochodowego winien on zapłacić od osiągnięcia przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jeszcze jakiś podatek (np. VAT lub inny) lub konieczne będzie dodatkowe rozliczenie. Podatnik chciał również wiedzieć, czy jeśli sprzeda udziały w pozostałych nieruchomościach przed upływem 5 lat od daty dokonania ich zakupu zobowiązany będzie tylko do złożenia PIT-23 i uiszczenia 10% podatku dochodowego i czy jeżeli sprzeda je po upływie 5 lat od zakupu, będzie zwolniony ze zryczałtowanego podatku dochodowego. Jednocześnie podatnik przedstawił swoje stanowisko w tym zakresie. Stwierdził, że w jego ocenie żona nie jest zobligowana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży udziałów, skoro stanowiły one odrębny majątek wnioskodawcy. Wyraził też pogląd, że skoro Polska jest członkiem Unii Europejskiej, to w sytuacji, gdy towary zostaną zakupione na terytorium innego państwa członkowskiego i zużyte do budowy budynku mieszkalnego, położonego w Polsce, podatnik winien mieć prawo do odliczenia kwot związanych z ich zakupem, przy zastosowaniu przelicznika – średniego kursu danej waluty, określonego w uchwale zarządu NBP na dzień wystawienia faktury. W ocenie podatnika jedynym podatkiem, jaki winien zapłacić w związku ze sprzedażą udziałów w nieruchomościach jest zryczałtowany podatek dochodowy (z możliwością zwolnienia od niego). Po upływie 5 lat od nabycia udziałów sprzedaż ich winna być całkowicie wolna od podatku, nawet gdy zostanie dokonana w odstępach np. tygodniowych, a łączna kwota z ich sprzedaży przekroczy 10 000 €. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko podatnika w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług za nieprawidłowe. W ocenie organu sprzedaż nieruchomości jest dostawą towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; w skrócie "ustawa o VAT"), bowiem zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, grunt - dla celów tego podatku - jest towarem. Dalej organ podatkowy odwołał się do definicji podatnika podatku od towarów i usług oraz definicji działalności gospodarczej zawartych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Wskazał, że podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna dokonująca czynności opodatkowanych także wówczas, gdy czynność taka została dokonana jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Po rozpoznaniu zażalenia strony, decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia zaskarżonego postanowienia. Na skutek skargi podatnika, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 17 października 2007 r. (I SA/Łd 929/07) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Sąd stwierdził, że oba te akty naruszały przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim prowadziły rozważania bezpodstawnie przyjmując, że przedmiotem czynności dokonanej przez stronę jest grunt, chociaż zarówno z wniosku podatnika, jak i przedstawionych przez niego dokumentów wynikało, że przedmiotem tej czynności był jego udział we współwłasności nieruchomości. Stwierdził przy tym, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie może być uznana za dostawę towaru, udział nie jest bowiem ani gruntem, ani też częścią budynku, stanowiącego część składową gruntu (nie można mówić o wydzielonej fizycznie części rzeczy - art. 46 § 1 i art. 47 § 1 i 2 k.c.) w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej, prawa tego nie wymieniono też jako desygnatu pojęcia towar w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, czy też w innym przepisie regulującym dostawę towaru. Sąd stwierdził także, że organy podatkowe udzielając interpretacji nie wyczerpały wszystkich pytań oraz zajętego w ich przedmiocie przez skarżącego stanowiska koncentrując się jedynie na kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług gruntu. Jednocześnie z akt sprawy nie wynikało, aby te "dodatkowe" zagadnienia były przedmiotem innego postępowania. To z kolei stanowiło naruszenie przepisów art.14 a § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowił uznać stanowisko podatnika za nieprawidłowe w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości. Organ I instancji posiłkując się uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. w sprawie I FPS 1/06 (dotyczącą użytkowania wieczystego), art.5 (3) (c) VI Dyrektywy Rady UE z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych oraz przepisami kodeksu cywilnego (art. 195, art. 196 § 1 i 2 oraz art. 210) uznał, że udział we współwłasności stanowi towar, a jego zbycie - dostawę towarów. W ocenie Naczelnika działania podjęte przez wnioskodawcę wyczerpują definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za taką interpretacją przemawia okoliczność, że skarżący w krótkich odstępach czasu zbył więcej niż jeden udział na rzecz różnych podmiotów. Wskazuje to na to, że działalność strony nosiła cechy działalności zorganizowanej, wykonywanej w celach handlowych. Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] r. odmówił uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji. Wskazał, że przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, że przedmiotem czynności podatnika był grunt, a nie udziały we współwłasności nieruchomości, nie ma wpływu na rozstrzygnięcie i treść udzielonej informacji. Zgodnie z art. 5 (3) (c) VI Dyrektywy Państwa Członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały lub inne tytuły będące odpowiednikiem udziałów, dające ich posiadaczowi prawo własności lub posiadania nieruchomości lub ich części. Zdaniem organu drugiej instancji okoliczności przedstawione przez podatnika we wniosku bezspornie wskazują na to, że w momencie nabywania przedmiotowych udziałów w nieruchomości skarżący działał w charakterze handlowca. W dniu 3 lipca 2006 r. nabył jako współwłaściciel nieruchomość gruntową, która w listopadzie 2006 r. została podzielona na 16 mniejszych działek, z których dotychczas sprzedano cztery. Sama okoliczność podziału nieruchomości gruntowej na mniejsze działki wskazuje na zamiar sprzedaży działek w sposób częstotliwy. W przeciwnym wypadku dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Po rozpoznaniu skargi na powyższą decyzję WSA w Łodzi wyrokiem z 10 grudnia 2008 r. (I SA/Łd 1192/08) uznał, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, jednak z innych powodów niż wskazane w skardze. W ocenie Sądu rozstrzygając niniejszą sprawę Dyrektor naruszył przepisy ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwą wykładnię. Sąd I instancji w pełni podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 października 2008 r. w sprawie I FSK 1242/07. Wskazał, że rozporządzenie udziałem obejmuje czynność przeniesienia tego udziału, a nie rzeczy. Przedmiotem zbycia w takim przypadku jest udział we własności rzeczy jako prawo majątkowe, a nie sama rzecz. Skoro zatem sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi sprzedaż prawa, a nie materialnej części gruntu, czy budynku, to nie sposób mówić w takiej sytuacji o dostawie towaru. Z tego względu sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Sądu, powoływanie się przez organy na uregulowanie zawarte w art. 5 (3) (c) VI Dyrektywy nie ma znaczenia, gdyż polski ustawodawca nie skorzystał z opisanej w tym artykule możliwości i nie uznał za rzeczy udziałów lub innych tytułów będących odpowiednikiem udziałów, dających ich posiadaczowi, de iure lub de facto, prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części. Takie rozważania, w ocenie Sądu, muszą prowadzić do wniosku, że zwolnienia opisane w art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z pkt 10 ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie mają zastosowania do świadczenia usług, dotyczą bowiem dostawy towarów. Ponieważ znaczna część rozważań organów podatkowych obu instancji poświęcona jest możliwości skorzystania przez skarżącego ze zwolnień opisanych w tych przepisach, uznanie że przeniesienie udziału we współwłasności stanowi świadczenie usługi, a nie dostawę towaru oznacza, że naruszenie prawa materialnego jakiego w tym zakresie dopuściły się organy obu instancji ma wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej zarzucił: 1) naruszenie art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy w związku z 10 oraz art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w związku z art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię dostawy towarów, co doprowadziło Sąd I instancji do uznania, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości jest świadczeniem usługi, 2) naruszenie prawa materialnego - art. 2 pkt 6 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie mieści się w definicji towaru, co doprowadziło Sąd I instancji do przyjęcia błędnego poglądu, że sprzedaż udziału we współwłasności należy klasyfikować jako świadczenie usługi, 3) naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi świadczenie usługi w rozumieniu tego przepisu, 4) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo że orzeczeniu organów podatkowych nie można było zarzucić naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy a przy prawidłowej wykładni prawa materialnego skarga podatnika winna zostać oddalona, 5) naruszenie przepisów postępowania - art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez brak w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnienia powodów, dla których Wojewódzki Sąd Administracyjny nie odniósł się do orzecznictwa ETS wydanego na gruncie art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy, w tym zwłaszcza wyroku ETS z 15 grudnia 2005 r. w sprawie C-63/04, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż uniemożliwia kontrolę zaskarżonego orzeczenia. NSA nie podzielił powyższych zastrzeżeń organu i wyrokiem z 21 kwietnia 2010 r. (I FSK 614/09) oddalił skargę kasacyjną. Wskazując na treść art. 153 p.p.s.a. przypomniał, że w niniejszej sprawie zapadło prawomocne orzeczenie WSA w Łodzi z 17 października 2007 r. (I SA/Łd 929/07), którym Sąd I instancji uchylając rozstrzygnięcia organów obu instancji stwierdził, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie może być uznana za dostawę towaru, udział nie jest bowiem ani gruntem, ani częścią budynku, stanowiącego część składową gruntu. Wobec powyższego ocena prawna wynikająca z ww. wyroku, była wiążąca – przy ponownym rozpatrywaniu sprawy – zarówno dla organów podatkowych, jak i dla Sądu. Ani organy podatkowe, ani sąd nie mogły tej kwestii rozstrzygnąć odmiennie, niż wynikało to z niezaskarżonego wyroku. NSA powołał też art. 170 p.p.s.a., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zaznaczył, że istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że także inne sądy i inne organy państwowe, a w wypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu. W konsekwencji stwierdził, że wobec treści art. 170 p.p.s.a. również NSA jest związany prawomocnym wyrokiem WSA w Łodzi z 17 października 2007 r. i nie może zignorować jego treści. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia [...] r. kolejny raz uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Od tego rozstrzygnięcia podatnik ponownie złożył zażalenie, zaś decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 i art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz wyrok WSA w Łodzi z 10 grudnia 2008 r. (l SA/Łd 1192/08) i stwierdził, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi świadczenie usługi. Ze względu na to, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie została objęta preferencyjną stawką podatku VAT, jak również nie korzysta ze zwolnienia z podatku wskazał, że przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 22%. Odwołując się do definicji podatnika i działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT ocenił, że w przedstawionym stanie faktycznym zbycie przez skarżącego udziałów w działkach budowlanych podlegało opodatkowaniu VAT. Organ podkreślił, że podatnik 12 kwietnia oraz 3 lipca 2006 r. nabył jako współwłaściciel nieruchomość gruntową, która w listopadzie 2006 r. została podzielona na 16 mniejszych działek, z których dotychczas sprzedano 4. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej sama okoliczność podziału nieruchomości gruntowej na mniejsze działki wskazuje, że powzięto zamiar sprzedaży udziałów w sposób częstotliwy. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Powyższe potwierdzają decyzje Burmistrza Miasta O. z [...] r. o ustaleniu warunków zabudowy dla nieruchomości 79/8, 79/9, 79/10, 79/11, w których określono sposób zagospodarowania i warunki zabudowy terenu dla inwestycji obejmującej budowę 16 domów jednorodzinnych wraz z elementami infrastruktury technicznej w zakresie budowy przyłączy wodociągowych, kanalizacji. Zdaniem organu okoliczności sprawy wskazują, że przedmiotowe działki nie zostały wyodrębnione na własne potrzeby, ale z zamiarem sprzedaży udziałów w tych działkach. Organ zwrócił też uwagę, że podatnik zbył jedną z części zaledwie 6 miesięcy po dacie zakupu, zaś kolejne części w odstępie miesiąca na rzecz więcej niż jednego podmiotu, co dowodziło istnienia po stronie zbywcy zamiaru przeprowadzania transakcji sprzedaży w sposób częstotliwy. Wskazał, że zarówno w momencie nabycia udziału (nabycie nieruchomości w celu późniejszego zbycia i osiągnięcia z tego tytułu zysku na sfinansowanie budowy domu lub zakupu działki), jak i w czasie jego posiadania (podział nieruchomości), podjęto działania wskazujące na zarobkowy charakter tych czynności. Za poprawnością prezentowanego stanowisko przemawia też opinia Rzecznika Generalnego Trybunału Wspólnot Unii Europejskiej przedstawiona w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10. W skardze do WSA w Łodzi podatnik zarzucił naruszenie: art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT na skutek błędnej interpretacji i przyjęcia, że do sprzedanych działek nie stosuje się zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie; art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT na skutek błędnej jego interpretacji poprzez przyjęcie, że czynności wykonane przez skarżącego, a polegające na sprzedaży działek, należy kwalifikować jako działalność gospodarczą ponieważ dokonane zostały w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy co stanowi wystarczające kryterium do uznania działalności skarżącego za działalność gospodarczą i co z kolei implikuje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług; art. 14a-14e Ordynacji podatkowej poprzez fakt, że organ podatkowy dokonywał własnych ustaleń, pomimo że przepisy te nie przewidują prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; W niniejszej sprawie kluczowa jest okoliczność, że zapadło już prawomocne orzeczenie WSA w Łodzi z 17 października 2007 r. (I SA/Łd 929/07), którym Sąd I instancji uchylając rozstrzygnięcia organów obu instancji stwierdził, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie może być uznana za dostawę towaru, udział nie jest bowiem ani gruntem, ani częścią budynku, stanowiącego część składową gruntu. Wobec powyższego ocena prawna wynikająca z ww. wyroku, była wiążąca – przy ponownym rozpatrywaniu sprawy – zarówno dla organów podatkowych, jak i dla Sądu zgodnie z art. 153 p.p.s.a. Ani organy podatkowe, ani sąd nie mogły tej kwestii rozstrzygnąć odmiennie, niż wynikało to z niezaskarżonego wyroku. Stosownie do treści art. 170 p.p.s.a., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zaznaczył, że istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że także inne sądy i inne organy państwowe, a w wypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu. Podkreślił to również Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi z dnia 10 grudnia 2008 r. (I SA/Łd 1192/08). Stwierdził mianowicie, że wobec treści art. 170 p.p.s.a. również NSA jest związany prawomocnym wyrokiem WSA w Łodzi z 17 października 2007 r. i nie może zignorować jego treści. W zaskarżonych orzeczeniach organy podatkowe odniosły się tylko do kwestii najbardziej newralgicznej, a mianowicie czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem usług i czy podlega ono ze względu na swoją powtarzalność opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tymczasem w postanowieniu i decyzji nie wypowiedziano się w zakresie pozostałych kwestii, to jest "czy jego żona winna również złożyć PIT-23 z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, czy dla celów ulgi w podatku (zgodnie z oświadczeniem do PIT-23) honorowane będą faktury VAT od towarów zakupionych na terytorium Unii Europejskiej, przeznaczonych do budowy budynku mieszkalnego i według jakiego kursu winien przeliczyć kwoty z tych faktur dla celów ulgi w podatku dochodowym, czy do faktur tych podatnik musi dołączyć ich tłumaczenie na język polski" i "czy jeśli sprzeda udziały w pozostałych nieruchomościach przed upływem 5 lat od daty dokonania ich zakupu zobowiązany będzie tylko do złożenia PIT-23 i uiszczenia 10% podatku dochodowego i czy jeżeli sprzeda je po upływie 5 lat od zakupu, będzie zwolniony ze zryczałtowanego podatku dochodowego. Jednocześnie podatnik przedstawił swoje stanowisko w tym zakresie." Kwestię tę zauważył już WSA w cytowanym wyroku z dnia 17 października 2007 roku, stwierdzając, że "z akt sprawy nie wynika, iż do pozostałych kwestii odniesiono się w odrębnym postępowaniu. Art. 14 a § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej nakazuje zaś odniesienie się do stanowiska podatnika, wskazanego we wniosku, a zatem do wszystkich poruszonych w nim kwestii. Do zarzutu zażalenia udzielenia interpretacji tylko co do części kwestii poruszonych we wniosku nie odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji". Podniósł ponadto, iż "W tym przypadku udzielona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. interpretacja nie odnosiła się do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i nie zawierała oceny prawnej co do wszystkich pytań zadanych przez podatnika. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien on zatem udzielić pisemnej interpretacji odnoszącej się do zdarzeń przedstawionych przez podatnika i jego stanowiska w tym zakresie dotyczącego również innych niż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług kwestii bądź wskazać, czy w stosunku do tych pozostałych poruszonych we wniosku zagadnień orzeczono w odrębnym postanowieniu." W ocenie Sądu niniejsze uwagi są nadal aktualne i w konsekwencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. zaskarżoną decyzję należało uchylić. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. P.Z-C.