II FSK 200/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 września 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 509/11 w sprawie ze skargi T. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od T. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 9127 (słownie: dziewięć tysięcy sto dwadzieścia siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 28 września 2011 r., I SA/Gl 509/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną przez T. J. (zwanego dalej skarżącym) decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że decyzją z dnia 31 marca 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe za powyższy okres rozliczeniowy w wysokości 388.277,00 zł. 3. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach decyzją z dnia 23 czerwca 2010 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, uznając, że rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. 4. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji w decyzji z dnia 25 listopada 2010 r. stwierdził, że w 2004 r. poza dochodami wykazanymi w zeznaniu skarżący uzyskał również podlegające opodatkowaniu dochody ze sprzedaży akcji P. S.A., w związku z czym wykazany w zeznaniu podatkowym dochód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych winien wynosić 2.056.337 zł, zaś podatek należny - 390.704 zł. Odnosząc się do zarzutów skarżącego dotyczących niekompletności materiału dowodowego organ wskazał, że Dom Maklerski odmówił przekazania kopii umów nabycia i sprzedaży akcji przez skarżącego z uwagi na obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej. Jednocześnie w informacji z dnia 30 września 2010 r. Dom Maklerski przedstawił wykaz umów nabycia i sprzedaży akcji P.S.A., zawartych przez skarżącego w latach 2002-2004 (z numerami akcji i datą przeniesienia własności), które to dane nie różniły się od zestawienia zawartego w informacji Domu Maklerskiego z dnia 21 stycznia 2010 r. Organ zwrócił uwagę, że pomimo określonego w treści niektórych umów kredytowych celu udzielenia kredytu (zakup akcji P. S.A., zakup papierów wartościowych) brak było dowodów potwierdzających celowe przeznaczenie kredytów, a z informacji bankowych nie wynikało, w jaki sposób dany kredyt został wypłacony, co uniemożliwiło powiązanie kosztów prowizji i odsetek z konkretnymi transakcjami zakupu akcji. 5. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 187 § 1, art. 188 § 1, art. 191, art. 210 § 4, art. 122, art. 123 § 1 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: ord. pod., przepisów art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 22 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz art. 30b) ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14 , poz. 176 ze zm.), zwanej dalej: u.p.d.o.f., a także art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), zwanej dalej: u.k.s., w związku z art. 137 § 3 i art. 145 § 2 ord. pod. W uzasadnieniu podkreślił, że przed wydaniem decyzji nie zebrano pełnego materiału dowodowego, ograniczając się przy określaniu zobowiązania podatkowego jedynie do informacji uzyskanych z Domu Maklerskiego i winiąc za braki w tym zakresie skarżącego. Ponadto w zakresie uzyskanych przychodów organ oparł się wyłącznie na kilkakrotnie korygowanych informacjach PIT-8C wystawionych przez Dom Maklerski. Błędne było również zaniechanie realizacji wniosków dowodowych skarżącego - poza wskazaniem, gdzie znajduje się istotna dokumentacja. Skarżący- sam niebędący w jej posiadaniu - nie mógł uczynić nic więcej. Postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego doręczono w dniu 6 listopada 2009 r. wyłącznie pełnomocnikowi skarżącego, co spowodowało, że wszczęcie tego postępowania nastąpiło z rażącym naruszeniem prawa. Pełnomocnictwo powinno było zostać dołączone do akt sprawy, które istnieją przecież dopiero od czasu wszczęcia postępowania. Zatem postanowienie o wszczęciu nie mogło być doręczone osobie, która nie była i nie mogła być pełnomocnikiem w sprawie - wobec czego naruszony został art. 123 § 1 ord. pod. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Podniósł, że w toku całego postępowania w roli pełnomocnika strony występował doradca podatkowy - uznany przez organy obu instancji za upoważnionego do reprezentowania skarżącego w trakcie toczących się postępowań: kontrolnego i odwoławczego w oparciu o pełnomocnictwo z dnia 12 maja 2008 r., złożone w Urzędzie Kontroli Skarbowej do reprezentowania skarżącego "przed organami podatkowymi wszystkich instancji, przed organami kontroli skarbowej", a także "we wszelkich postępowaniach przed organami administracji w sprawach zobowiązań podatkowych". Zostało ono dołączone do akt postępowania kontrolnego przez organ prowadzący postępowanie i w oparciu o nie dokonywano doręczeń wszelkich pism kierowanych do skarżącego - w tym również postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Organ stwierdził, że faktycznie doręczenia powyższe były wadliwe w świetle przepisów art. 137 § 3 i art. 145 § 2 ord. pod., jednak nie można było uznać, iż w aktach sprawy w ogóle nie było pełnomocnictwa. Organ wskazał, że doręczenie wadliwe i brak doręczenia to dwie odmienne sytuacje i winny być one traktowane i oceniane inaczej, w szczególności z punktu widzenia ewentualnych skutków proceduralnych. Całe postępowanie toczyło się z udziałem pełnomocnika skarżącego, który nie kwestionował swego umocowania, brał czynny udział w każdym stadium postępowania. Organ odwoławczy podniósł również, że co prawda w aktach nie znalazły się umowy sprzedaży i zakupu akcji zawierane przez skarżącego - pomimo wezwań skarżący nie przedstawił dowodów, podnosząc jedynie, iż ich nie posiada i wskazując, do kogo winien wystąpić organ kontrolny o ich dostarczenie - jednak brak takich umów nie oznaczał, że określenie wysokości dochodu osiągniętego ze sprzedaży akcji stało się niemożliwe. Wysokość przychodów ze sprzedaży akcji oraz poniesionych z tego tytułu kosztów została bowiem należycie udokumentowana w oparciu o dowody pochodzące od instytucji finansowych (Dom Maklerski, bank). 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 13 ust. 2 u.k.s. w związku z art. 137 § 3 oraz art. 145 § 2 ord. pod., art. 187 § 1, art. 188 § 1, art. 191, art. 210 § 4, art. 122, art. 123 § 1 oraz art. 121 § 1 ord. pod.; art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.; art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz 30b) ust. 1 u.p.d.o.f.; art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 202, poz. 1956 z późn. zm.); art. 200 § 1 w związku z art. 235 ord. pod.; art. 24 ust. 10 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie brak było doręczenia skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego - zostało ono doręczone jedynie pełnomocnikowi skarżącego, więc doręczenie nastąpiło osobie, która nie była i nie mogła być pełnomocnikiem w sprawie. Ponadto, nie zebrano w sprawie pełnego materiału dowodowego - jedynym dowodem, na podstawie którego określono zobowiązanie podatkowe były informacje z Domu Maklerskiego - organ oparł się na informacjach PIT-8C, które były kilkakrotnie przez Dom Maklerski korygowane. Dodatkowo został naruszony przez organ art. 200 § 1 ord. pod. bowiem organ odwoławczy zebrał nowy, istotny dowód w sprawie, co do którego uniemożliwiono skarżącemu ustosunkowanie się. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumentację, zawartą w zaskarżonej decyzji. 7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględniając skargę, wskazał, że w rozpatrywanej sprawie organ kontroli skarbowej - wszczynając wobec skarżącego postępowanie kontrolne w listopadzie 2009 r. - posłużył się pełnomocnictwem, obejmującym wprawdzie swym zakresem przedmiot postępowania, lecz złożonym w innym postępowaniu w 2008 r. Organ działaniem swoim pominął stronę postępowania, w szczególności zaś nawet nie wystosował do kontrolowanego podatnika zapytania, czy zamiarem jego jest działanie we wszczynanym postępowaniu kontrolnym przez pełnomocnika. Aby dołączyć pełnomocnictwo do akt postępowania podatkowego - muszą istnieć akta tego postępowania. Z oczywistych względów - w dniu złożenia (dnia 13 maja 2008 r.) spornego pełnomocnictwa w Urzędzie Kontroli Skarbowej nie istniały jeszcze akta wszczętego dopiero w listopadzie 2009 r. postępowania kontrolnego. Wadliwe wszczęcie postępowania kontrolnego - z udziałem nieumocowanego pełnomocnika i z pominięciem strony postępowania - stanowiło wadę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. (pozbawienie strony udziału w postępowaniu), uzasadniającą wznowienie postępowania administracyjnego (podatkowego). Drugim zasadniczym błędem organu było pozbawienie skarżącego możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Uzyskany dokument został włączony przez organ do materiału dowodowego postanowieniem, w którym sam organ stwierdził, że zawarte w tymże piśmie informacje mają istotne znaczenie, ale Dyrektor Izby Skarbowej nie wyznaczył skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym naruszył art. 200 § 1 ord. pod. Ponadto sąd wskazał, że po części zasadnie skarżący wytknął organom podatkowym braki w zebranym materiale dowodowym, czym naruszono art. 187 ord. pod.. Zaznaczył, że organ podatkowy nie wyjaśnił przyczyn rozbieżności w kwotach, zawartych w informacjach PIT-8C w zakresie uzyskanych przychodów - informacje te były kilkakrotnie korygowane przez Dom Maklerski. 8. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony skargą kasacyjną przez organ podatkowy, który zarzucił mu naruszenie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., tj. stwierdzenia przez sąd istnienia wady określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. pomimo braku podstaw do uznania, że wadliwie doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego skutkowało w tym wypadku istotnym wpływem na wynik sprawy, w szczególności w postaci pozbawienia strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 200 § 1 ord. pod. i art. 141 § 4 p.p.s.a, poprzez przyjęcie przez sąd, że niewyznaczenie stronie przez organ odwoławczy siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w związku z włączeniem do akt sprawy kopii pisma Centrali Biura Zarządu P. S.A. z dnia 4 czerwca 2009 r. mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy informacje zawarte w przedmiotowym piśmie były tożsame z informacjami wynikającymi z innych dowodów włączonych już poprzednio do materiału dowodowego, a nadto były powszechnie dostępne na stronach internetowych P. S.A. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 191 i art. 187 § 1 ord. pod. i art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez przyjęcie przez sąd potrzeby przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w przedmiocie rozbieżności w kwotach wykazanych w informacjach PIT - 8C za 2004 r. przez Dom Maklerski (wysokość przychodu i kosztów jego uzyskania), podczas braku podstaw do takiego wyjaśnienia, gdyż organy dokonały ustalenia powyższego w oparciu o treść dodatkowego zestawienia przesłanego organowi pierwszej instancji przez Dom Maklerski przy piśmie z dnia 30 września 2010 r., a więc brak było podstaw do kwestionowania treści informacji PIT - 8C. art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a., poprzez brak rzeczywistych wskazań co do dalszego przebiegu postępowania. art. 135 § 1 p.p.s.a., poprzez brak uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. Mając na uwadze powyższe, organ wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi skarżącego na decyzję Izby Skarbowej, - przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o : - oddalenie skargi kasacyjnej, - zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu. 9. Trafnie zarzucono sądowi pierwszej instancji przede wszystkim naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. Z tego ostatniego przepisu wynika, że podstawę wznowienia postępowania stanowi brak udziału strony w postępowaniu, co oznacza brak jej udziału w tym postępowaniu w ogóle lub brak udziału w istotnej części tego postępowania ważnych dla ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy (S. Presnarowicz, Komentarz do art. 240 ustawy – Ordynacja podatkowa 2013.01.15 Lex/el pkt 3.4). Zatem należy wskazać, że przesłanka ta byłaby zrealizowana gdyby ani strona, ani jej pełnomocnik nie brali udziału w postępowaniu podatkowym. Tymczasem w sprawie nie zakwestionowano skutecznie faktu, by pełnomocnictwo - w oparciu o które w sprawie działał pełnomocnik strony - nie było mu przez stronę udzielone. Co więcej, faktu działania pełnomocnika w oparciu o to pełnomocnictwo nie kwestionowano przez pierwsze postępowanie, a zakwestionowano dopiero w odwołaniu od ponownej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Nie kwestionowano przy tym ani pochodzenia pełnomocnictwa od podatnika, ani jego zakresu, a tylko fakt, że zostało ono załączone do akt sprawy przed wszczęciem postępowania. Trafnie zatem zwrócono uwagę w skardze kasacyjnej, że pełnomocnictwo to upoważniało pełnomocnika do reprezentowania podatnika przed organami podatkowymi wszystkich instancji, przed organami kontroli skarbowej oraz we wszystkich postępowaniach podatkowych przed organami podatkowymi wszystkich instancji w sprawach zobowiązań podatkowych, umożliwiało udzielanie pełnomocnictw substytucyjnych i wskazano w nim, że jest ważne do pisemnego odwołania. W oparciu o nie postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało doręczone temu pełnomocnikowi - a nie stronie - co oznaczało, że wbrew twierdzeniu sądu pierwszej instancji nastąpiła tu tylko wada w jego doręczeniu, a więc niezgodnie z art. 13 ust. 9 u.k.s. w związku z art. 137 § 3 i art. 145 § 2 ord. pod. Nie sposób więc tu mówić o braku jego doręczenia, skoro ustanowienie pełnomocnika było prawidłowe. Zatem aby zakwestionować wejście do obrotu prawnego postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego należało wykazać, że uchybienie w doręczeniu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a więc uprawdopodobnić, że rozstrzygnięcie z tego powodu byłoby inne (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 czerwca 2011 r., I SA/Sz 200/11). W rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do przyjęcia poglądu, żeby uprawnienia strony w postępowaniu wskutek działania w nim pełnomocnika nie były realizowane, albo by doszło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu gwarantowanej postanowieniem o wszczęciu postępowania. Zauważyć tu jeszcze należy, że sam fakt wadliwego doręczenia sam w sobie nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania ani też nie powoduje zawsze konieczności uchylenia decyzji, jeżeli nie ma to istotnego wpływu na wynik sprawy (uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., I FPS 6/04). Zatem pogląd sądu pierwszej instancji, że wadliwe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego uzasadnia wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. i stanowi podstawę do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. jest błędny. 10. Zasadny jest także drugi zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 200 § 1 ord. pod. i art. 141 § 4 p.p.s.a. Przede wszystkim sąd pierwszej instancji nie dokonał tu analizy dowodu przeprowadzonego przez organ odwoławczy, który miał stanowić podstawę do wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym. Była nim kopia pisma Centrali Biura Zarządu P.SA z dnia 4 czerwca 2009 r., zawierająca wyjaśnienia w sprawie dopuszczenia do publicznego obrotu, sposobów udostępnienia oraz form obrotu akcji P.SA. Pismo to pojawiło się – jak zarzuca skarga kasacyjna – jako reakcja na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w którym pełnomocnik podatnika po raz pierwszy podniósł, że nie dokonano analizy możliwości istnienia przesłanek zwolnienia dochodu podatnika ze zbycia akcji P.SA na podstawie art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. Kopię tego pisma wraz z postanowieniem o jego załączeniu do materiału dowodowego sprawy doręczono pełnomocnikowi strony. Stanowisko organu odwoławczego co do braku podstaw do zwolnienia podatkowego - opierało się jak wynika z samego uzasadnienia decyzji – nie opierało się wyłącznie na argumentacji opartej o to pismo, ale także na analizie zapisów Prospektu Emisyjnego. W tym więc kontekście, a także przy braku jakichkolwiek nowszych argumentów strony co do istotnego wpływu naruszenia art. 200 § 1 ord.pod. na wynik sprawy nie można przyjąć, by brak wyznaczenia stronie tego terminu przy doręczeniu samego dowodu mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 11. Bezzasadne jest natomiast stanowisko skargi kasacyjnej co do naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1, art. 191 ord.pod. Sąd zwrócił tu przecież uwagę na to, że terminy zakupu i sprzedaży, liczba i numery poszczególnych pakietów akcji P.SA sprzedanych przez podatnika w 2004 r. zostały oparte na piśmie Domu Maklerskiego z dnia 30 września 2010 r., to przecież zauważył, że w zakresie ustalenia niektórych danych wynikających z umów podatnik obowiązany był współdziałać z organem podatkowym. Skoro sam podatnik nie miał tych umów to powinien był uzyskać je jako ich strona i przedłożyć w postępowaniu podatkowym. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej sąd pierwszej instancji nie wskazał, by organy podatkowe naruszyły w tym zakresie przepisy postępowania. Dlatego też zbędne było tutaj formułowanie zaleceń co do dalszego postępowania opartych o art. 141 § 4 p.p.s.a. 12. W tej ostatniej kwestii wyrazić też należy pogląd, że można mieć uzasadnione wątpliwości, czy faktycznie sąd pierwszej instancji nie naruszył tu art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak rzeczywistych wskazań co do dalszego postępowania. Sąd bowiem na s. 23 uzasadnienia formułując te wskazania po zwrocie "w szczególności" wskazał na obowiązek "zweryfikowania danych zawartych w zgromadzonych w aktach postępowania kontrolnego, informacjach PIT-8C oraz uzupełnienia materiału dowodowego dotyczącego kredytów pozyskanych przez podatnika na zakup akcji P.SA", a także we wcześniejszych rozważaniach na s. 20 uzasadnienia - jakby sam popadł w sprzeczności, które pod postacią niekonsekwencji przypisał organom podatkowym. Otóż w zakresie kredytów i ich przeznaczenia na zakup akcji obowiązek ich wykazania ciążył na podatniku. Organy podatkowe nawet przy swej najlepszej woli nie mogą, jak sam sąd pisze, poszukiwać dowodów, co do faktów, których przeprowadzenia nie mają wiedzy. Mogą prowadzić dowody na tę okoliczność tylko wówczas, gdy będą widziały kiedy, w jakim banku podatnik zaciągał kredyty. Dlatego też wskazania w tym zakresie powinny być jednoznaczne. 13. Ponownej zaś oceny przez sąd pierwszej instancji wymaga kwestia naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1, art. 191 ord.pod. w zakresie uzasadnienia przyczyn korekty informacji podatkowych PIT-8C. Sąd powinien tu wyraźnie wskazać w uzasadnieniu (art. 141 § 4 p.p.s.a.), w jakim konkretnie zakresie organ ma te informacje zweryfikować, czy chodzi tu tylko o koszty uzyskania przychodu, czy też o inne jeszcze, a jeżeli tak to o jakie dane z zakresu skorygowanych informacji.Wskazania co do dalszego postępowania nie mogą być niejasne, ogólnikowe, czy enigmatyczne. Organ w ponownym postępowaniu nie może bowiem domyślać się o jakie wskazania co do zakresu przedmiotowego chodziło sądowi pierwszej instancji. Zatem w ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji przyjmie wyrażone wyżej poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego co do braku naruszenia przez organy podatkowe art. 137 § 3, art. 240 § 1 pkt 4 ord.pod. Zbada, czy wadliwe doręczenie pełnomocnikowi strony postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego i brak wyznaczenia temu pełnomocnikowi ponownego siedmiodniowego terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś gdy ponowne rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji ponownie oparte będzie o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) p.p.s.a. to sformułuje wskazania, co do dalszego postępowania w sposób rzeczowy, konkretny, właściwy do zweryfikowania. Rozważy też czy nie zachodzi konieczność zastosowania także art. 135 p.p.s.a. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., a w zakresie obowiązku zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).