II FZ 762/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA (del.) Andrzej Jagiełło po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2011r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. L. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 października 2011r. sygn. akt I SA/Łd 1021/11 o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 maja 2011r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych postanawia: oddalić zażalenie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 3 października 2011r. sygn. akt I SA/Łd 1021/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 maja 2011r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że przedmiotem udzielenia ochrony tymczasowej w rozumieniu art. 61 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) – dalej: p.p.s.a., mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania. Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji byłoby bezcelowe, ponieważ nie dotyczy ona wymiaru zobowiązania podatkowego i nie wywołuje bezpośrednich skutków podatkowych. W zażaleniu na to postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w L. nie wywołuje bezpośrednich skutków podatkowych, w sytuacji, gdy na skutek tej decyzji prowadzone jest w stosunku do skarżącego postępowanie egzekucyjne. Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zażalenia skarżący podniósł, że odmowa wstrzymania zaskarżonej decyzji powoduje, że prowadzona jest egzekucja przedawnionych należności podatkowych, w tym odsetek za zwłokę, których umorzenia odmówiono. Egzekucja ta, jak wyjaśnił skarżący, doprowadzi go do bankructwa i likwidacji dwudziestu miejsc pracy, a tym samym do wyrządzenia skarżącemu, pracownikom i ich rodzinom znacznej szkody i spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wstrzymanie wykonania decyzji do czasu ostatecznego wyjaśnienia kwestii przedawnienia pozwoli zapobiec tej sytuacji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 61 § 1 i 3 p.p.s.a., wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, jednakże Sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części tego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Jak słusznie podniósł Sąd pierwszej instancji, przedmiotem wniosku o wstrzymanie, o którym mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a., mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wykonania wymagają. Nie można natomiast mówić o wykonaniu decyzji, jeżeli nie ma ona przedmiotu wykonania (węzła praw i obowiązków, który mógłby podlegać wykonaniu). Instytucja unormowana w art. 61 § 3 p.p.s.a. dotyczy tylko takich sytuacji, gdy akt organu administracyjnego nakłada na stronę określone obowiązki i kiedy wykonanie rozstrzygnięcia organu może spowodować wystąpienie po stronie skarżącego znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2008r., II OZ 714/08, LEX nr 493646). Nie kwalifikują się do wykonania te spośród aktów prawnych, które dla sprowadzenia stanu prawnego lub faktycznego w nim określonego nie wymagają czynności podmiotów uprawnionych. W rzeczywistości więc problem wykonania aktu administracji dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone obowiązki. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 maja 2011r. wydana w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych to rodzaj aktu prawnego nie noszącego znamion wykonalności. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 15 lipca 2008r. sygn. akt II GZ 136/08 (Lex nr 493692), podniósł, iż decyzja odmawiająca umorzenia należności nie nadaje się i nie wymaga wykonania w postępowaniu egzekucyjnym, a zatem brak jest podstaw do wstrzymania jej wykonania na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. Podobny pogląd wyrażono również w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2008r. sygn. akt I FSK 431/07 (Lex nr 471074), wyjaśniając, że w żadnym przypadku nie mogą podlegać wykonaniu akty administracyjne odmawiające przyznania uprawnień, jak na przykład umorzenia odsetek lub rozłożenia na raty zaległości podatkowych, te bowiem niczego nie zmieniają w zakresie praw lub obowiązków strony. Decyzja odmowna nie ma przymiotu wykonania, tj. węzła praw i obowiązków, który mógłby podlegać wykonaniu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2008r. sygn. akt II OZ 325/08, Lex nr 493905). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający zażalenie skarżącego poglądy te podziela. W związku z powyższym, należy uznać za trafne stanowisko Sądu pierwszej instancji, że skoro decyzja nie dotyczy wymiaru zobowiązania podatkowego i nie wywołuje bezpośrednich skutków podatkowych, to bezcelowym byłoby wstrzymanie jej wykonania. Należy przy tym wyjaśnić, że wbrew przekonaniu skarżącego, odmowa wstrzymania wykonania tej decyzji nie powoduje, że prowadzona jest egzekucja. Postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na skutek wystawienia tytułów wykonawczych. Ewentualny wpływ na to postępowanie miałaby tylko decyzja uwzględniająca wniosek podatnika o rozłożenie na raty należności podatkowych lub ich umorzenie, gdyż skutkowałaby umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Jednakże na bieg takiego postępowania żadnego wpływu nie ma już decyzja odmowna, czyli taka, jaka została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w L. w dniu 23 maja 2011r. Tym bardziej więc, wpływu na postępowanie egzekucyjne nie ma postanowienie o wstrzymaniu wykonania takiej decyzji lub o odmowie jej wstrzymania. W konsekwencji należało stwierdzić, że prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że zaskarżona decyzja nie korzysta z przymiotu wykonalności i że w związku z tym nie można orzec o wstrzymaniu jej wykonania na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. W tej sytuacji, wobec braku podstaw do uwzględnienia zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.