I SA/Kr 1046/11

Sygn. akt I SA/Kr 1046/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 października 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2011r., sprawy ze skarg A.D., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 12 kwietnia 2011r. nr [..],, [...],, [...], w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006r., I kwartał 2007r., IV kwartał, 2008r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 5.862, 00 zł (pięć tysięcy osiemset sześćdziesiąt dwa złote 00/100). Decyzjami z dnia 3 grudnia 2010 r. nr [...]nr [...]i nr [...]na podstawie art. 207 oraz art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2005r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U, nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przy nie uznaniu w myśl art. 193 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa za dowód ewidencji zakupów za IV kwartał 2006 r., za I kwartał 2007 r. i za IV kwartał 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił A. D. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 roku w wysokości 8938,00 zł., za I kwartał 2007 r. w wysokości 12231,00 zł oraz za IV kwartał 2008 r. w wysokości 7139,00 zł. W ich uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w toku przeprowadzonej kontroli stwierdził, iż w rozliczeniu za IV kwartał 2006r. podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących czynności które faktycznie nie zostały wykonane, na łączną kwotę podatku VAT: 1.364,00 zł., w rozliczeniu za I kwartał 2007 r. dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących czynności które faktycznie nie zostały wykonane, na łączną kwotę podatku VAT: 5137,00 zł, a za IV kwartał 2008 r. dokonał takiego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących czynności które faktycznie nie zostały wykonane, na łączną kwotę podatku VAT: 2114,00 zł. Organ ustalił, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Usługi Transportowe "D. ", w zakresie usług transportowych., działalność wykonuje bez zatrudniania pracowników., usługi świadczy na rzecz podmiotów gospodarczych jak i osób fizycznych i do wykonywania usług transportowych kontrolowany wykorzystuje środki transportu będące jego własnością.. W wyniku czynności kontrolnych oraz na podstawie pisma przesłanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 marca 2010r. nr [...]o zakończeniu postępowań podatkowych prowadzonych wobec T. C. za lata 2005-2008 i wydaniu decyzji określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług organ I instancji ustalił , że na podstawie kilku faktur A. D. w prowadzonej ewidencji zakupów za czwarty kwartał 2006r., za I kwartał 2007 r. i za IV kwartał 2008 r. zaewidencjonował i dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez "M", NIP:[...] na części samochodowe i opony, podczas gdy postępowanie podatkowe, przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wykazało, że T. C., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "M"., Firma Handlowo-Usługowa w latach 2005 - 2008 wystawiał faktury VAT nie dokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych . Następnie organ I instancji przywołał treść art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi i jeżeli usługa nie została wykonana, a towar nie został nabyty, nie można mówić o ich nabyciu w rozumieniu cyt. art. 86 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług i w tej sytuacji organ podatkowy w myśl art. 193 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, ewidencji zakupów VAT za IV kwartał 2006 r., za I kwartał 2007 r. i za IV kwartał 2008 r. nie uznał za dowód w zakresie podatku naliczonego we wskazanej części oraz stosownie do treści art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wskazane okresy. W odwołaniach od powyższych decyzji A. D. domagał się ich uchylenia , zarzucając, że obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego dokonał prawidłowo i zgodnie z prawem, albowiem nabycie towarów i usług od Firmy Handlowo-Usługowej "M" "zostało należycie dopełnione w kwestii formalnej i prawnej". Decyzjami z dnia 12 kwietnia 2011 r. Nr[...], nr [...]i nr [...]na podstawie art. 233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( tj. z 2005 r. Dz.U.Nr 8 poz.60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W ich uzasadnieniu organ odwoławczy dokonał identycznych ustaleń faktycznych co organ I instancji , po czym wskazując, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wymienionych powyżej faktur VAT, a sprowadza się do oceny czy faktury te dokumentują realne transakcje dokonane pomiędzy wymienionymi w niej podmiotami , stwierdził, że zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54 poz. 545 z późn. zm.), podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, ale uprawnienie to nie może być realizowane w sposób dowolny, lecz w zgodzie z obowiązującą w tym zakresie literą prawa. Organ odwoławczy zauważył, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust.2 pkt l lit.a ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, co oznacza , że w przypadku gdy faktura nie potwierdza faktycznej transakcji, która w rzeczywistości nie miała miejsca pomiędzy wymienionymi w niej podmiotami, to odbiorcy takiej faktury nie przysługuje uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany (por. wyrok NSA z dnia 4.07.2006r. sygn. akt I FSK 960/05). Organ wskazał też, że zasadę tę doprecyzowano w przepisie art.88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług w którym jednoznacznie wskazano, że wystawienie faktury stwierdzającej czynności, które nie zostały dokonane, nie daje podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, a zatem faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych u jej odbiorcy. Odnosząc przytoczone zasady do przedmiotowej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że wystąpiły tu okoliczności uniemożliwiające przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z części faktur VAT wystawionych przez "M" Firma Handlowo-Usługowa, gdyż nie dokumentują rzeczywistej dostawy towaru od wystawcy tych faktur., a to musiało skutkować uznaniem, że podatek należny VAT za wskazane okresy został zaniżony i utrzymaniem w mocy zaskarżonych decyzji. Organ odwoławczy przytoczył także szeroko zeznania w charakterze strony podatnika A. D. oraz zeznania świadka J. K., które to dowody zostały przeprowadzone w postępowaniu odwoławczym. Organ uznał te dowody za niewiarygodne , jako ogólnikowe oraz nieznajdujące potwierdzenia w wiarygodnym materiale dowodowym sprawy. W skargach od powyższych decyzji A. D. zarzucił, że decyzje te naruszają art. 121 §1, art. 123 §1 , art. 180 §1, art.181, art. 187 §1 , art. 191 i art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa wskutek oparcia rozstrzygnięć na ustaleniach z innego postępowania, bez jednoczesnego włączenia dowodów do akt nin. postępowań , bez skorzystania z możliwości ponowienia przeprowadzenia dowodów osobowych pomimo zachodzących wątpliwości co do stanu faktycznego, w efekcie czego doszło również do naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu , a ponadto wskutek poczynienia błędnych ustaleń faktycznych do błędnego ustalenia , że przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. Skarżący domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji. W odpowiedziach na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i przytoczył ponownie argumenty zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Na zasadzie art. 111§ 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270 ze zm.) Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 1046/11 do I SA/Kr 1048/11 i prowadził je pod sygn. akt I SA/Kr 1046/11, uznając, ze pozostają one ze sobą w związku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Stosownie zaś do treści art. 145 §1 pkt 1)c) p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie , jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania , jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W nin. sprawie Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy . Stosownie do treści art. 180 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz.60 ze zm.) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem , stosownie zaś do treści art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zatem przepis ten wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Dopuszcza aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach i w konsekwencji powoduje, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie takich dowodów. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej, jak uważa skarżący. Stanowisko powyższe jest konsekwentnie prezentowane w judykaturze. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 24 września 2008 r., I FSK 1128/07; 29 stycznia 2009 r., I FSK 1916/07; 24 lutego 2009 r., I FSK 1975/07; 29 czerwca 2010 r., I FSK 586/09; 21 grudnia 2007 r. II FSK 176/07; 18 maja 2006 r., I FSK 831/05, LEX nr 283665; 28 kwietnia 2010 r., I FSK 121/09; 29 października 2010 r., I FSK 2045/08. Słusznym jest jednak zarzut skarżącego, że w nin. postępowaniach nie przeprowadzono dowodów w powyższym rozumieniu tj. nie włączono do akt sprawy protokołów zeznań świadków, protokołu przesłuchania strony i oświadczeń ze sprawy przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczącej "M", Firma Handlowo-Usługowa, w oparciu o które poczyniono ustalenia w przedmiotowych sprawach . Analiza akt przedmiotowych spraw wskazuje, ze organy dokonały ustaleń faktycznych nie w oparciu o przeprowadzone w powyższym rozumieniu dowody z innego postępowania, ale w oparciu o twierdzenia zawarte w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 marca 2010 r., które to pismo przedstawiało ustalenia i rezultaty tych ustaleń w postępowaniu dotyczącym "M", Firma Handlowo-Usługowa., a tym samym organy dokonały ustaleń w stosunku do podatnika A. D. na wiedzy, której nie da się zweryfikować w oparciu o materiał dowodowy znajdujący się w aktach nin. spraw. Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że organ powołał szereg okoliczności związanych z organizacyjnymi i technicznymi aspektami prowadzenia działalności przez "M", Firmę Handlowo-Usługową, która była wystawcą zakwestionowanych faktur VAT ,ale nie przedstawiono okoliczności związanych stricte z wykonywaniem przedmiotowych usług na rzecz podatnika A.D. Tym samym zd. Sądu doszło do naruszenia przytoczonych wyżej zasad z art. 180 §1 i art. 181 O.p., a także do naruszenia ogólnej zasady, wyrażonej w art. 122 O.p. , która nakłada na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy , zasady wyrażonej w art. 121§1 O.p. , która wskazuje, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasady z art. 187§1 O.p. nakładającej na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego sprawy, a także zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego na podstawie art. 145 §1 pkt 1)c) p.p.s.a. oraz art.135 p.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku , polecając by przy rozpoznaniu sprawy organy podatkowe zastosowały się do wskazanych wyżej uwag . Na zasadzie art.152 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w pkt II sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na zasadzie art.200 p.p.s.a i art.205 §2 p.p.s.a. jak w pkt III sentencji wyroku.