I SA/Łd 1099/11

Dnia 18 października 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 18 października 2011 roku na rozprawie sprawy ze skargi A. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretacje; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1099/11 Uzasadnienie Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z upoważnienia Ministra Finansów, doręczoną stronie w dniu [...] r., organ uznał za nieprawidłowe stanowisko A. K., przedstawione we wniosku z dnia [...] r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy dostawca nie rozliczył podatku w deklaracji VAT. We wniosku, który wpłynął do organu w dniu 1 lipca 2009 r. strona przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca dokonuje zakupów towarów lub usług od różnych podmiotów i rozlicza podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT. Wnioskodawca założył, że dokonywanie zakupów od konkretnego dostawcy będzie mogło mieć miejsce jedynie wówczas, gdy stwierdzi, że dany dostawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wywiązuje się ze swoich obowiązków podatkowych i prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą. W uzasadnionych okolicznościach wnioskodawca będzie występować do właściwego urzędu skarbowego z wnioskami o potwierdzenie, czy dany dostawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony, stosownie do art. 96 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT". W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy podatnik będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, gdy okaże się, że dostawca nie rozliczył tego podatku w swojej deklaracji VAT, przy czym zainteresowany nie wiedział i nie mógł wiedzieć o takim procederze? 2. Czy w przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi, będzie ona inna, w sytuacji, gdy wnioskodawca dysponuje dodatkowo potwierdzeniem zarejestrowania dostawcy jako podatnika VAT czynnego, wydanym stosownie do art. 96 ust. 13 ustawy o VAT? Zdaniem wnioskodawcy, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury wystawionej przez danego dostawcę w sytuacji, gdy okaże się, że dostawca nie rozliczył tego podatku w swojej deklaracji VAT, przy czym zainteresowany nie wiedział i nie mógł wiedzieć o takim procederze. Wnioskodawca wskazał na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347 ze zm.) - dalej: "Dyrektywa 112", gdzie na prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazują przepisy art. 167-169. W świetle przepisów wspólnotowych wszelkie krajowe ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego mogą być interpretowane tylko w powiązaniu z weryfikacją czy dany podatnik, który odlicza podatek VAT był świadomy lub też mógł wiedzieć, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa. Zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się wprowadzeniu powszechnego zróżnicowania między transakcjami legalnymi a nielegalnymi, co oznacza, że sama kwalifikacja zachowania jako karalnego nie powoduje wyłączenia z opodatkowania. Wnioskodawca nie wyklucza, że wykorzystanie mechanizmu przewidzianego w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, może być w pewnych okolicznościach pomocne przy ustaleniu wiarygodności kontrahenta. Jednakże w większości przypadków - nie jest to mechanizm szczególnie przydatny oraz wiarygodny, z następujących powodów: 1) formalna rejestracja określonego podmiotu jako podatnika VAT czynnego lub zwolnionego, nie jest w praktyce żadnym zabezpieczeniem przed oszustwami; 2) przy takim kształcie przepisów, praktycznym "substytutem" potwierdzenia, o którym stanowi art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, może być podstemplowany przez urząd skarbowy formularz VAT-R; 3) nawet otrzymanie informacji, że dany podmiot nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, nie wyłącza z zasady prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez taki podmiot; 4) każde narzędzie, w tym również możliwość uzyskiwania potwierdzeń przewidzianych w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, powinno być stosowane w sposób racjonalny. Wnioskodawca podkreślił, że mechanizm wskazany w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT jest jedynie uprawnieniem podatnika, a nie jego obowiązkiem. Gdyby procedura uzyskiwania potwierdzeń miała być powszechnie stosowana przez wszystkie podmioty, oznaczałoby to w krótkim czasie sparaliżowanie pracy aparatu skarbowego. Z powyższych względów, zdaniem wnioskodawcy, nie można na samej podstawie niegromadzenia zaświadczeń, o których mowa w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, odmawiać żadnemu podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z otrzymanych faktur. Z tego względu, o takie potwierdzenia strona występuje jedynie w niektórych uzasadnionych przypadkach. Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał się na wyroki sądów administracyjnych i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe organ wskazał na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikowi, o którym mowa wart. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt. 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Prawo do obniżenia kwoty podatku wynika również z art. 168 Dyrektywy 112, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika; b) VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie żart. 18 lit. a) i art. 27; c) VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i); d) VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22; e) VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego. Pomimo, że jedną z najważniejszych cech podatku od wartości dodanej jest neutralność opodatkowania, ustawa o VAT zawiera uregulowania ograniczające lub wyłączające prawo podatnika do odliczenia podatku. Wprowadzenie tego rodzaju uregulowań było możliwe na podstawie przepisów art. 17(6) VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej, a także w oparciu o analogiczne zasady wynikające z poprzednio obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wyjątkowe uprawnienia przewidziane dla państw członkowskich w przepisach VI Dyrektywy stanowią tzw. środki specjalne, których wprowadzenie lub też pozostawienie w mocy, jako uregulowań wcześniej obowiązujących, musi zostać poprzedzone konsultacjami i akceptacją ze strony Unii Europejskiej. W ten również sposób Polska zachowała już wcześniej obowiązującą w tym zakresie regulację, jako element prawnego porządku krajowego, wprowadzony z zachowaniem zasad obowiązujących kraje członkowskie Unii Europejskiej. Należy bowiem mieć na uwadze fakt, że państwa członkowskie mogły utrzymać istniejące w prawie krajowym wyłączenia z prawa do odliczenia podatku. Powyższa regulacja odnosi się również do Polski w momencie akcesji. Ograniczenia związane z realizacją prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawarte są w rozdziale 1 działu IX ustawy o VAT. Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: 1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, b) w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii; 2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku; 3) wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż; 4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne: a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, podają kwoty niezgodne z rzeczywistością- w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością, b) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności; 5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego; 6) zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym. Organ stwierdził, że podatek VAT jest sformalizowany i prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest nieograniczone. Podstawę mogą stanowić bowiem wyłącznie dokumenty wymienione w ustawie, przy czym dokumenty te muszą spełniać wymogi określone w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym do niej. Podstawowym dokumentem wystawianym zgodnie z art. 106 ustawy o VAT, są faktury, którymi czynni podatnicy tego podatku dokumentują swoją sprzedaż, czyli odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie jest jednak związane tylko z otrzymaniem faktury, choćby od strony formalnej poprawnej, bowiem przysługuje ono w związku z nabyciem towarów i usług. Uprawnienie to może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Samo posiadanie faktury nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Ponadto, zgodnie z art. 108 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten nie wskazuje, że samo bezzasadne wykazanie podatku w fakturze rodzi obowiązek podatkowy, lecz kreuje obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w oderwaniu od zakresu podmiotowego opodatkowania i regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Ustawodawca powiązał podatek naliczony z nabyciem towaru lub usługi podlegających opodatkowaniu. Samo wykazanie na fakturze i uiszczenie podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT, nie powoduje po stronie nabywcy tej faktury uprawnienia do odliczenia podatku z niej wynikającego. W świetle powyższego, zdaniem organu wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT w sytuacji, gdy dostawca nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w momencie wystawienia faktury. Zainteresowany będzie miał jednak prawo do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy dostawca będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT w momencie dostawy nie rozliczył podatku w deklaracji, ale pod warunkiem zaistnienia zarówno przesłanek pozytywnych (tj. wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 88 ustawy o VAT. W ocenie organu zaświadczenie wydawane na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT potwierdza jedynie stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania i sam fakt posiadania potwierdzenia zarejestrowania dostawcy jako podatnika VAT czynnego, nie powoduje, że faktury wystawiane przez tego dostawcę stanowią podstawę do odliczenia podatku VAT. Natomiast wyroki sądów administracyjnych powołane przez wnioskodawcę wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ poinformował ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwił wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy dostawca nie rozliczył podatku w deklaracji VAT. Natomiast, kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy dostawca dostarczył podatnikowi towar kradziony lub uczestniczył w procederze firmanctwa, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach z dnia [...] r. nr [...] . Pismem nadanym w polskiej placówce pocztowej w dniu 9 października 2009 r., A. K. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, prezentując argumenty jak we wniosku o dokonanie interpretacji. W odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 10 listopada 2009 r. organ podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w interpretacji z dnia 24 września 2009 r. Interpretacja Ministra Finansów została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A. K., który wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając organowi naruszenie art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT. Zdaniem skarżącego organ naruszył wskazane przepisy w zakresie, w jakim uznał, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli dostawca nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w momencie wystawienia faktury (dokonywanej transakcji). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest podstawowym prawem podatnika VAT oraz zasadniczym elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług. Wszystkie odstępstwa od tego prawa powinny być interpretowane w sposób ścisły (tak stwierdził np. NSA w wyroku z 13 marca 2009 r., I FSK 36/08). Jeżeli przepisy krajowe nie są dla podatnika względniejsze, nie można ich interpretować w oderwaniu od przepisów wspólnotowych. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in. z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 oraz z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03. W ocenie skarżącego art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT. W związku z tym, jeżeli podatnik podejmuje określone racjonalne kroki w celu weryfikacji wiarygodności i uczciwości kontrahentów, działa wówczas w dobrzej wierze, zdefiniowanej w sposób określony przez ETS. Art. 106 ustawy o VAT nakazuje podatnikom, o których mowa w art. 15 wystawić fakturę. Zatem nawet, jeśli dany podatnik (czyli podmiot spełniający kryteria określone w art. 15) nie dokonał obowiązkowej rejestracji określonej w art. 96 powinien on wystawić fakturę. Trudno zatem mówić, że w takim wypadku jest on "nieuprawniony" do wystawiania faktury. Stanowisko takie potwierdził NSA w wyroku z 12 marca 2008 r. I FSK 417/07, WSA w Lublinie w wyroku z 18 października 2006 r. SA/Lu 225, a także WSA w Łodzi z 24 października 2006 i WSA we Wrocławiu w wyroku z 20 marca 2007 r. I SA/Wr 1625/06. Zdaniem skarżącego "podmiotem nieuprawnionym" o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) jest podmiot, który nie jest podatnikiem w rozumieniu przepisów o podatku VAT. Jeżeli jednak dostawca spełnia obiektywnie przesłanki uznania go za podatnika VAT (niezależnie od tego, czy dopełnił on obowiązku rejestracji), wówczas podatnikowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez takiego dostawcę, niezależnie od tego, czy rozliczył on podatek wykazany na fakturach w składanych deklaracjach podatkowych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumenty podniesione w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z 22 grudnia 2010 r., sygn. akt C-438/09. W oczekiwaniu na to rozstrzygnięcie postępowanie sądowe było zawieszone z urzędu postanowieniem WSA w Łodzi z dnia 14 kwietnia 2010 r. I SA/Łd 82/10. Podstawą zawieszenia było pytanie prejudycjalne zadane TSWE przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 14 lipca 2009 r., I FSK 748/08. Pytanie to dotyczyło wykładni przepisów prawa wspólnotowego i zostało sformułowane następująco: 1) czy zasady wspólnotowego systemu VAT, w szczególności art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy VAT (dyrektywa 77/388/EWG), nie sprzeciwiają się ustawodawstwu Państwa Członkowskiego, zgodnie z którym podatnik nie nabywa prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez podmiot niezarejestrowany w ewidencji podatników podatku od towarów i usług? 2) czy dla odpowiedzi na pytanie pierwsze istotne jest, że: a) nie ma wątpliwości, że transakcje wykazane w fakturze VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT oraz, że rzeczywiście zostały dokonane; b) faktura zawierała wszystkie dane, wymagane zgodnie z ustawodawstwem wspólnotowym; c) ograniczenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez podmiot niezarejestrowany funkcjonowało w porządku krajowym przez dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty? 3) czy odpowiedź na pytanie pierwsze uzależniona jest od spełnienia dodatkowych kryteriów (np. udowodnienia, że podatnik działał w dobrej wierze)?. Wyrokiem z 22 grudnia 2010 r., C-438/09 Trybunał orzekł, że: 1) art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) VI Dyrektywy Rady w brzmieniu ustalonym na mocy Dyrektywy Rady 2006/18/WE z 14 lutego 2006 r. należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług; 2) art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy w brzmieniu ustalonym na mocy Dyrektywy 2006/18/WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku. Wskazany wyrok Trybunału ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Przepis ten był stosowany w odniesieniu do faktur wystawionych przez podmiot niebędący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na taki właśnie podmiot wskazuje skarżący w swoim wniosku. W zaskarżonej interpretacji organ powołując się na art. 88 ust. 3a ustawy o VAT zakwestionował prawo wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez dostawcę, który niebędącego zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w momencie wystawienia faktury. Stanowisko organu pozostaje w sprzeczności z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy w brzmieniu ustalonym na mocy Dyrektywy 2006/18/WE, w sytuacji gdy faktury wystawione przez podatnika niezarejestrowanego zawierają wszystkie informacje wymagane obowiązującymi przepisami. Oczywiście w takiej sytuacji po stronie sprzedawcy, który nie zarejestrował się jako podatnik VAT czynny, powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego - co ma decydujące znaczenie dla powstania prawa do odliczenia. Nie ma znaczenia przy tym czy podatek należny został zapłacony. Rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie do dokonania interpretacji z uwzględnieniem wykładni przepisów prawnych zawartej w uzasadnieniu wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z 22 grudnia 2010 r., C-438/09. Z powyższych względów, na podstawie art. 146, art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. P.Z-C.