I SA/Lu 613/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Małgorzata Fita, Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. I SA/Lu 613/11 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej , na podstawie art. 216, art. 162 § 1, art. 163 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa / Dz.U.05.8.60 ze zm. – o.p. /, po rozpatrzeniu wniosku A. R./ podatnik / o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z [...], określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2005 r., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że podatnik złożył odwołania od 12 decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z [...] z wnioskami o przywrócenie terminu do ich wniesienia. Wnioski o przywrócenie terminu podatnik uzasadnił faktem przebywania poza miejscem zamieszkania w okresie, w którym operator pocztowy dokonywał doręczenia decyzji w trybie art. 150 o.p. Podatnik wyjaśnił, że prowadzi działalność w zakresie międzynarodowych usług transportowych, która wiąże się z częstymi, wielodniowymi wyjazdami poza granice kraju, sporadycznymi wizytami w miejscu zamieszkania. Czas i długość wyjazdów nie jest podatnikowi znana z wyprzedzeniem, gdyż sam nie negocjuje kontraktów. Otrzymuje zlecenia od firm spedycyjnych. Ponadto pozostawienie decyzji przez organ w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia, uniemożliwiło wniesienie odwołania. Zdaniem podatnika uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Fakt nieobecności był od niego niezależny i uniemożliwił podjęcie stosownych działań. Podatnik uzyskał wiedzę o prowadzonym przez organ podatkowy postępowaniu w zakresie podatku od towarów i usług, o wydanych decyzjach dopiero 18 maja 2011 r., podczas obecności w siedzibie organu. Tego samego dnia o korespondencji od organu podatkowego dowiedział się u operatora pocztowego. Zdaniem podatnika uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. W przypadku wątpliwości co do opisanych okoliczności, wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony. Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że przeprowadził postępowanie mające na celu ustalenie istotnych okoliczności sprawy. Ustalił, że na dzień wydania zaskarżonych decyzji adresem zamieszkania podatnika był L., ul. L. [...]. Wezwał podatnika do uprawdopodobnienia, że w okresie biegu ustawowego terminu do wniesienia odwołania nie mógł bez własnej winy złożyć odwołania. W odpowiedzi podatnik przedstawił kopie faktur z [...] oraz z [...], które zostały wystawione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przedstawione faktury wskazują liczbę przejechanych kilometrów w związku z wykonywaną przez podatnika pracą / marzec - 13.868 km i kwiecień - 13.022 km /. Faktury te miały dokumentować fakt wielodniowych wyjazdów podatnika poza granice kraju celem świadczenia usług transportowych, sporadycznych wizyt w miejscu zamieszkania, niemożność odbioru korespondencji. Podatnik wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka M. D., stale zamieszkującej z podatnikiem, na te okoliczności. Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że doręczenie decyzji zostało dokonane w trybie art. 150 o.p. Termin do wniesienia odwołania upłynął 1 kwietnia 2011 r. Odwołanie z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wniesiono 24 maja 2011 r. Podatnik dowiedział się o decyzji 18 maja 2011 r. i wtedy ustała przeszkoda. Wniosek o przywrócenie terminu jest dopuszczalny. Został złożony w warunkach art. 162 § 2 o.p. Odwoławczy organ podatkowy nie kwestionował wiarygodności twierdzeń podatnika o przyczynach uchybienia terminu. Ocenił, że nie stanowią uprawdopodobnienia braku winy w nieterminowym złożeniu odwołania. Przedstawił stanowisko, zgodnie z którym na gruncie art. 162 § 1 o.p. do okoliczności faktycznych, uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu, zalicza się przykładowo: przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. Sam fakt wyjazdu służbowego i długotrwałych nieobecności w miejscu zamieszkania, nie jest wystarczający dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Charakter prowadzonej działalności gospodarczej, wymagającej od podatnika częstych wyjazdów i powodujący wielodniową nieobecność w miejscu zamieszkania, nie może zostać uznany za okoliczność wystarczającą do przyjęcia braku winy podatnika w spóźnionym złożeniu odwołania. Nie był to nagły wyjazd, którego podatnik nie mógł się spodziewać, do którego nie mógł się należycie przygotować, powierzając prowadzenie swoich spraw osobie trzeciej, także w zakresie otrzymywania i informowania o korespondencji. Brak winy jako przesłanka przywrócenia terminu wiąże się z obowiązkiem szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Rozstrzygający jest obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby dbającej należycie o swoje interesy. Z twierdzeń podatnika wynika jednoznacznie jego wiedza o tym, że może otrzymać zlecenie bez wcześniejszego uprzedzenia, że wyjazdy mogą być długie i w trakcie jeszcze przedłużane. Z twierdzeń podatnika wynika, że nie mieszka sam. W takich warunkach należy oczekiwać od osoby należycie dbającej o swoje interesy, że zabezpieczy możliwość podejmowania korespondencji, uzyskiwania wiedzy o nadchodzącej korespondencji. Wówczas podatnik mógłby nadać odwołanie w miejscu pobytu. Należy wyraźnie odróżnić przyczyny uchybienia terminu od braku winy w uchybieniu terminu. Istnienie przeszkody do dokonania czynności w postępowaniu / brak wiedzy o przesłanej korespondencji, charakter prowadzonej działalności gospodarczej, powodujący długotrwały pobyt poza miejscem zamieszkania, sporadyczne wizyty w mieszkaniu / nie jest równoznaczne z brakiem zawinienia. Podatnik powinien uprawdopodobnić okoliczności przemawiające za brakiem winy, czyli swoją staranność oraz charakter przeszkody niezależnej od podatnika, nieusuwalnej nawet przy dołożeniu największego możliwego wysiłku w danych okolicznościach. Okoliczności, które miał potwierdzić świadek nie są sporne. Podatnik złożył skargę na ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Wniósł o jego uchylenie. Zarzucił naruszenie: art. 162 § 1 o.p. przez uznanie, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji nastąpiło z winy skarżącego; art. 187 § 1 w związku z art. 180 o.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka M. D. dowodu z przesłuchania strony na okoliczność częstych nieobecności podatnika w miejscu zamieszkania w związku z wykonywaną pracą poza granicami kraju, przez to niemożności odbioru korespondencji oraz uzyskania przez podatnika wiedzy o postępowaniu podatkowym i o wydanej decyzji 18 maja 2011 r., których przeprowadzenie mogłoby mieć istotne znaczenie dla uprawdopodobnienia braku winy. Uzasadniał, że art. 162 o.p. uzależnia uruchomienie postępowania o przywrócenie terminu od wniosku strony, a stwierdzenie przez organ odwoławczy uchybienia terminu do wniesienia odwołania powinno być poprzedzone dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego. Przewidziany w art. 162 § 1 o.p. warunek braku winy należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Należy przyjąć obiektywny miernik staranności jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Nie budzi wątpliwości data powzięcia przez podatnika wiedzy o istnieniu decyzji / 18 maja 2011 r. /, spełnienie warunku terminowego złożenia wniosku o przywrócenie terminu z odwołaniem. Do przywrócenia terminu na podstawie art. 162 § 1 o.p. wymagane było zatem jedynie uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność, prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Warunek braku zawinienia należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenić winę według obiektywnych a nie subiektywnych mierników staranności. Pogląd, że winę strony w uchybieniu terminu należy oceniać według jej subiektywnej oceny stanu rzeczy z uwzględnieniem stopnia wykształcenia i doświadczenia życiowego nie może być zaaprobowany. W okresie, w którym operator pocztowy dokonywał doręczenia decyzji w trybie art. 150 o.p., podatnik przebywał poza miejscem zamieszkania. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie międzynarodowych usług transportowych, która wiąże się z jego częstymi, wielodniowymi wyjazdami poza granice kraju. Czas i długość wyjazdów nie jest mu znana z wyprzedzeniem, gdyż sam nie negocjuje kontraktów. Otrzymuje zlecenia od firm spedycyjnych. W tych okolicznościach został uprawdopodobniony brak winy podatnika jako przesłanka przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Przedstawiono faktury wystawione w okresie, w którym organ uznał doręczenie decyzji za skuteczne. Faktury te podają liczbę przejechanych kilometrów w okresie marzec – kwiecień, a tym samym dokumentują fakt wielodniowych wyjazdów podatnika poza granice kraju celem świadczenia usług transportu, przez to niemożność odbioru korespondencji. Stanowisko przyjęte w zaskarżonym postanowieniu rażąco narusza przepisy postępowania przez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka na okoliczność częstych nieobecności podatnika w miejscu zamieszkania, niemożności odbioru korespondencji. Te okoliczności miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Z przepisów prawa nie wynika obowiązek ustanowienia pełnomocnika do odbioru korespondencji. Podatnik nie posiadał wcześniej jakiejkolwiek wiedzy o toczącym się postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. M. D. nie została upoważniona do odbioru jakiejkolwiek korespondencji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty przyjęte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna i jako taka nie podważa legalności zaskarżonego postanowienia. Spór podatnika z odwoławczym organem podatkowym zaistniał na tle instytucji przywrócenia terminu do dokonania określonej czynności procesowej. Zgodnie z art. 162 § 1 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W myśl art. 162 § 2 o.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Nie jest sporne, że podatnik złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z odwołaniem w warunkach art. 162 § 2 o.p. W sprawie I SA/Lu 697/11 skarga na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania została odrzucona. Kwestią sporną jest uprawdopodobnienie braku winy podatnika w spóźnionym złożeniu odwołania. O ile podatnik twierdzi, że w związku z wykonywaną pracą / działalność gospodarcza w zakresie międzynarodowych usług transportowych / często przebywa poza granicami kraju, sporadycznie przebywa w miejscu zamieszkania i z tego powodu nie mógł mieć wiedzy o wydaniu i doręczeniu decyzji podatkowej, o tyle organ podatkowy replikuje, że podatnik miał świadomość charakteru prowadzonej działalności gospodarczej i obiektywnie rzecz oceniając, powinien podjąć określone działania dla zabezpieczenia swoich interesów, dla podejmowania korespondencji, uzyskiwania wiedzy o korespondencji, a zaniechanie podjęcia takich kroków, wskazuje na brak należytej staranności podatnika w prowadzeniu spraw, w konsekwencji na brak podstaw do przyjęcia braku winy podatnika w spóźnionym złożeniu odwołania. O braku winy w rozumieniu art. 162 § 1 o.p. można mówić wyłącznie wtedy, gdy wywiązanie się z obowiązku dokonania czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przyczyna uchybienia terminu musi być niezależna od strony, a przy tym istnieć przez cały okres uchybienia terminu. Art. 162 § 1 o.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To oznacza, że każdy, nawet najlżejszy, stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności w postępowaniu po upływie ustawowego terminu, zakreślonego do jej wykonania, wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej / przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania /, ale także lżejszej jej postaci, niedbalstwa / rozumianego jako brak, zaniechanie należytej staranności, jakiej można i należy wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy /. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego zaliczyć można: przerwę w komunikacji, nagłą chorobę uniemożliwiającą wyręczenie się inną osobą, powódź czy pożar, a zatem zdarzenia mające charakter siły wyższej, nadzwyczajnej przeszkody niemożliwej do przezwyciężenia. Przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy i może mieć miejsce tylko wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło na skutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku / por. między innymi I FSK 695/07, I SA/Gl 629/07, I SA/Sz 487/10, I SA/Łd 1003/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl /. W tym stanie prawnym, przy takiej interpretacji art. 162 § 1 o.p., zgodzić się należy z argumentacją przyjętą w zaskarżonym postanowieniu, prowadzącą do stwierdzenia, że podatnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Zasadnie odwoławczy organ podatkowy argumentuje, że okolicznością uzasadniającą brak winy podatnika mógłby być nagły, niespodziewany wyjazd, który uniemożliwiałby dokonanie czynności. Nagła, nadzwyczajna sytuacja, przed której negatywnymi następstwami podatnik nie mógłby się zabezpieczyć nawet przy dołożeniu wszelkich możliwych w danych okolicznościach starań, w tym także nie mógłby skorzystać z pomocy innych osób dla dokonania czynności procesowej w terminie. Tymczasem, wyjazdy podatnika w celach zarobkowych nie były nagłe, nadzwyczajne w wyżej podanym znaczeniu. Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie międzynarodowych usług transportowych i ma świadomość konieczności częstego opuszczania miejsca zamieszkania także na dłuższe okresy czasu, przedłużane w trakcie trwania podróży. Z przedstawionych akt podatkowych wynika, że w firmie podatnika w dniach 11 – 14 maja 2010 r. przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za okres od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2008 r., z której sporządzono protokół doręczony 21 maja 2010 r. / k. 55 - 59 akt podatkowych /. W protokole tym uznano ewidencje podatnika prowadzone dla potrzeb ryczałtu za lata 2005 – 2008 za nierzetelne. Jednocześnie zawarto w nim informację, że "kontrolowany obowiązany jest zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swojego adresu dokonanej w ciągu 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli w toku kontroli podatkowej ujawniono nieprawidłowości. W razie niedopełnienia tego obowiązku postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego uznaje się za doręczone pod adresem, pod który doręczono protokół kontroli". Z powyższego wynika, że podatnik mógł się spodziewać wszczęcia postępowania podatkowego w jego sprawie. Znając realia związane ze swoją pracą / częste, długotrwałe wyjazdy / powinien był, jak zasadnie argumentuje organ w zaskarżonym postanowieniu, zabezpieczyć swoje interesy przez ustanowienie pełnomocnika do doręczeń, ewentualnie do prowadzenia jego spraw. Podatnik zaniechał takich działań w warunkach braku należytej staranności. Sąd kontrolujący legalność zaskarżonego postanowienia nie podziela zarzutów naruszenia art. 187 § 1 w związku z art. 180 o.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka, strony. Przedmiotem tych zeznań miałyby być okoliczności dotyczące charakteru pracy podatnika, które odwoławczy organ podatkowy przyjął zgodnie z twierdzeniami samego podatnika. Odwoławczy organ podatkowy nie kwestionował częstych wyjazdów podatnika poza granice kraju w ramach prowadzonej działalności. Podatnik wykazał organowi podatkowemu fakt wyjazdów w związku z charakterem pracy. Wbrew argumentom podatnika wykazanie nieobecności pod adresem zamieszkania w związku z pracą, nawet wyjazd z kraju na dłuższe i przedłużające się okresy czasu, w okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego nie było równoznaczne z uprawdopodobnieniem braku winy w spóźnionym odwołaniu. Charakter pracy związany ze świadczeniem usług transportowych sam nie stanowił nagłej, nadzwyczajnej, niezależnej od podatnika przeszkody w złożeniu odwołania w terminie, której nie był w stanie usunąć nawet przy dołożeniu wszelkich możliwych starań. Podatnik pomija, że według obiektywnego miernika należytej staranności w przedstawionej przez niego sytuacji życiowej nie dochował standardów takiej staranności, skoro w znanej sobie sytuacji życiowej nie podjął żadnych kroków dla zapewnienia podejmowania korespondencji i uzyskiwania wiedzy o nadchodzącej korespondencji. Z tych względów zarzuty skargi należało uznać za niezasadne, natomiast zaskarżone postanowienie za zgodne z prawem. Dlatego niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.02.153.1270 ze zm. /.