I FSK 525/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 18 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 18 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Op 460/11 w sprawie ze skargi T. Sp. z o. o. w likwidacji w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2011 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok, 2) oddala skargę, 3) zasądza od T. Sp. z o. o. w likwidacji w P. na rzecz Ministra Finansów kwotę 220 (słownie: dwieście dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 18 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Op 460/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w sprawie ze skargi T. Spółki z o.o. w likwidacji w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 22 czerwca 2011 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację, określił, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana i zasądził zwrot kosztów postępowania oraz zwrot nadpłaconego wpisu od skargi. 2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że spółka wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie odnoszącej się do zdarzenia przyszłego. Podała, że od 2007 r. spółka jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu zabudowanej budynkami o charakterze biurowym oraz produkcyjnym (dalej: nieruchomość). Spółka nabyła nieruchomość w drodze transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w odniesieniu do której przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość służy prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT poprzez jej wynajem na rzecz innego przedsiębiorcy. Większościowym udziałowcem spółki jest T. z siedzibą w Królestwie Niderlandów (posiada 99 % udziałów w spółce). Większościowy udziałowiec spółki podjął decyzję o jej likwidacji. W toku postępowania likwidacyjnego, po spłacie wierzycieli lub zabezpieczeniu ich roszczeń, spółka przeniesie na rzecz udziałowca cały swój majątek, w tym wskazaną wyżej nieruchomość, po czym w wyniku wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego ustanie jej byt prawny. Po przeniesieniu nieruchomości będzie ona wykorzystywana do czynności opodatkowanych, tj. dalszego najmu na rzecz obecnego najemcy, a w przyszłości może być przedmiotem sprzedaży. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1) Czy przekazanie udziałowcowi spółki w wyniku postępowania likwidacyjnego całości majątku spółki pozostałego po spłacie/zabezpieczeniu wierzycieli stanowi dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2) Czy w przypadku przekazania w wyniku likwidacji całości majątku spółki, w tym nieruchomości udziałowcowi, spółka lub udziałowiec będą zobowiązani do dokonania korekty podatku VAT naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej u.p.t.u.)? Zdaniem wnioskodawcy przekazanie udziałowcowi spółki w toku postępowania likwidacyjnego całości majątku spółki pozostałego po spłacie/zabezpieczeniu wierzycieli nie stanowi dostawy towarów lub świadczenia usług w rozumieniu art. 5 u.p.t.u., a zatem nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.t.u. W rezultacie spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do środków trwałych przekazanych udziałowcowi w ramach likwidacji i nie będzie do niej miał zastosowania art. 91 ust. 4 i 5 u.p.t.u. W interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W jego ocenie czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u. jako odpłatna dostawa towarów. Zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, a zatem kiedy jest ona realizowana pod tytułem nieodpłatnym - nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W ustawie przewidziano jednak wyjątek od tej zasady. Jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego nieodpłatnie przekazane, to tego rodzaju czynności przekazania towarów uznaje się za podlegające opodatkowaniu jako odpłatne dostawy towaru. Nie ma przy tym znaczenia, czy przekazanie nieodpłatne należącej do spółki nieruchomości następuje w wyniku jej likwidacji. W tej sytuacji za nieprawidłowe uznano również stanowisko wnioskodawcy, że przekazanie udziałowcowi w wyniku postępowania likwidacyjnego majątku spółki nie spowoduje obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 u.p.t.u. W odpowiedzi na pisemne wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji. 3. W skardze na interpretację indywidualną skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego - art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 2 oraz art. 91 ust. 4 i 5 u.p.t.u. poprzez ich błędną wykładnię. Zarzucono również naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 121 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych oraz niedopełnienia obowiązku należytego uzasadnienia stanowiska organu. 4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest uzasadniona. Sąd ten wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.t.u. ustawodawca nie chcąc złamać podstawowych zasad opodatkowania: zasady neutralności oraz zasady powszechności, wprowadził opodatkowanie remanentu końcowego po likwidacji spółek niemających osobowości prawnej lub działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną. Brak bowiem takiego zapisu spowodowałby możliwość uniknięcia płacenia podatku od towarów i usług przez osoby fizyczne, w tym byłych wspólników spółek niemających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą. W sytuacji objętej tym przepisem osoby fizyczne przejmują po likwidacji majątek spółki, od którego to majątku został odliczony podatek od towarów i usług. Występujące w tym przypadku w roli konsumentów osoby fizyczne otrzymałyby towary bez podatku od towarów i usług, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania. Stąd też konieczność wykazania podatku należnego z tytułu remanentu końcowego na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.t.u. WSA powołał się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 59/08 wskazał, że wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Skoro towary te stanowią część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej. Zatem w przypadku przekazania majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi będącemu osobą prawną nie wystąpi ryzyko, że taki podmiot zostanie ostatecznym konsumentem, który otrzyma towary wchodzące w skład majątku likwidacyjnego bez podatku od towarów i usług. W tej sytuacji Sąd pierwszej instancji uznał, że stanowisko Ministra Finansów nakazujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności przekazania majątku spółki wspólnikowi, który jest osobą prawną, poprzez zastosowanie do takiej czynności art. 7 ust. 2 u.p.t.u. za naruszające zasady: neutralności i powszechności opodatkowania. Skoro przekazanie majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie jest dostawą, o której mowa w art. 7 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., to w ocenie WSA stanowisko organu co do konieczności dokonania w przypadku takiego przekazania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 u.p.t.u., również jest nieprawidłowe. Sąd pierwszej instancji wskazał też, że skarżąca w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa oraz w skardze podnosiła, że w toku postępowania likwidacyjnego po spłacie wierzycieli lub zabezpieczeniu ich roszczeń przekaże wszystkie posiadane składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, w tym nieruchomość udziałowcowi spółki. Przekazywany ogół składników majątkowych stanowi zatem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, to zaś prowadzi do wniosku, że ma zastosowanie do tej sytuacji art. 6 ust. 1 u.p.t.u., na podstawie którego przeniesienie przedsiębiorstwa w tym trybie nie podlega przepisom tej ustawy. Postępowanie w przedmiocie interpretacji opiera się jednak wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji. Zadane pytania oparto zaś na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) niezawierającym szczegółów dotyczących ewentualnego zbycia przedsiębiorstwa. Przekazanie całości pozostałego po zabezpieczeniu wierzycieli majątku spółki nie musiało bowiem oznaczać zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. 6. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu w skardze kasacyjnej naruszenie prawa materialnego - art. 7 ust. 2 u.p.t.u. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przekazanie majątku likwidowanej spółki wspólnikowi, który jest osobą prawną, nie stanowi dostawy towaru. Stanowisko takie jest błędne. Minister Finansów wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka skarżąca wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. 8. Na wstępie przypomnieć należy, że sprawa niniejsza dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego. W sprawach tych organ nie dokonuje ustaleń, opiera się na stanie faktycznym podanym we wniosku. To składający wniosek o interpretację, ze względu na treść art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz własnej oceny prawnej tych zdarzeń. Wydana przez organ interpretacja odnosi się do przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku stanu faktycznego, nie mogą więc odnieść skutku modyfikacje stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego dokonywane przez wnioskodawcę w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Powoływanie się w tym wezwaniu na to, że przekazywany będzie ogół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie mogło, jak to trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, odnieść skutku, skoro strona we wniosku nie wskazywała na to, że pytanie jej odnosi się do składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo. Wydana w tej sprawie interpretacja, co należy podkreślić, nie odnosi się więc do zbycia przedsiębiorstwa czy też jego zorganizowanej części, które to czynności stosownie do art. 6 pkt 1 u.p.t.u. wyłączone zostały z zakresu u.p.t.u. 9. W skardze kasacyjnej organ interpretacyjny zarzucił błędną wykładnię art. 7 ust. 2 u.p.t.u. jednak ze sformułowanego zarzutu, jak i jego uzasadnienia, wynika, że nie zgadza się on ze stanowiskiem WSA, by przepis ten nie miał zastosowania do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez spółkę we wniosku o interpretację. 9.1. Zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. (vide art. 1 pkt 3 ustawy z 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach - Dz. U. 2011.64.332) i w takim brzmieniu mającym zastosowanie w tej sprawie, skoro interpretacja wydana została już po wejściu w życie tego przepisu w nowym brzmieniu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Przepis ten zrównuje wskazane w nim czynności z odpłatną dostawą. Jest on implementacją art. 5(6) VI Dyrektywy i art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE, w myśl którego wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystywania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki. Z przepisu tego wynika, że każde nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów, za wyjątkiem prezentów o niskiej wartości oraz próbek, jeżeli VAT od tych towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu, uznawane jest za odpłatną dostawę towarów. Obowiązujący od 1 kwietnia 2011 r. art. 7 ust. 2 u.p.t.u. nie budzi już wątpliwości interpretacyjnych, w przeciwieństwie do brzmienia poprzednio obowiązującego, gdyż uznaje za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 każde nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, poza określonymi w ust. 3 art. 7 drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o małej wartości i próbkami, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Celem tego przepisu jest to, by opodatkowanie miało miejsce w każdym przypadku, jeżeli podatnik miał prawo do odliczenia podatku VAT. Nie ma więc znaczenia także w myśl regulacji krajowej obowiązującej od 1 kwietnia 2011 r. cel takiego przekazania. 9.2. Sąd pierwszej instancji uznał, że przepis ten nie obejmuje nieodpłatnego przekazania udziałowcowi spółki w wyniku postępowania likwidacyjnego całości majątku spółki pozostałego po zabezpieczeniu wierzycieli. Zdaniem WSA przemawia za tym regulacja zawarta w art. 14 ust. 1 u.p.t.u., która byłaby zbędna, gdyby podzielić stanowisko organu w tym zakresie, gdyż do opodatkowania podatkiem od towarów i usług np. towarów po rozwiązaniu (likwidacji) spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej wystarczyłby art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Z tym stanowiskiem trudno się jednak zgodzić. Przepisy art. 7 ust. 2 i art. 14 ust. 1 u.p.t.u. regulują bowiem różne zdarzenia prawne. Przepis art. 7 ust. 2 dotyczy bowiem nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa. Według potocznego rozumienia "przekazać" to oddać, powierzyć komuś coś (vide Słownik języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN 1995, Tom 2). Istotą przekazania jest więc wyzbycie się władztwa nad towarem, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem na inną osobę (vide A. Bartosiewicz, R. Kubacki VAT Komentarz, Wydawnictwo LEX 2012). Przepis art. 14 ust. 1 u.p.t.u. dotyczy natomiast zatrzymania przez podatników określonych w tym przepisie towarów w razie zaprzestania przez nich prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu. W myśl bowiem art. 14 ust. 1 i ust. 4 u.p.t.u. opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku: 1) rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej; 2) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osoba fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; jeżeli w stosunku do tych towarów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Polski ustawodawca w przepisie tym skorzystał z opcji opodatkowania czynności określonych w art. 18c Dyrektywy 2006/112/WE. Stosownie bowiem do treści tego ostatniego przepisu państwa członkowskie mogą uznać za odpłatną dostawę towarów, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 19, które w tej sprawie nie występują, zatrzymanie towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, w przypadku gdy zaprzestaje on prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie ich nabycia lub wykorzystania zgodnie z lit. a. W doktrynie na tle tego przepisu nie budzi wątpliwości to, że w sytuacji zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, czy też likwidacji o zatrzymaniu majątku można mówić jedynie w przypadku osób fizycznych, czy spółek osobowych. Tylko bowiem w takich przypadkach nie zmienia się właściciel towaru i nie dochodzi do przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel pomiędzy podatnikiem a innym podmiotem (vide Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Komentarz 2010 pod redakcją J. Martiniego, Wydawnictwo UNIMEX 181 i n.). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie art. 14 ust. 1 i 4 u.p.t.u. jest dopełnieniem regulacji zawartej w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Gdyby bowiem nie było tego przepisu, poza opodatkowaniem podatkiem VAT pozostałoby zatrzymanie towarów przez spółki osobowe i osoby fizyczne po zaprzestaniu prowadzenia przez tych podatników działalności gospodarczej, co mogłoby właśnie spowodować naruszenie zasady powszechności i równości opodatkowania. Nie powinno bowiem budzić wątpliwości to, że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi nabyte przez te podmioty towary są ich własnością i pozostają ich własnością także po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Podobna sytuacja jest w przypadku spółki cywilnej, gdzie majątek spółki jest majątkiem wspólników. Rozwiązanie tej spółki stosownie do treści art. 875 § 1 Kodeksu cywilnego skutkuje jedynie tym, że dotychczasowa wspólność łączna z chwilą rozwiązania spółki ulega z mocy prawa przekształceniu we współwłasność w częściach ułamkowych. Podobna sytuacja może mieć miejsce w przypadku innych spółek osobowych. Wprawdzie w myśl art. 8 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej K.s.h.) spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe i w przeciwieństwie do poprzedniego stanu prawnego, gdzie majątek takiej spółki stanowił w istocie właśność wspólników, obecnie majątek ten stanowi własność spółki, to jednak w razie rozwiązania takiej spółki w orzecznictwie przyjmuje się, że wspólnicy mogą być sukcesorami tego majątku. Z art. 67 § 1 K.s.h. wynika bowiem uprawnienie wspólników do wskazania sukcesora na wypadek uzgodnienia innego niż likwidacja sposobu zakończenia działalności spółki (vide orzeczenia Sądu Najwyższego z 28 października 2005 r., sygn. akt II CK 275/05, OSP 2006/11/126 i z 24 lipca 2009 r., sygn. akt II CSK 134/09, Mon. Prawniczy 2010/15/855-856). Podobna sytuacja może mieć miejsce w przypadku rozwiązania pozostałych spółek osobowych, poza spółką komandytowo-akcyjną, ze względu na zawarte w K.s.h. odesłanie w sprawach nieuregulowanych do przepisów dotyczących spółki jawnej (vide art. 89 i art. 103 K.s.h.). 10. Wbrew więc temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, wydanie nieodpłatnie wspólnikowi majątku likwidowanej spółki handlowej stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 u.p.t.u. bez względu na to, czy wspólnik ten jest osobą prawną czy też osobą fizyczną. Przyjęcie, że dla oceny, czy wydanie takie stanowi dostawę w myśl tego przepisu, ma znaczenie to, czy wspólnik, któremu przekazuje się składniki majątkowe jest osobą prawną czy fizyczną, jak słusznie zarzuca się w skardze kasacyjnej, jest niczym nieuzasadnione, a co więcej prowadziłoby do naruszenia zasady równości i powszechności opodatkowania. Z wyżej wskazanych względów Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie nie podziela stanowiska zawartego w wyrokach NSA z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 59/08 i z 1 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 300/11 (orzeczenia.nsa.gov.pl), na których to orzeczeniach Sąd pierwszej instancji oparł swoją argumentacją prawną. 11. Wobec tego, że skarga kasacyjna zawierała tylko zarzut odnoszący się do naruszenia prawa materialnego, a zarzut ten okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny skorzystał z możliwości określonej w art. 188 p.p.s.a. i uchylił zaskarżony wyrok oraz na podstawie art. 151 tej ustawy skargę spółki oddalił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.