I SA/Kr 10/12

Sygn. akt I SA/Kr 10/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 marca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Urszula Bukowiec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2012 r., sprawy ze skarg R. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 8 listopada 2011r. Nr[...], [...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania - skargi oddala - W dniu 24 maja 2011r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek R.S. o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych ostatecznymi decyzjami wydanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 września 2008r. nr [...] oraz z dnia 17 marca 2009r.nr [...] dotyczących określenia mu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2003r. W uzasadnieniu podatnik powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wskazał na nowe okoliczności faktyczne mające znaczenie dla sprawy i nieznane organowi wydającemu decyzje w jego sprawach. Do wniosku dołączył: - oświadczenie z dnia 2 maja 2011r. złożone przez przedstawiciela firmy "V" GmbH przetłumaczone z języka niemieckiego przez tłumacza przysięgłego, - pismo z dnia 14 października 1999r. również opatrzone podpisem pracownika firmy "V" GmbH przetłumaczone z języka niemieckiego przez tłumacza przysięgłego, a dotyczące otrzymania zaliczki na poczet kosztów, z którego treści wynika, iż zaliczka ta winna podlegać zwrotowi w przypadku zakończenia przez podatnika działalności dla firmy "V" GmbH. Po wznowieniu postępowań w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2003r. - decyzjami z dnia 9 sierpnia 2011r. nr [...]i nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił uchylenia dotychczasowych decyzji. W uzasadnieniach oceniając pierwszy z wyżej wymienionych dokumentów dołączonych do wniosku wskazano, że posiada on cechy "nowości", ponieważ przed organem podatkowym został podniesiony po raz pierwszy i w związku z tym nie był również znany organowi podatkowemu w chwili wydania decyzji objętych wnioskiem o wznowienie, niemniej jednak z uwagi na oznaczoną na nim datę jego wydania trudno uznać by istniał w dniu wydania decyzji. Dodatkowo nie posiada on zdaniem organu charakteru istotnego dla sprawy. Przypomniano w tym kontekście, że w toku prowadzonych uprzednio postępowań organ zdefiniował charakter łączącego strony stosunku jako umowę o pracę, szczegółowo analizując poszczególne zapisy umowy. Dodatkowy dokument w postaci przedłożonego do wniosku oświadczenia nie spowodowałby odmiennego rozstrzygnięcia co do istoty sporu. Podstawowym dokumentem w zakresie czynienia ustaleń faktycznych była bowiem dla organu umowa łącząca strony, uwzględniająca całokształt praw i obowiązków stron umowy. Jeśli zaś chodzi o drugi dokument – organ podniósł, że jakkolwiek stanowi on dowód nowy, istniejący w momencie wydania decyzji oraz nieznany organowi w chwili rozstrzygania – to jednak nie jest on istotny dla sprawy. Skoro bowiem zaliczka na poczet kosztów została wypłacona wnioskodawcy w 1999r., zaś postępowania wznowieniowe dotyczą 2002r. i 2003r. – to treść tego dokumentu w oczywisty sposób nie może wnieść niczego do sprawy. Dodatkowo, z dokumentu tego nie wynika cykliczność wypłaty zaliczki, a fakt jej otrzymania nie jest równoznaczny z otrzymaniem zwrotu poniesionych kosztów związanych z wykonaniem zleconego dzieła. W tych okolicznościach uznano, że nie doszło do kumulatywnego spełnienia wszystkich przesłanek uzasadniających uchylenie decyzji ostatecznych poprzez zastosowania trybu nadzwyczajnego, w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. R.S. zaskarżył te rozstrzygnięcia w drodze odwołań zarzucając organowi naruszenie prawa mające istotny wpływ na wynik postępowania, a zwłaszcza art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że przedłożone nowe dowody nie uzasadniają wznowienia postępowania. W konsekwencji tego zarzutu wniósł o zmianę zakwestionowanych decyzji i rozstrzygnięcie zgodnie z żądaniem zawartym we wniosku. W uzasadnieniach podniesiono, że zgodnie z art. 11 Kodeksu pracy, nawiązanie stosunku pracy oraz ustalenie warunków pracy i płacy, bez względu na podstawę prawną tego stosunku, wymaga zgodnego oświadczenia woli pracodawcy i pracownika, zatem jeżeli wola stron nie była nakierowana na zawarcie umowy o pracę, nie można przyjąć, że umowa taka została zawarta. Dodatkowo powołując się na utrwalone orzecznictwo Sądu Najwyższego wskazano na przepis art. 22 § 11 Kodeksu pracy argumentując, iż nie może on stanowić podstawy dla formułowania domniemania zawarcia umowy o pracę. Ponadto odwołujący się wywiódł, iż dokument dotyczący zaliczki jest jedynie przykładem, który potwierdza fakt zwrotu poniesionych kosztów, a otrzymywanie zaliczki na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem dzieła miało charakter cykliczny w całym okresie od 1999r. do 2003r. Decyzjami z dnia 8 listopada 2011r. nr [...] i nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego przedłożone przez odwołującego się pismo z dnia 2 maja 2011r. zawiera wprawdzie informację, iż pomiędzy stronami została zawarta umowa o dzieło oraz że nieosiągnięcie umówionego rezultatu w postaci prezentacji produktów będzie skutkowało brakiem wypłaty wynagrodzenia, ale nie może przesądzać o charakterze całej umowy. Nie sama bowiem nazwa umowy, ale treść poszczególnych punktów tej umowy przemawia za stwierdzeniem, iż przedmiotowa umowa nosi znamiona umowy o pracę, a nie umowy o dzieło. Ponadto mając na uwadze zarzuty odwołań wyjaśniono, że nowa wykładnia przepisu prawnego, dokonana zarówno przez organ stosujący prawo, jak i utrwalona w orzecznictwie sądowym nie jest przesłanką wznowienia postępowania, nie stanowi bowiem ani nowej okoliczności faktycznej, ani też nowego dowodu - uzasadniających wznowienie postępowania administracyjnego. Organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko zawarte w rozstrzygnięciach organu pierwszej instancji, iż zaliczka na poczet kosztów podlegająca zwrotowi nie jest równoznaczna z otrzymaniem zwrotu poniesionych kosztów związanych z wykonaniem zleconego dzieła. Dodatkowo, z przedłożonego dokumentu nie wynika jego zdaniem cykliczność wypłat związanych z wypłatą zaliczki uzależnionej od każdego kolejnego dzieła. W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie R. S. powtórzył zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej oraz jego uzasadnienie, a ponadto wytknął organowi, iż przy rozstrzyganiu w jego sprawach nie uwzględnił zgodnego zamiaru stron czynności prawnej (art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej) oraz nie wyjaśnił wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności w zakresie charakteru prawnego umowy łączącej skarżącego z "V" GmbH. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy zaniedbał również należytego uzasadnienia decyzji, które zawierałoby wyczerpujące wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Dalej skarżący podniósł, że motywy zaskarżonych decyzji, mimo znacznej objętości, nie zawierają w praktyce merytorycznych argumentów przemawiających za stanowiskiem organu. Poza przytoczeniem zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i zapewnieniami o dogłębności zbadania materiału dowodowego – zdaniem skarżącego – organ odwoławczy ograniczył się do sformułowania wywodu o niemożności wznowienia z przyczyn zmiany interpretacji przepisów prawnych, który jednak nie ma żadnego znaczenia dla sprawy w obliczu treści wniosków. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawy o sygn. akt I SA/Kr 10/12 i I SA/Kr 11/12 postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 10/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi okazały się nieuzasadnione. Na wstępie należy zauważyć, że uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Istotą sporu pomiędzy stronami w niniejszych sprawach jest ocena przesłanek do uchylenia lub zmiany decyzji w trybie wznowienia postępowania podatkowego, a w szczególności ocena zaistnienia nowych istotnych dowodów i okoliczności nieznanych organowi podatkowemu w dacie podejmowania decyzji w postępowaniu zwykłym. Na początku należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej (podatkowej). Zasadę tę ustanawia art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej. Przy czym ustanowiona zasada trwałości decyzji ostatecznej jest zagwarantowana sankcją nieważności. Według art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Konstrukcja sankcji nieważności opiera się na tożsamości sprawy rozstrzygniętej decyzją, a sprawy będącej przedmiotem wcześniejszej decyzji ostatecznej. Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady (tzw. tryby nadzwyczajne) podlegają ścisłej wykładni. Podstawę prawną uzasadniającą zdaniem skarżącego wznowienie postępowań podatkowych stanowił art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w myśl którego "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję". Wynika stąd, że przesłanka nowych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: 1. ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, 2. okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, 3. okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Przy czym należy podkreślić, że wszystkie te trzy elementy muszą zostać spełnione łącznie. Dotychczasowe uwagi wskazują więc, że istota zagadnienia, sprowadzała się do tego, czy istniały podstawy wznowienia postępowania, a ściślej rzecz biorąc, wskazywana przez skarżącego przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Nie mogły natomiast odnieść skutku te wszystkie argumenty, które zmierzały de facto do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznych (rozważania czynione w oparciu o art. 11, art. 22 § 11 Kodeksu pracy w związku z art. 65 Kodeksu cywilnego z odwołaniem się do orzecznictwa Sądu Najwyższego). Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2003r., sygn. akt III SA 2367/01). Dla oceny legalności zaskarżonych decyzji konieczne jest zatem przypomnienie sekwencji zdarzeń, jakie miały miejsce w rozpatrywanym przypadku oraz ustalenie, jaką wiedzą (w odniesieniu do okoliczności stanu faktycznego oraz istniejących dowodów) organ podatkowy pierwszej instancji dysponował w dniach; 8 września 2008r. oraz 17 marca 2009r., tj. w datach wydania ostatecznych decyzji. Wskazać należy, że w rozpatrywanych przypadkach, wszczęte przez organ na wniosek skarżącego postępowania wznowieniowe dotyczyły ostatecznych decyzji w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2003r. Decyzje te zostały wydane po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w ramach którego zgromadzono materiał dowodowy, na który składały się m.in. przetłumaczona z języka niemieckiego przez tłumacza przysięgłego umowa z dnia 6 września 1999r. zawarta z firmą "V" GmbH. Według tego tłumaczenia przedmiotową umowę określono jako umowę o pracę wraz z wytycznymi do pracy. Organ dysponował także przedstawionym przez skarżącego w późniejszym etapie postępowania dokumentem umowy przetłumaczonym przez innego tłumacza przysięgłego, w którym z kolei umowę z dnia 6 września 1999r. określono jako umowę o dzieło. Ustaleń, co do charakteru zawartej umowy organ podatkowy dokonał w oparciu o szczegółową analizę zapisów zawartych w obu przedstawionych przez skarżącego dokumentach. Organ dysponował również dowodem w postaci protokołu spisanego w dniu 6 czerwca 2006r. ze skarżącym, do którego złożył on obszerne wyjaśnienia, co do charakteru współpracy z firmą "V" GmbH. W konsekwencji oceny powyższego materiału dowodowego organ podatkowy, w ostatecznych decyzjach z dnia 8 września 2008r. oraz z dnia 17 marca 2009r. uznał, że skarżący w latach podatkowych 2002-2003 uzyskiwał niezgłoszone do opodatkowania dochody (wynagrodzenie) ze świadczenia pracy na rzecz niemieckiej firmy "V" GmbH. Skarżący wznowienia postępowań podatkowych zażądał na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacji podatkowej, powołując się; (1) na pismo firmy "V" GmbH z dnia 2 maja 2011r., w którym firma charakteryzuje umowę zawartą ze skarżącym w 1999r, jako umowę o dzieło, (2) pismo firmy "V" GmbH z dnia 14 października 1999r. dotyczące przekazania skarżącemu zaliczki. Obydwa dokumenty zostały przedłożone w wersji niemieckojęzycznej przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego na język polski. Organ podatkowy pierwszej instancji po wznowieniu przedmiotowych postępowań podatkowych odmówił uchylenia ostatecznych decyzji w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2003r. ponieważ jego zdaniem nie wystąpiła wskazana przez skarżącego przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu stanowisko organu pierwszej instancji jak również stanowisko organu odwoławczego zawarte w zaskarżonych decyzjach należy w pełni podzielić, albowiem wskazane we wniosku okoliczności oraz dowody nie mogły stanowić przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Skarżący, jako nowy dowód wskazał pismo firmy "V" GmbH w sprawie rodzaju umowy, którą zawarły strony. Dowód ten miał wskazywać, że dotychczasowe ustalenia faktyczne organu podatkowego były nieprawidłowe, a tym samym umowa, której stroną był skarżący była w rzeczywistości umową o dzieło. Jednakże wskazany dowód nie może być uznany jako nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Warunkiem spełnienia przesłanki do wznowienia postępowania z tego powodu jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nie znanych organowi, który wydał decyzję. Tymczasem powołany przez skarżącego nowy dowód w postaci pisma firmy "V" GmbH został sporządzony w dniu 2 maja 2011r., nie istniał więc w dniu wydania decyzji ostatecznych. Pismo firmy "V" GmbH i zawarte w nim treści nie mogą być także uznane za nowe okoliczności faktyczne. W art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraźnie odróżnił przesłankę "nowych okoliczności" od "nowych dowodów". Użycie natomiast w analizowanym przepisie funktora alternatywy nierozłącznej "lub" wskazuje, że podstawą wznowienia postępowania jest ujawnienie istnienia jednej z wymienionych przesłanek albo obu ich łącznie. W powołanym wyżej przepisie nie wyjaśniono, co należy rozumieć przez użyte w tym przepisie określenie "okoliczności faktyczne". Odróżnienie przesłanki wznowieniowej, polegającej na ujawnieniu "nowych okoliczności faktycznych" od przesłanki "nowe dowody" wskazuje, że przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć te zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu. W ocenie Sądu treść przedmiotowego pisma nie wskazuje na żadne nowe okoliczności faktyczne, które nie znane były w toku postępowania podatkowego. Należy bowiem pamiętać, że w tym postępowaniu strona już powoływała się na okoliczność, że z firmą "V" GmbH wiąże ją umowa o dzieło, nawet przedłożyła na tą okoliczność kolejne tłumaczenie umowy z dnia 6 września 1999r. Organ podatkowy w oparciu o konkretne zapisy tej umowy (określające m.in. warunki pracy, zasady wypłaty wynagrodzenia, wymiar czasu pracy, zasady wypłaty premii) dokonał oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego kwalifikując przedmiotową umowę jako umowę o pracę. Jeżeli w toku postępowania podatkowego, a przed wydaniem decyzji ostatecznej, ujawnione zostały określone okoliczności faktyczne, które jednak zostały odmiennie niż chciałaby tego strona ocenione. Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela również stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2009r., sygn. akt I SA/Ke 350/09, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią. Czym innym jest wiedza o faktach, a czym innym wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych. Również dokument potwierdzający otrzymanie zaliczki na poczet kosztów, z którego wynika, że zaliczka ta winna być zwrócona w przypadku zakończenia działalności dla firmy "V" GmbH nie może być potraktowany jako "nowa okoliczność" bądź też "nowy dowód". Należy bowiem podzielić stanowisko organów podatkowych, że dokument ten nie posiada charakteru istotnego dla sprawy. Po pierwsze został on wystawiony 14 października 1999r. i nie ma bezpośredniego odniesienia do rozliczeń z tytułu świadczenia określonej pracy na rzecz firmy "V" GmbH w latach 2002-2003, a postępowanie podatkowe dotyczące tych lat podatkowych były objęte wnioskiem o wznowienie. Po drugie, z jego treści nie można jednoznacznie i bezspornie stwierdzić, a na co wskazywał skarżący, że dokument ten potwierdza fakt zwrotu poniesionych kosztów, które zostały obciążone zobowiązaniem podatkowym i w konsekwencji jednoznacznie wskazuje, że strony zawarły umowę o dzieło. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te które, dotyczą bezpośrednio przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc maja w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w zasadniczych kwestiach (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2010r., sygn. akt I FSK 679/09). Jak już zaznaczono, w ocenie Sądu wyszczególnione we wniosku oraz w toku postępowania wznowieniowego przesłanki nie stanowiły ani nowych okoliczności faktycznych, ani nowych dowodów nieznanych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w dniach wydania decyzji ostatecznych, a które wyszły na jaw po ich wydaniu. Powołując się na wskazane wyżej przesłanki oraz przedstawiając swoją do nich argumentację skarżący de facto domagał się dokonania odmiennej niż poprzednio oceny zgromadzonego materiału dowodowego, co w postępowaniu wznowieniowym jest niedopuszczalne. Zarzuty błędnego ustalenia stanu faktycznego (naruszenie art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia zgodnego zamiaru stron umowy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych) nie mogą być rozpoznane w toku postępowania dotyczącego wznowienia postępowania. Ocena właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym nie stanowi przedmiotu postępowania wznowieniowego (por. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2009r., sygn. akt II FSK 933/08). W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.