II FSK 2189/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 12 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 312/12 w sprawie ze skargi N. sp. z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 23 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 rok oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r., I SA/Łd 312/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę N. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej spółką) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 23 grudnia 2011 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że spółka w dniu 19 stycznia 2011 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2011 r. Kwota podatku wykazana przez spółkę wyniosła 845,19 zł, gdyż spółka zastosowała stawkę odpowiednią dla podmiotu prowadzącego działalność wyłącznie rolniczą. Organ wszczął z urzędu postępowanie w sprawie i decyzją z dnia 18 sierpnia 2011 r. określił spółce wysokość zobowiązania w kwocie 229.566,00 zł. W uzasadnieniu wskazał, że różnica spowodowana jest m.in. zastosowaniem innej stawki. Budynki należące do spółki- która jest przedsiębiorcą wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego - są budynkami związanymi z działalnością gospodarczą spółki. W stodole, oprócz siana w belach, były - i nadal są - składowane zdemontowane urządzenia i maszyny wykorzystywane do produkcji przemysłowej (np. urządzenie do wytwarzania pojemników PET). Dla wymiaru podatku od nieruchomości nie miała znaczenia okoliczność, że od momentu przejęcia budynków wraz z maszynami od wytwórni wody mineralnej skarżąca spółka nie wykorzystywała tych nieruchomości na cele pozarolniczej działalności gospodarczej. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim decyzją z dnia 23 grudnia 2011 r. podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie konieczności zastosowania stawki odpowiedniej dla budynków służących do prowadzenia działalności gospodarczej. O tym, że spółka prowadziła działalność gospodarczą w 2011 r. świadczyły m.in. składane przez nią deklaracje VAT-7. Opierając się na opinii biegłego organ ustalił, że budynki będące własnością spółki były wykorzystywane – mimo, iż niektóre z nich objęto decyzją o rozbiórce. Świadczyło o tym ich ujawnienie w ewidencji środków trwałych spółki i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Organ II instancji podkreślił, że w trakcie postępowania przed organem podatkowym spółka nie przedłożyła dowodów, które podważałyby zgromadzone w sprawie dowody świadczące o pozarolniczej działalności gospodarczej spółki. 4. Powyższej decyzji spółka zarzuciła naruszenie: – art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3–4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613; zwanej dalej: u.p.o.l.), poprzez ich błędną interpretację i przyjęcie, że skoro spółka jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą, to wszelkie nieruchomości będące w posiadaniu spółki winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, – art. 1a ust. 1 pkt 3–4, 6 i ust. 2 u.p.o.l., poprzez uznanie, że w każdym przypadku do budynku i budowli posadowionych na gruncie należącym do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą będą miały zastosowanie przepisy dotyczące podatku od nieruchomości -niezależnie od przeznaczenia i sposobu wykorzystywania danej nieruchomości, – art. 180 § 1, art. 187–188 w zw. z art. 200a § 1 ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., zwanej dalej: ord. pod.), poprzez nierozpatrzenie w całości zebranego materiału dowodowego i oddalenie wniosku spółki o przeprowadzenie rozprawy przed organem odwoławczym, – art. 122, 187 § 1 i art. 180 § 1 ord. pod., poprzez niezbadanie zamiarów spółki wobec nieruchomości i oparcie się na jednym tylko dowodzie – opinii rzeczoznawcy, wydanej w innej sprawie, dotyczącej innego podmiotu i zobowiązania za inny rok niż 2011. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę spółki, wskazując, że protokoły oględzin nieruchomości, opinia rzeczoznawcy i dane dotyczące zakresu działalności spółki pozwoliły organowi na ustalenie, że spółka jest przedsiębiorcą i posiadane przez nią budynki podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek wyższych, przewidzianych dla budynków związanych działalnością gospodarczą. O tym, czy podmiot jest przedsiębiorcą przesądza wpis do rejestru - spółka widnieje w Krajowym Rejestrze Sądowym. To, że budynki były wykorzystywane wynika niezbicie z opinii rzeczoznawcy. Dowodem na korzystanie z nieruchomości jest także okoliczność wynajmowania części nieruchomości innemu przedsiębiorcy i osiąganie przez spółkę dochodu z tego źródła. WSA podkreślił, że wyższą stawką organ opodatkował jedynie obszary sklasyfikowane jako "teren zabudowy przemysłowej". Inaczej niż spółka zaklasyfikował większość budynków. Odmienna ocena dokonana przez organ nie oznacza, że organ zaniechał w ogóle dokonania oceny zebranego materiału. Sąd wskazał, że ustalenie okoliczności faktycznych na podstawie materiałów zebranych w innych postępowaniach było dopuszczalne na podstawie art. 181 ord. pod. W takiej sytuacji powinnością organu było umożliwienie podatnikowi wypowiedzenie się co do przeprowadzonych dowodów, z czego organ się wywiązał. Organ odwoławczy zasadnie odmówił przeprowadzenia rozprawy bowiem – jak wynika z wniosku- miała ona służyć przesłuchaniu spółki na okoliczność planowanych (a zatem przyszłych) działań dotyczących nieruchomości. Organ zaś, rozpoznając sprawę w 2011 r., miał obowiązek ustalić przeznaczenie nieruchomości w 2011 r. Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organu co do tego, że przedmiotem działalności spółki nie była tylko i wyłącznie działalność rolnicza. Świadczyć o tym miał brak– poza ciągnikiem - maszyn rolniczych i brak śladów upraw rolniczych czy chowu zwierząt. Widoczne na zdjęciach duże obszary zachwaszczonego terenu, zaniedbane, leżące ugorem nie wskazywały na uprawę ziemi. Znajdujące się w poszczególnych budynkach maszyny przemysłowe do produkcji napojów bezalkoholowych i wód mineralnych - która to produkcja została wymieniona w KRS jako jeden z licznych przedmiotów działalności gospodarczej spółki – nie wskazywały na prowadzenie wyłącznie rolniczej produkcji. Sama spółka w skardze przyznała, że stojące na terenie jej nieruchomości maszyny i urządzenia stanowią pozostałości dawnej działalności gospodarczej poprzedniego właściciela, którego zorganizowaną część przejęła. Sąd zaznaczył także, że przekwalifikowanie przez spółkę części gruntów od lipca 2011 r. na teren zabudowy przemysłowej nie jest okolicznością świadczącą o wykorzystaniu nieruchomości na działalność rolniczą. Ze względu na brak ewidencji budynków oraz brak dokumentacji budowlanej został powołany biegły, który stwierdził, że sporne budynki - poza słodownią, stodołą i chlewem - są budynkami przemysłowymi. Zmiana sposobu ich użytkowania z przemysłowych na rolnicze wymagałaby zgody właściwego organu. Zgoda taka nie była udzielana, ani też nie występowano o taką zgodę. Konkludując, sąd pierwszej instancji wskazał, że - gdyby nawet przyjąć, tak jak chce tego spółka - iż prowadziła ona na nieruchomości działalność rolniczą, to i tak budynki nie mogłyby zostać objęte zwolnieniem od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l., gdyż nie służyły one tylko działalności rolniczej. Okoliczność składowania w niektórych z nich bel siana nie uzasadniała ich objęcia zwolnieniem, gdyż oprócz siana znajdowały się w budynkach np. zniszczone meble, urządzenia biurowe, pojemniki po używanych środkach do produkcji napojów energetyzujących, przeterminowane napoje energetyzujące, plastikowe pojemniki, urządzenia do recyklingu butelek i przenośnik, urządzenia i maszyny do produkcji przemysłowej, fabrycznie zapakowane na europaletach butelki do napełniania, zdemontowane maszyny, urządzenia przemysłowe i ciągnik rolniczy. 6. Powyższy wyrok spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej zwanej: p.p.s.a.) wobec nieuchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi decyzji SKO, która wydana została z naruszeniem przepisów art. 200 a § 1 ust. 2 oraz art. 190 § 2 ord. pod., które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wobec mającego wpływ na wydaną decyzję nieprzeprowadzenia rozprawy w toku postępowania odwoławczego przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym w Piotrkowie Trybunalskim, co pozbawiło spółkę możliwości wypowiedzenia się w sprawie oraz brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, poprzez zadawanie biegłemu pytań, 2) art. 2 ust. 1 pkt.3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, że skoro spółka jako przedsiębiorca wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego i prowadzący działalność gospodarczą posiada nieruchomości, to zobowiązany jest do uiszczania podatku od nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, 3) art. 1a ust. 1 pkt 3, 4, 6 i ust. 2 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że w każdym przypadku do budynków i budowli postawionych na gruntach należących do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - niezależnie od ich przeznaczenia i sposobu wykorzystywania nieruchomości - zastosowanie znajdą zawsze przepisy u.p.o.l. Mając powyższe na uwadze spółka wniosła o: Uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. Przede wszystkim nie można zgodzić się z zarzutem naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez to, że sąd nie dostrzegł naruszenia przez organ odwoławczy art. 200a § 1 i art. 190 § 2 ord. pod. Istotnie z art. 200a § 1 pkt 2 ord. pod. wynika, że organ odwoławczy przeprowadzić powinien w toku postępowania rozprawę na wniosek strony. Z tego wynika obligatoryjność jej przeprowadzenia. Jednakże spółka nie dostrzega, że zgodnie z art. 200a § 2 ord. pod. strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy powinna uzasadnić potrzebę jej przeprowadzenia, wskazać okoliczności sprawy, jakie powinny być na niej wyjaśnione i wymienić jakie czynności powinny być na tej rozprawie dokonane. Strona takie okoliczności wskazała, ale - jak trafnie zauważył sąd pierwszej instancji- rozprawa miała służyć wyjaśnieniu okoliczności w żadnym stopniu niemających znaczenia dla sprawy. Planowane przez stronę działania dotyczące nieruchomości, budynków, powody dla których w części nieruchomości znajdują się stare, niezużyte efekty dawnej działalności gospodarczej i prowadzonych w 2009 r. i 2010 r. działań zmierzających do przygotowania terenu do produkcji rolnej nie miały żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy określenia spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. Zgodnie z art. 200a § 3 ord. pod. organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy , jeżeli jej przedmiotem mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy, albo okoliczności te są już wystarczająco potwierdzone innym dowodem. Można zgodzić się ze spółką, że poprzez zadawane pytania na rozprawie można było wyjaśnić wątpliwości, niejasności i sprzeczności wynikające z opinii biegłego. Celem rozprawy – wynika to z art. 200a § 1 pkt 1, § 2 i 3 ord. pod.- jest wyjaśnienie istotnych wątpliwości o charakterze faktycznym lub prawnym w krótkim czasie i przy pomocy skoncentrowanych środków dowodowych, takich jak opinie biegłych, zeznania świadków, przesłuchanie stron. Aby takie istotne wątpliwości wyjaśniać, to najpierw muszą one tkwić w materiale dowodowym sprawy, a następnie strona w złożonym wniosku powinna je przedstawiać organowi odwoławczemu. Dotyczy to w szczególności wątpliwości co do pisemnej opinii biegłego. W tym zakresie strona powinna we wniosku te wątpliwości wyartykułować także poprzez zamieszczenie w nim pytań, na które biegły powinien udzielić odpowiedzi. Takich zaś skarżąca nie przedstawiła. Sam fakt kwestionowania wniosków i konkluzji zawartych w opinii biegłego nie uzasadnia poglądu, że jest to opinia niejasna, niepełna lub zawierająca sprzeczności. Również - wbrew stanowisku zawartemu w skardze kasacyjnej- nie uzasadnia dopuszczalności przeprowadzenia rozprawy i to, że strona może zadawać świadkom, biegłym pytania, przedstawiać własne argumenty. Sama potencjalna możliwość i istnienie uprawnienia strony wynikającego z art. 190 § 2 ord. pod. nie uzasadniają poglądu, że w rozpoznawanej sprawie należało przeprowadzić rozprawę. 8. Nieuzasadniony jest także zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. Wbrew uzasadnieniu tego zarzutu pojęcia "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" i "budynki związane z działalnością gospodarczą" nie oznaczają tego samego. Zostało to w sposób jasny i zrozumiały przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Nie budzi wątpliwości, że sam fakt posiadania gruntu, budynku, czy budowli przez przedsiębiorcę (a takim była spółka) uzasadnia pogląd, iż powinny one być opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości (zob. np. uchwałę NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00, ONSA 2001, nr 4, poz. 150; wyrok NSA z dnia 1 lipca 2014 r., II FSK 1349/14; wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2014 r., II FSK 902/12; wyrok NSA z dnia 5 marca 2014 r., II FSK 679/12; Charkiewicz, Opodatkowanie nieruchomości i obiektów budowlanych będących w posiadaniu COS, PPLiFS 2009, nr 7-8, str. 18-23; R. Dowgier, glosa do wyroku WSA w Lublinie z dnia 19 maja 2004 r., I SA/Lu 59/04, POP 2005, nr 3, poz. 209; R. Dowgier, Wpływ zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości; F.K. 2008, nr 12, str. 31-35, G. Duda, Odpowiedzi na pytania podatników, PPLiFS 2011, nr 11, str. 47-48). Zauważyć tutaj należy, że – wbrew zarzutom skargi kasacyjnej- zarówno sąd pierwszej instancji, jak i organy podatkowe nie poprzestały na samym tylko ustaleniu, iż grunty i budynki znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy. Zbadały przecież czy na tych gruntach i w budynkach prowadzona jest działalność rolnicza. Sąd zauważył, że trafnie organy podatkowe badając istnienie okoliczności z art. 7 ust. 4 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. nie ograniczyły się tylko i wyłącznie do analizy zapisów KRS, ale przeprowadziły oględziny, z których nie wynikało, by spółka prowadziła jakąkolwiek działalność rolniczą. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na str. 17-19 szeroko przedstawia wnioski i ustalenia wynikające z tych oględzin i nie ma tu powodu do ich powtarzania. Są one spójne i logiczne. Skoro ustalenia te są niewątpliwe to trafnie zastosowano w sprawie przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. 9. Jeżeli zaś chodzi o zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3,4,6 i ust. 2 u.p.o.l., to jest on także nieuzasadniony bo - wbrew jego treści - sąd pierwszej instancji w żadnym miejscu uzasadnienia wyroku nie wyraził poglądu, że " w każdym przypadku do budynków i budowli postawionych na gruntach należących do podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą - niezależnie od ich przeznaczenia i sposobu wykorzystywania nieruchomości - zastosowanie znajdą zawsze przepisy u.p.o.l." Sąd analizował przecież art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. także z punktu widzenia względów technicznych i zasadnie przyjął, że wynika z niego, iż stawki w podatku od nieruchomości dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej mogą być stosowane także dla budynków, w odniesieniu do których wydano decyzję o rozbiórce, o ile – mimo tego- prowadzona jest w nich działalność gospodarcza. Sąd wyprowadził ten wniosek z analizy i porównania określeń "nie są" i "nie mogą być" (wykorzystywane w działalności gospodarczej). Pogląd ten poparł także tezami innych orzeczeń sądów administracyjnych oraz piśmiennictwa. Zasługuje on więc także na akceptację NSA. 10. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.