I SA/Wr 1373/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2011 r. sprawy ze skargi P.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 16 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...].12.2010 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił P. J. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004 r., zobowiązania podatkowe w tym podatku w kwotach – odpowiednio – 4.558 zł (za maj), 3.345 zł (za czerwiec), 3.867 zł (za lipiec), 5.110 zł (za sierpień), 4.890 zł (za wrzesień), 3.644 zł (za październik), 4.306 zł (za listopad) oraz 4.272 zł (za grudzień). Organ podatkowy ustalił, że w okresie od stycznia 2004 r. do listopada 2005 r. P. J. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A, zgłoszoną jako sprzedaż towarów na bazarach i targowiskach. W zakresie podatku od towarów i usług korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą vat". W ewidencji sprzedaży podatnik odnotował sprzedaż 43.330 zł w skali roku 2004. Na podstawie danych bankowych stwierdzono, że P. J. za pośrednictwem rachunków bankowych dokonywał transakcji handlowych, a uzyskane tą drogą przychody wielokrotnie przewyższały sprzedaż wykazaną w ewidencji uproszczonej prowadzonej dla podatku od towarów i usług. Jak ustalono podatnik wysyłko sprzedawał przede wszystkim akcesoria do telefonów komórkowych, a częstotliwość transakcji w skali miesiąca wynosiła około 100, natomiast wartość pojedynczego kontraktu wahała się od kilkunastu do kilkuset złotych. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., ilość wartość oraz częstotliwość wpłat dokonywanych w 2004 roku na rachunki bankowe należące do P. J. (w okresie od maja do grudnia 2004 r. – ponad 760. wpłat) świadczyło, że transakcje zawierane były w warunkach, o jakich mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy vat, to jest w ramach działalności gospodarczej. Za podstawę określenia kwot z tytułu transakcji organ przyjął dane rachunków bankowych, skorygowane zgodnie z wyjaśnieniami strony z dnia 15.12.2009 r. (również o zwroty otrzymanych kwot), a także o wpłaty, do których opisy wskazywały, że miały charakter prywatny. Natomiast za wpłaty związane z działalnością gospodarczą uznano wpływy, przy opisie których widniało: wskazanie symbolu sprzedawanego towaru, jego nazwy, urzędu pocztowego pobrania, numeru pobrania, numeru paczki oraz informacje następującej treści: paczka, pobranie. Ogólna wartość tego rodzaju wpływów wyniosła w 2004 r. 331.497,15 zł, zaś z uwzględnieniem zwrotów (2.876 zł) – 328.621,15 zł. Według organu wobec posiadania dowodów obrazujących kwoty sprzedaży nie było konieczne szacowanie podstawy opodatkowania. Ponieważ P. J. w lutym 2004 r. przekroczył kwotę sprzedaży 45.700 zł, uprawniającą do zwolnienia podmiotowego, opodatkowaniu (według stawki podstawowej – 22%) podlegała nadwyżka ponad tę kwotę, stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy vat. Obowiązek podatkowy organ ustalił na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 6 tej ustawy. Podstawa opodatkowania wyniosła: za maj 2004 r. – 23.129 zł, za czerwiec 2004 r. – 17.267 zł, za lipiec 2004 r. – 18.298 zł, za sierpień 2004 r. – 26.622 zł, za wrzesień 2004 r. – 23.529 zł, za październik 2004 r. – 21.823 zł, za listopad 2004 r. – 24.858 zł oraz za grudzień 20.660 zł. Na podstawie faktur VAT uzyskanych od niektórych dostawców P. J. oraz przedłożonych przez niego duplikatów faktur VAT, uwzględniono w rozliczeniu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W złożonym odwołaniu pełnomocnik strony zarzucił, że nie poczyniono dostatecznych ustaleń w zakresie rozmiaru przychodu z działalności gospodarczej, bazując na ilości wpłat, z pominięciem jednak ich charakteru, na przykład w drodze przesłuchania kontrahentów. Wskazując na transakcje z J. P. pełnomocnik podniósł, że informacje na ten temat pochodziły z postępowania prowadzonego wobec tej osoby, gdzie słuchano w charakterze świadka P. J. Wykorzystanie obecnie tych materiałów prowadziło do obejścia przepisu art. 199 Ordynacji podatkowej, który zezwala przesłuchać stronę jedynie po wyrażeniu przez nią zgody. Zdaniem pełnomocnika, mankamenty ustalonego stanu faktycznego nie pozwalały na zarzucenie oszacowania podstawy opodatkowania, przez co naruszono art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Nadto obowiązek szacunku wprost wynikał z art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Z kolei naruszenie zasady czynnego udziału strony miało polegać na wadliwym zawiadomieniu o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka (jak się okazało H. A.), które było zbyt ogólne i nie podawało jaka konkretnie osoba będzie słuchana oraz na jaką okoliczność. Dyrektor Izby Skarbowej we W., decyzją z dnia [...].09.2010 r. (nr [...]) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ wskazał, że strona miała pełną możliwość wypowiedzenia się odnośnie charakteru wpłat na rachunki bankowe, a niezależnie od tego również w postępowaniu odwoławczym, za wykazem transakcji w okresie od stycznia 2004 r. do listopada 2005 r. wystąpiono do strony o zajęcie stanowiska, odnośnie tych transakcji, które nie były związane z wykonywaniem działalności gospodarczej (pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10.06.2010 r.). Odpowiedź strony nie dotyczyła 2004 roku, gdyż – jak stwierdziła – nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy stwierdził, że wbrew stanowisku P. J., wpłaty sygnowane "Urząd Pocztowy" dotyczyły jego działalności gospodarczej, pomimo iż Poczta nie była nabywcą towarów. W tych bowiem przypadkach chodziło o wpłaty podmiotów za pośrednictwem rachunków bankowych operatora pocztowego. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że na podstawie art. 154 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej "p.e.a.", w dniu wystawienia tytułu wykonawczego (31.12.2009 r.) zajęcie zabezpieczające z mocy prawa przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, co spowodowało przerwanie biegu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Wbrew stanowisku strony, czynności zabezpieczające prawidłowo były podejmowane, włącznie z zawiadomieniami, w stosunku do P. J., nie zaś pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu wymiarowym (do czasu złożenia pełnomocnictwa organowi egzekucyjnemu w dniu 18.01.2010 r.). Niezależnie od tego, bieg przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem wszczęcia (14.10.2009 r.) postępowania karnego skarbowego w sprawie o nierzetelne prowadzenie ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług, przy czym zakończenie tego postępowania zostało przedłużone do dnia 31.08.2010 r. Zdaniem organu, skoro szacunek podstawy opodatkowania ma maksymalnie zbliżać się do faktycznego obrotu, to nie ma podstaw do oszacowania, gdy rzeczywista wielkość sprzedaży jest znana. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu pełnomocnik P. J. wniósł o uchylenie decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pełnomocnik zarzucił, że samo przekształcenie z mocy prawa zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne nie było wystarczające do przerwania biegu przedawnienia, gdyż przepis art. 70 § 4 O.p. wymaga dodatkowo równorzędnego warunku w postaci zawiadomienia zobowiązanego, co winno nastąpić chociażby w drodze doręczenia tytułu wykonawczego. Tymczasem do dnia 31.12.2009 r. zawiadomienia nie dokonano. Konstytucyjna zasada państwa prawnego nie pozwala przyjąć dokonania przerwania przedawnienia bez wiedzy podatnika (zawiadomienia). Do przerwania przedawnienia nie doszło także z powodu braku zgodnego z prawem zajęcia zabezpieczającego. W tym zakresie pominięto pełnomocnika strony przy doręczeniu: postanowienia o wszczęciu postępowania zabezpieczającego, decyzji o zabezpieczeniu oraz zarządzenia zabezpieczenia, którego dokonano do rąk P. J. w dniu 6.08.2010 r. Wprawdzie postanowienie o wszczęciu postępowania zabezpieczającego oraz decyzja o zabezpieczeniu doręczone zostały następnie w dniu 10.08.2010 r. pełnomocnikowi strony, to wcześniejsze wobec tej daty czynności, a w tym w postaci wydania zarządzenia zabezpieczenia (z dnia 30.07.2009 r.) nie były skuteczne. Nie można bowiem dokonać zabezpieczenia przed wszczęciem postępowania zabezpieczającego. Poza tym w dniu doręczenia, zarówno stronie jak i pełnomocnikowi, postanowienia o wszczęciu postępowania zabezpieczającego (6 i 10.08.2009 r.), postępowanie kontrolne było zakończone, zaś postępowanie podatkowego nie było jeszcze wszczęte, a z tego względu nie wystąpiła przesłanka zabezpieczenia, o której mowa w art. 33 § 2 O.p. w postaci biegu postępowania kontrolnego lub podatkowego. Według pełnomocnika, przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. dotyczący zawieszenia biegu przedawnienia ze względu na wszczęcie postępowania w sprawie karnej skarbowej, jest niezgodny z art. 2 Konstytucji RP i nie może być stosowany dlatego, że dopuszcza do wstrzymania przedawnienia na skutek czynności, pozostającej poza wiedzą podatnika. W skardze zarzucono również niewyjaśnienie tego, czy w stosunku do każdej transakcji potwierdzonej wpłatą na konto bankowe, P. J. działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Według pełnomocnika, postępowanie organu pierwszej instancji, który wartość sprzedaży podatnika określił z całkowitym pominięciem ewidencji podatkowej, nosiło charakter oszacowania, a wobec tego w decyzji nie wyjaśniono przyjętej metody szacunkowej, jak i odstąpienia od metod wymienionych w ustawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania sądowego, a także – odrębnie – o wystąpienie przez Sąd do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności z art. 2 Konstytucji RP przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie była uzasadniona. W pierwszej kolejności odniesienia wymagał zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych. Z uwzględnieniem przepisu art. 70 § 1 O.p., 5-letni termin po którym zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2004 r. (których płatność przypadała na ten rok – 2004), uległyby przedawnieniu – upływał z dniem 31.12.2009 r., a zatem w toku postępowania odwoławczego. Zasadnie jednak przyjął Dyrektor Izby Skarbowej, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych nie doszło. Po pierwsze trzeba mieć na uwadze przepis art. 70 § 4 O.p. według którego bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienie biegnie na nowo o dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W niniejszej sprawie przerwanie biegu przedawnienia nastąpiło na skutek przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, o którym mowa w art. 154 § 4 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. – zwanej dalej "u.p.e.a."). W myśl tego unormowania, zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, pod warunkiem że nastąpiło nie później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wynika z akt sprawy, warunki określone w przywołanym przepisie zostały spełnione, albowiem pełnomocnikowi zostało doręczone w dniu 23.12.2009 r. (k. 1306 – teczka nr 7) postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...].12.2010 r. (nr [...]), natomiast w dniu 31.12.2009 r. zostały wystawione tytuły wykonawcze (od [...] do [...] – załączniki do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16.07.2010 r., teczka nr 7). Przy tym należy zauważyć, że według art. 154 § 7 u.p.e.a., w dniu przekształcenia się zajęcia, o którym mowa w § 4, powstają skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. Przepis ten nie pozostawia wątpliwości co do konieczności jednakowego traktowania, w zakresie skutków, zastosowania środka egzekucyjnego oraz przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne. W takim razie, przerwanie biegu przedawnienia powoduje również wskazane przekształcenie zajęcia zabezpieczającego. W sprawie podatkowej na poczet przedmiotowych zobowiązań dokonano między innymi zajęcia ruchomości, a protokół zajęcia został podpisany przez P. J. w dniu 6.08.2009 r. Nie można podzielić argumentacji skargi podważającej prawidłowość zabezpieczenia ze względu do dokonywanie doręczeń decyzji w sprawie zabezpieczenia, zarządzenia zabezpieczenia oraz dokonywania czynności zabezpieczających z pominięciem pełnomocnika, gdyż postępowanie zabezpieczające jest odrębną od jurysdykcyjnej procedurą, a sprawa zabezpieczenia jest odrębną sprawą niż sprawa określenia zobowiązania podatkowego. Stąd też występowanie pełnomocnika w postępowaniu zabezpieczającym musi być poprzedzone złożeniem pełnomocnictwa. Przed takim zdarzeniem wszystkie czynności procesowe winny być dokonywane wobec strony bezpośrednio, tak jak to było w niniejszym przypadku. Bez znaczenia było to, że wymienione pisma, doręczone stronie, wskazywały w nagłówku również osobę pełnomocnika, gdyż samo to, nie mogło powodować odmiennej oceny doręczenia. Skarga podważa skuteczność przerwania biegu przedawnienia również ze względu na to, że P. J. nie został powiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego, tak jak o tym stanowi przepis art. 70 § 4 O.p., co strona łączy z barkiem doręczenia przed upływem przedawnienia odpisów tytułów wykonawczych. Pretensja ta nie jest uzasadniona dlatego, że wskazane powyżej przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne następuje z mocy samego prawa i nie jest wynikiem działania organu. Organ obecnie nie stosuje środka egzekucyjnego, o którym musiałby powiadamiać stronę. Wymóg zawiadomienia jest spełniony wówczas, gdy strona została powiadomiona o zastosowaniu środka zabezpieczającego w postaci zajęcia, które następnie z mocy prawa uległo przekształceniu w zajęcie egzekucyjne. Podnoszona w skardze kolejność działania, sprowadzająca się do uprzedniego zastosowania środka egzekucyjnego, a następnie powiadomienia o tym zobowiązanego (ewentualnie równoległego dokonania obydwóch czynności) nie uwzględnia szczególnego charakteru przypadku omawianego przekształcenia zajęcia. Jak powyżej przedstawiono, P. J. był powiadomiony o zajęciach zabezpieczających (także ruchomości – w dniu 6.08.2009 r.). Niezależnie od omówionej problematyki przerwania biegu przedawnienia należy zwrócić uwagę na dodatkową argumentację Dyrektora Izby Skarbowej we W., który wskazuje na wystąpienie przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w postaci wszczęcia postepowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Na mocy art. 70 § 7 pkt 1 O.p., termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W odniesieniu do niniejszej sprawy, jak wynika z akt, w dniu 14.10.2009 r. zostało wszczęte dochodzenie (postępowanie karne skarbowe) w sprawie o nierzetelne prowadzenie ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług, a następnie zostało przedłużone do dnia 31.08.2010 r. na mocy postanowienia Prokuratora Rejonowego w Z. (postanowienie z dnia [...].06.2010 r. oraz (wcześniejsze) postanowienie Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...].10.2009 r. – załączniki do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16.07.2010 r., teczka nr 7. Tak więc nawet gdyby uznać, że do przerwania przedawnienia nie doszło, to i tak zobowiązania podatkowe nie uległyby przedawnieniu. Gdy zaś chodzi o zarzuty odnoszące się do wyjaśnienia sprawy, to te również nie były zasadne. Nie był mianowicie usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zmierzający do wykazania, że w toku załatwienia sprawy zaniechano ustalenia, iż skarżący w stosunku do każdej transakcji, od której określony został podatek, występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Według art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy vat, podatnikami są między innymi osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Okoliczność prowadzenia przez P. J. działalności gospodarczej nie może budzić wątpliwości. Podatnik sam dokonał zgłoszenia tej działalności, prowadził dla celu podatku od towarów i usług ewidencję uproszczoną, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy vat, gdzie wykazał za okres od stycznia do grudnia 2004 r. sprzedaż 43.330 zł, a nadto w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu działalności gospodarczej – podlegał opodatkowaniu zryczałtowanemu. W wyniku postępowania podatkowego stwierdzono, że skarżący dokonywał sprzedaży akcesoriów do telefonów komórkowych, a rozliczeń dokonywał za pośrednictwem rachunków bankowych. Analiza zapisów na tych rachunkach pokazała, że miesięcznie strona zawierała około 100 transakcji, tak że w okresie od stycznia do grudnia 2004 r. skarżący zainkasował ponad 1.200 wpłat. Z wyjaśnień P. J. wynikało, że do zawierania transakcji z klientami (nabywcami) wykorzystywał stronę internetową (www.A.pl). Oznacza to, że P. J. tak zorganizował wykonywanie działalności gospodarczej, że umowy sprzedaży zawierał na odległość, a płatności przyjmował za pośrednictwem prowadzonych rachunków bankowych (w [...] Banku S.A. oraz w Banku [...]). Z ustaleń organu wynikało, że wpłaty na konto w przedmiotowym okresie wielokrotnie przekroczyły ujawnione przez stronę przychody, zaś suma zakupów u jednego z dostawców skarżącego, a mianowicie u J. P. (Firma B), zajmującego się wysyłkową sprzedażą telefonów i akcesoriów do telefonów komórkowych, wyniosła 171.994 zł (w roku 2004). Ponieważ na wezwanie organu pierwszej instancji (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 13.08.2009 r.) strona stwierdziła, że nie posiada ewidencji sprzedaży wysyłkowej, zasadnie organ za podstawę określenia kwot należnych z tytułu transakcji dokonywanych w działalności gospodarczej, przyjął kwoty wpłat na rachunki bankowe, dokonując ich selekcji zgodnie z opisami operacji bankowych (tytułami wpłat). Przypomnieć w tym miejscu trzeba, że dokonywanie zapłaty poprzez wymienione rachunki bankowe skarżący uczynił elementem zorganizowania działalności gospodarczej, co uzasadniało bazowanie na wpłatach. Tak więc przy określeniu obrotu z tytułu działalności gospodarczej uwzględniono okoliczność wypłat z adnotacją "zwrot", o które pomniejszono wartość wpłat uznanych za pochodzącą z transakcji handlowych, jak również pominięto transakcje z opisu których jednoznacznie wynikało, że miały charakter prywatny, a także transakcje wskazane przez P. J., jako niezwiązane z działalnością gospodarczą (pisma strony z dnia 8. i 15.12.2009 r. – na przykład wpłaty matki A. F., przelewy między rachunkami, związane z wpłatami J. N.). Dodatkowo w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej przesłał P. J. zestawienia wpłat zakwalifikowanych jako pochodzące z transakcji handlowych, w celu wskazania kwot otrzymanych poza działalnością gospodarczą. Ustosunkowanie skarżącego konkretnie do wpłat, dotyczyło jedynie roku 2005 i zostało uwzględnione przy wydaniu decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. w sprawie dotyczącej 2005 r. W odniesieniu do roku 2004 r. strona nie wskazała wpłat, które nie byłyby związane z działalnością gospodarczą, a zatem nie było podstaw ażeby organ drugiej instancji korygował w tym zakresie ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. Powoływanie się przez skarżącego na przedawnienie niczego w tej ocenie zmienić nie mogło, gdyż P. J. powinien mieć świadomość, że zarzut ten może nie być uwzględniony. Tak więc bezpodstawny był zarzut, że organ nie ustalił, czy w przypadku wszystkich transakcji sprzedaży (identyfikowanych za pomocą dokonanych wpłat na rachunek bankowy) skarżący był podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż – jak przedstawiono – organy ustalały ze skarżącym, które wpłaty, dokonane na rachunek wykorzystywany do działalności gospodarczej przez P. J., nie były związane z tą działalnością. Wiedzę na temat tego, czy przy określonych transakcjach skarżący występował jako podatnik od towarów usług, posiadał on sam i prawidłowo organy ze stroną wyjaśniały tę kwestię. Pomijając już nawet niemożność dotarcia do zdecydowanej większości nabywców, nieusprawiedliwione jest oczekiwanie, że kontrahent, który wysyłkowo (na odległość) nabył potrzebne mu akcesorium, będzie dostatecznie zorientowany w szczegółach działalności skarżącego, wykraczających poza sam fakt zakupu określonego przedmiotu. Nieuzasadniony był również zarzut, że nie przesłuchano J. P. (wymieniona powyżej Firma B), z którym skarżący miał utrzymywać towarzyskie stosunki. Z ujawnionych w postępowaniu transakcji pomiędzy tymi stronami wynikało, że P. J. w firmie B wielokrotnie dokonywał nabycia przedmiotów, którym handlował. Skarżący nie posiadał ewidencji sprzedaży wysyłkowej, nie prowadził gospodarki magazynowej, a zatem nie byłoby możliwe ustalenie, czy cały towar zakupiony od J. P. został sprzedany od razu, czy może w jakiejś części został przez stronę zużyty dla własnych celów, tak jak to skarżący utrzymywał w toku zeznań składanych w związku ze sprawą J. P. Podzielić więc należało stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że zgromadzone dowody pozwalały na stwierdzenie, ze P. J. dokonywał zbycia akcesoriów do telefonów komórkowych w ramach działalności gospodarczej, prowadząc sprzedaż w sposób ciągły i zorganizowany, a jego działalność miała charakter zarobkowy. Ponieważ, jak wynikało z ustaleń organów, sprzedaż strony w już w lutym 2004, przekroczyła kwotę sprzedaży 45.700 zł, określoną w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962), to trafnie przyjęto, że w przedmiotowych okresach rozliczeniowych strona nie mogła korzystać ze zwolnienia podmiotowego, stosownie do art. 113 ust. 11 w związku z art. 168 ust. 2 ustawy vat. W konsekwencji właściwe było opodatkowanie obrotu przy zastosowaniu stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 tej ustawy (22%). Zasadnie zwraca też uwagę organ odwoławczy, że na podstawie art. 180 O.p., dowodem w przedmiotowej sprawie mógł być również protokół zeznań świadka P. J., złożonych w postępowaniu dotyczącym wymienionego J. P. Wskazany przepis nakazuje dopuścić wszystko co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Gdy zaś chodzi o zarzut skargi obejścia w ten sposób przepisu art. 199 O.p., to jest on nieuzasadniony dlatego, iż unormowanie to wyraźnie odnosi się jedynie do dowodu z przesłuchania strony. Tym samym nie stanowi ograniczenia w wykorzystaniu innych dowodów pochodzących od strony, jak na przykład dokumentów, a także dokumentów sporządzonych z udziałem strony (protokołów pochodzących z innych postępowań). Niezależnie od tej oceny zgodzić się można ponownie z organem, że z przedmiotowego protokołu nie wynikały informacje wpływające na ustalenie rozmiaru sprzedaży podlegającej opodatkowaniu. Tak więc gdyby tylko na chwilę założyć, że zarzut tu omawiany były słuszny (choć nie był), to i tak opisane działanie organu nie miałoby wpływu na wynik sprawy. Nie był uzasadniony zarzut naruszenia art. 23 § 1 pkt 2 i § 2-5 O.p. w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 tej ustawy, rozumiany jako niewskazanie przyczyn odstąpienia od metod szacunkowych wymienionych w Ordynacji podatkowej, podczas gdy organ faktycznie dokonał oszacowania podstawy opodatkowania w swoisty sposób poprzez to, że określił ją w całości na podstawie innych niż księga dowodów. Otóż wbrew mniemaniu skargi organy podatkowe nie szacowały podstawy obliczenia podatku, albowiem kwotę sprzedaży ustaliły na podstawie zgromadzonych dowodów w postaci dokumentów bankowych obejmujących historię obrotów na rachunkach P. J. Przepisu art. 23 § 2 O.p., mówiącego o "uzupełniającym" uwzględnieniu innych dowodów, które wraz z zapisami księgi mają odtworzyć podstawę opodatkowania, nie należy rozumieć, jak to zaprezentowano w skardze, że tylko w takim przypadku, to jest jednoczesnego oparcia na zapisach księgi oraz danych wynikających z innych przeprowadzonych dowodów, możliwe jest odstąpienie od oszacowania, gdyż unormowanie to należy wykładać w powiązaniu z przepisem art. 23 § 1 pkt 1, który oszacowanie podstawy opodatkowania odnosi do przypadku nie tylko braku ksiąg podatkowych, ale również innych danych niezbędnych do określenia podstawy obliczenia podatku. A contrario, skoro były inne dowody zezwalające na określenie podstawy obliczenia podatku, to nie było powodów do szacunku. Sąd nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art.125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ze względu na zawisłość przed Naczelnym Sądem Administracyjnym spraw (sygn. akt: I FSK 1333/10, I FSK 1334/10, I FSK 1335/10, I FSK 1436/10), których przedmiotem są decyzje w sprawie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych oraz postanowienie w sprawie nadania klauzuli natychmiastowej wykonalności. Kwestie te, jakkolwiek związane z zarzutem przedawnienia podnoszonym w niniejszej sprawie, nie ważyły wszakże na rozstrzygnięciu. Problematyka dotycząca zabezpieczenia zobowiązań, klauzuli wykonalności, powiązana z instytucją przerwania biegu przedawnienia, nie wykazuje takiego związku z instytucją zawieszania biegu przedawnienia, na które (również) powoływał się organ podatkowy. Nie znaleziono również podstaw do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym odnośnie zgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zasadą zaufania do prawa, wywodzoną z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Pełnomocnik skarżącej argumentował, że powodujące zawieszenie biegu przedawnienia – wszczęcie postępowania w sprawie karnej skarbowej, na skutek braku obowiązku zawiadomienia o wszczęciu tego postępowania, może przez dłuższy czas pozostawać poza świadomością strony, która układać będzie swoje sprawy w zaufaniu do instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego (przepisów prawa). Jednakże w niniejszej sprawie niebezpieczeństwo takie nie zachodziło, gdyż jak wynika z akt sprawy (pismo z dnia 12.07.2010 r. - załącznik do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16.07.2010 r., teczka nr 7), w dniach 24.11.2009 r. oraz 15.12.2009 r. P. J. zostały przedstawione zarzuty popełnienia czynów określonych w art. 61 § 1 K.k.s. w związku z art. 6 § 2 K.k.s. (nierzetelne prowadzenie księgi w okresie od stycznia 2004 r. do listopada 2005 r.) oraz art. 54 § 2 K.k.s. w związku z art. 6 § 2 K.k.s. (uchylanie się od opodatkowania podatkiem od towarów i usług za okres od lutego 2004 r. do listopada 2005 r.). Widać z tego, że przed upływem terminu przedawnienia skarżący miał świadomość biegu postepowania w sprawie karnej skarbowej, skoro zostały mu przedstawione zarzuty, a przeto nie mógł przedawnienia uwzględniać w swoich rachubach, kierując się zaufaniem do stanowionego w Rzeczypospolitej Polskiej prawa. Mając na uwadze przedstawione powyżej powody, skarga P. J. jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.