I SA/Ke 183/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 czerwca 2012r. sprawy ze skargi H. S. i H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z [...]., nr [...]którym organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku H. i H. S. z 29 listopada 2011r. o spowodowanie zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 5.483,06zł naliczonego i pobranego przez Gminę K. w związku ze sprzedażą nieruchomości gruntowej. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że H. i H. małżonkowie S. zwrócili się do Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. o zwrot podatku. Uzasadniając wniosek wskazali, że nieruchomość oznaczona jako działka numer 1517/92, o powierzchni 362 m², będąca przedmiotem sprzedaży, jak wynika z § 2 pkt 7 aktu notarialnego, z załączonego wypisu z rejestru gruntów oraz zawiadomienia z Sądu Rejonowego w K. VI Wydział Ksiąg Wieczystych stanowi pastwiska trwałe. Podatek lokalny dla nabytej nieruchomości wynosi 0 zł. Oznacza powyższe, że dostawa tej nieruchomości jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Zdaniem wnioskodawców brak było podstaw do opodatkowania nabytej nieruchomości podatkiem VAT, bowiem dostawa tej nieruchomości jest zwolniona z podatku. W ich ocenie nienależnie uiścili świadczenie podatkowe, które stanowi nadpłatę. Nie zgadzali się również z twierdzeniem organu pierwszej instancji, że nie wykazali swojego interesu prawnego. Ponadto podkreślili, że oczekiwali od organu pierwszej instancji przeprowadzenia czynności kontrolno-sprawdzających w stosunku do organu, który naliczył podatek od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości. Organ odwoławczy rozpatrując zażalenie wskazał, że w obowiązujących przepisach ustaw podatkowych brak jest podstawy do rozpatrzenia żądania zawartego we wniosku w trybie postępowania podatkowego. Powołując unormowanie art. 165 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.), wyjaśnił, że organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Przepis art. 133 o.p. zawiera zamknięty katalog podmiotów, które mogą być stroną w postępowaniu podatkowym. Każdy z wymienionych w tym przepisie podmiotów ma status strony w tym postępowaniu podatkowym, które dotyczy jego prawnie chronionych interesów lub obowiązków. Natomiast podstawą do oceny, czy takie interesy lub obowiązki wystąpiły jest prawo materialne, którym w tej sprawie jest ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej zwana ustawą o VAT. Organ przywołał treść o art. 15 ust. 1 art. 16, 17 i 18 ustawy o VAT i wskazał, że wnioskodawcy nie mieszczą się w katalogu podmiotów wymienionych w art. 133 o. p., ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym sprawy jako nabywcy nieruchomości będącej własnością Gminy K. nie posiadają przymiotu: - podatnika, bowiem nie ciążył na nich obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, - płatnika, bowiem z tytułu zawartej w/w umowy sprzedaży nie mieli obowiązku obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu, - inkasenta, bowiem z tytułu zawartej w/w umowy nie byli obowiązani do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Wnioskodawcy nie są również następcami prawnymi podatnika ani osobami trzecimi odpowiedzialnymi za zaległości podatkowe podatnika. Organ wyjaśnił, że dla uzyskania przez określony podmiot przymiotu strony nie wystarcza wykazanie jakiegokolwiek interesu faktycznego. O tym, czy określony podmiot ma przymiot strony w podanym wyżej znaczeniu rozstrzyga norma ustawowa. W postępowaniu podatkowym interes prawny odzwierciedla się w możliwości skonkretyzowania wobec danego podmiotu zobowiązania podatkowego wynikającego z obowiązku podatkowego lub przyznania określonych uprawnień (ulg) związanych z tym zobowiązaniem. Tylko te podmioty, wobec których możliwa jest taka konkretyzacja (w postępowaniu podatkowym) nabywają status strony. Organ przywołując poglądy orzecznictwa sądów administracyjnych wskazał, iż żądanie zwrotu podatku VAT złożone przez nabywców towaru, niebędących stroną w postępowaniu, uzasadnia wydanie postanowienia, o którym stanowi art. 165 a § 1 o. p. Odnosząc się do wyrażonego w piśmie z dnia 9 stycznia 2012r. oczekiwania przez wnioskodawców przeprowadzenia czynności kontrolno-sprawdzających przez organu I instancji w stosunku do organu gminy, który naliczył przedmiotowy podatek VAT – wyjaśnił, że zgodnie z art. 282 o. p. kontrolę podatkową podejmuje się z urzędu. Organ podatkowy pierwszej instancji całkowicie suwerennie podejmuje więc decyzję, co do przeprowadzenia kontroli podatnika, nie będąc związanym oczekiwaniami innych osób. Nadto wskazał, że z treści postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji wynika, że wobec ustalonego stanu faktycznego nie zaistniała potrzeba przeprowadzenia takiej kontroli. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na obszarach funkcjonalnych oznaczonych symbolem MN3 - teren zabudowy jednorodzinnej, przeznaczony na powiększenie działek istniejącego osiedla jednorodzinnego zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, uchwalonym Uchwałą Rady Miasta Kielc. Organ odwołując się do z art. 4 ust. 1, art. 14 ust. 1 i 8 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) wskazał, że uchwalony plan jest aktem prawa miejscowego i jest źródłem praw i obowiązków, a w szczególności ma wpływ na ich obowiązki podatkowe. Dostawa przedmiotowej działki na której możliwa jest zabudowa, a zatem stanowiącej działkę pod zabudowę, nie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT, który to przepis zwalnia od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zostało zaskarżone przez H. i H. małż S. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. W wywiedzionej skardze skarżący nie precyzując kierunku rozstrzygnięcia zarzucili organom podatkowym obu instancji, że nie odniosły się do podnoszonej w toku postępowania przez skarżących kwestii, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT była nieruchomość stanowiąca pastwiska trwałe. Twierdzenie to wywiedli z zapisu w akcie notarialnym sporządzonym na okoliczność sprzedaży nieruchomości oraz treści zawiadomienia Sądu Rejonowego w K. VI Wydział Ksiąg Wieczystych o odłączeniu części nieruchomości gruntowej i założeniu dla niej nowej księgi wieczystej. Skarżący argumentowali także, że przedmiotowa działka jest niezabudowana, stanowi tereny zielone oraz, iż zgodnie z klasyfikacją dla łąk i pastwisk trwałych, wymiar podatku lokalnego od tej nieruchomości wynosi 0%. Sprzedaż gruntów stanowiących łąki, pastwiska trwałe oraz działki niezabudowane korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Skarżący zarzucili, że nienależnie uiścili podatek w kwocie 5,483,06 zł i stanowi on nadpłatę. Zakwestionowali również stanowisko organu że w rozpoznawanej sprawie nie wykazali swojego interesu prawnego. Powtórzyli również swoje oczekiwanie na przeprowadzenie czynności kontrolno-sprawdzających w stosunku go organu gminy, który naliczył podatek od towarów i usług w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Skargę jako niezasadną należało oddalić. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012, poz. 270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sprawując kontrolę działalności administracji publicznej sądy stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit.a- c p.p.s.a). Realizując wyżej określone granice kontroli Sąd stwierdził, że skargę jako niezasadną należało oddalić, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przepis art. 165 § 1 o. p. ustanawia generalną zasadę, iż postępowanie podatkowe może być wszczęte na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Zgodnie z przepisem art. 165a § 1 o. p. organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przypadku, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z innych przyczyn nie może być wszczęte. Dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu niezbędne jest ustalenie czy organy w sposób uprawniony przyjęły, że skarżącym, którzy wnosili o spowodowanie zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 5.483,06 zł pobranego przez Gminę K. w związku ze sprzedażą im nieruchomości, nie przysługuje status strony w postępowaniu podatkowym. Definicję strony zawiera przepis art. 133 o. p. stanowiący, że stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110 -117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Z kolei z przepisu art. 133 § 2 o. p. wynika, że stroną może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa. Istotnym elementem definicji strony jest interes prawny. O tym, czy i kto posiada interes prawny można orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych. Interes prawny to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien przy tym opierać się na konkretnej normie prawa materialnego ustanawiającego prawa i obowiązki (wyrok WSA w Olsztynie z 3 listopada 2011r., sygn. akt I SA/Ol 523/11, LEX nr 1027718).Status strony w rozumieniu art. 133 o. p. ma tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (obowiązek lub uprawnienie ) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym. Zasadnie zatem organ wskazał, że podmiotom wymienionym w przepisie art. 133 o. p. służy przymiot strony postępowaniu, które dotyczy ich prawnie chronionych uprawnień i obowiązków, zaś podstawą do oceny czy takie interesy lub obowiązki wystąpiły są przepisy prawa materialnego, w sprawie przepisy ustawy o VAT. Należy podzielić stanowisko i argumentację organu, że małżonkowie H. i H. S. nie mieszczą się w kategorii podatnika określonej w art. 15 do 17 ustawy o VAT jak również nie posiadają przymiotu płatnika w rozumieniu art. 18 tej ustawy. Nie należą też do kręgu inkasentów, następców prawnych podatnika albo osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe podatnika. Skarżący byli stroną czynności cywilnoprawnej, nabywcami nieruchomości, w wyniku zawarcia której, w ich ocenie, nastąpiło nienależne pobranie podatku przez Gminę. Podnieść należy, że w przypadku transakcji objętej aktem notarialnym z 28 września 2011r. podatek VAT był integralnym elementem ceny na którą składa się wartość nieruchomości i kwota podatku. Skarżący nie realizowali ciążącego na nich obowiązku podatkowego na rzecz organu podatkowego, lecz uiścili cenę na rzecz zbywcy. Konsument uiszczający podatek od towarów i usług zawarty w cenie nabytego towaru nie jest podmiotem uprawnionym do występowania o zwrot tego podatku, bowiem nie posiada on statusu podatnika tego podatku ( por. wyrok WSA w Gliwicach z 18 stycznia 2008r., sygn. akt: III SA/Gl 1047/07, LEX nr 452992). Skoro skarżący w czynności, która w ich ocenie spowodowała nienależne naliczenie i pobranie przez Gminę podatku VAT nie występowali jako podatnicy ani żaden z podmiotów określonych w art. 133 o. p., organy w sposób uprawniony uznały, że nie służy im przymiot strony w postępowaniu dotyczącym zwrotu podatku VAT. Dla uzyskania przymiotu strony nie wystarcza bowiem wykazanie interesu faktycznego lecz decyduje norma prawna –ustawa z której mogą być wyprowadzone prawa lub obowiązki strony. Zasadnym było zatem wydanie postanowienia w trybie art. 165 a o.p. Żądanie zwrotu uiszczonego podatku VAT zawartego w cenie nabytej nieruchomości złożone przez nabywców towaru, nie będących podatnikami tego podatku, uzasadnia wydanie postanowienia określonego w art. 165 a o.p. (por. wyrok NSA z 9 lipca 2010r. sygn. akt I FSK 1073/09 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnosząc się do zarzutu nieuwzględniania przez organ w rozpatrywanej sprawie faktu, że nieruchomość będąca przedmiotem nabycia, stanowi pastwiska trwałe i w związku z tym jej sprzedaż nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług wyjaśnić należy, że instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, o której mowa w art. 165a § 1 o. p., kończąca się aktem formalnym a nie rozstrzygnięciem merytorycznym rozstrzygającym sprawę co do istoty, nie pozwala na formułowanie merytorycznych wniosków w przedmiocie prawidłowości zapłaconego podatku. Takie bowiem rozstrzygnięcia zapadają w toku merytorycznego postępowania. W niniejszej sprawie, z uwagi na złożenie wniosku przez podmiot niebędący stroną postępowania, organ nie rozpatrywał merytorycznie sprawy, a jedynie formalnie odmówił wszczęcia postępowania. Wobec powyższego nieskuteczny okazał się zarzut braku merytorycznego odniesienia się do kwestii podnoszonych przez skarżących w złożonym wniosku. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Oczekiwania skarżących wobec organu I instancji w zakresie przeprowadzenia czynności kontrolno-sprawdzających w stosunku do Gminy K., pozostają poza granicami sprawy w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Odnosząc się do zarzutu skargi, dotyczącego różnicy pomiędzy treścią uzasadnienia organu I instancji a argumentacją przedstawioną przez organ I instancji w stanowisku do zażalenia należy podzielić argumentację organu zawartą w odpowiedzi na skargę, że przedmiot tych pism jest inny. W uzasadnieniu postanowienia podaje się zgodnie z art. 210§1 pkt 6 o.p. w zw. z art. 239 uzasadnienie faktyczne i prawne rozstrzygnięcia, zaś w swoim stanowisku organ I instancji ustosunkowuje się do podniesionych zarzutów w stosunku do aktu. Mając powyższe rozważania na względzie, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.