II FSK 2931/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Grażyna Nasierowska, Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 188/12 w sprawie ze skargi J.B. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 27 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie z wniosku o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji administracyjnej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) zasądza od J.B. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie kwotę 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 12 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 188/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, po rozpoznaniu skargi J. K. (dalej: "strona", "skarżąca"), uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 27 stycznia 2012 r. oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31 października 2011 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie z wniosku o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji administracyjnej kwoty 98 000 zł. 2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez sąd pierwszej instancji wynika, że wnioskiem z dnia 22 grudnia 2010 r. (data wpływu do organu – 23 grudnia 2010 r.) skarżąca zwróciła się o zawieszenie postępowania egzekucyjnego i wyłączenie spod egzekucji administracyjnej kwoty 98 000 zł niezbędnej na prowadzenie działalności gospodarczej, w której to kwocie strona ujęła koszty wynagrodzeń pracowników (30 300 zł), zakupu paliwa (40 000 zł), najmu pomieszczeń (4 500 zł) i utrzymania parku samochodowego (22 500 zł). Postanowieniem z dnia 21 stycznia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., działając na podstawie art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. D.U. z 2000r., nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej jako "k.p.a."), umorzył postępowanie z w/w wniosku, powołując się na jego bezprzedmiotowość. Jak wskazał organ, postępowanie to w dniu wniesienia wniosku było bezprzedmiotowe, bowiem prowadzone wobec strony postępowanie egzekucyjne zostało zakończone na skutek realizacji zajęcia egzekucyjnego przez dłużnika zajętej wierzytelności – S. S.A. w W., która w dniu 23 grudnia 2010 r. przekazała na rachunek organu kwotę 221 927,80 zł. Powyższe stanowisko organu pierwszej instancji podzielił w całości Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, który w uzasadnieniu postanowienia z dnia 11 marca 2011 r. wskazał, że zarówno w dniu wniesienia przez stronę wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r., jak i w dniu wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia (21 stycznia 2011 r.), żądania strony były bezprzedmiotowe. Prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w O. postępowanie egzekucyjne zostało bowiem zakończone poprzez wyegzekwowanie dochodzonych należności. Tymczasem stosownie do art. 56 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej: jako "u.p.e.a.") zawiesić można tylko postępowanie w toku, a nie – jak w niniejszej sprawie – zakończone. Bezsporne w sprawie było natomiast, że dłużnik zajętej wierzytelności – S. S.A. w dniu 23 grudnia 2010 r. zrealizował zajęcie dokonane zawiadomieniem z dnia 6 grudnia 2010 r. Od tej daty przedmiot postępowania nie istniał. W tym też dniu wpłynął wniosek strony o zawieszenie postępowania egzekucyjnego i zwolnienie od egzekucji. W ocenie organu odwoławczego, w tych okolicznościach nie mogło nastąpić ani zawieszenie postępowania, ani zwolnienie od egzekucji. Odnosząc się do treści zażalenia organ odwoławczy podkreślił, że nie zasługuje na uwzględnienie argument strony co do doręczeń pism z pominięciem ustanowionego pełnomocnika (T. W.), podnosząc, że organ pierwszej instancji otrzymał pełnomocnictwo dopiero przy piśmie Izby Celnej w O. z dnia 11 lutego 2011 r. Oznaczało to, że w chwili dokonywania zajęcia wierzytelności w firmie S. S.A., tj. w dniu 6 grudnia 2010 r., organ egzekucyjny nie posiadał informacji o ustanowieniu pełnomocnika. Strona miała natomiast możliwość złożenia pełnomocnictwa w organie, który przejął egzekucję do łącznego prowadzenia, lecz tego nie uczyniła. 3. Wyrokiem z dnia 4 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 391/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 11 marca 2011 r., oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji z dnia 21 stycznia 2011 r. W ocenie sądu, na uwzględnienie zasługiwał zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania poprzez pominięcie w postępowaniu egzekucyjnym ustanowionego przez stronę pełnomocnika. Jak podniósł sąd pierwszej instancji, nie było sporne, że w postępowaniu prowadzonym przez naczelnika urzędu skarbowego już po przejęciu egzekucji na mocy art. 63 § 1 u.p.e.a., doręczenia nie były dokonywane pełnomocnikowi strony, lecz bezpośrednio stronie. Dotyczyło to w szczególności doręczenia zawiadomienia o zajęciu oraz doręczenia postanowienia o umorzeniu postępowania. W ocenie sądu pierwszej instancji, taki sposób doręczenia niezgodny był z nakazem wynikającym z art. 40 § 2 k.p.a., zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Doręczenia dokonane z naruszeniem tego przepisu nie wywierają skutków prawnych związanych z doręczaniem pism w postępowaniu, są zatem bezskuteczne. Pominięcie pełnomocnika strony stanowi również o naruszeniu sformułowanej w art. 10 § 1 k.p.a. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, a także może stanowić przesłankę wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 4 k.p.a.). Jako błędne sąd pierwszej instancji uznał stanowisko organu odwoławczego, że organ egzekucyjny pierwszej instancji nie był poinformowany o istnieniu pełnomocnika, gdyż ten nie złożył stosownego pełnomocnictwa już po przekazaniu mu prowadzenia egzekucji. Ustalenie to nie znajdowało bowiem oparcia w aktach sprawy. Z pisma Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 listopada 2010 r., przy którym przesłano akta sprawy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, jednoznacznie wynikało, że strona ustanowiła pełnomocnika, a więc pełnomocnictwo powinno znajdować się w aktach przekazanej sprawy. Ponadto o działaniu w sprawie pełnomocnika świadczyło jego pismo z dnia 22 grudnia 2010 r., w którym powołał się on na "pełnomocnictwo w aktach sprawy". 4. Rozpoznając wniosek skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia 31 października 2011 r. ponownie umorzył postępowanie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego oraz wyłączenia spod egzekucji administracyjnej kwoty 98 000 zł. Organ ponownie posłużył się argumentacją, iż postępowanie to było bezprzedmiotowe wobec zakończenia postępowania egzekucyjnego na skutek realizacji przez dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia egzekucyjnego. Powołując się natomiast na ocenę prawną wyrażoną w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., dokonał doręczenia niniejszego postanowienia na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika. W zażaleniu na powyższe postanowienie strona nie zgodziła się z oceną organu, że w dacie złożenia wniosku o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji, postępowanie egzekucyjne było już zakończone, gdyż wyegzekwowane kwoty nie zostały jeszcze przekazane na rachunek wierzyciela. Zwróciła ponadto uwagę, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z dnia 6 grudnia 2010 r. zostało doręczone dłużnikowi tej wierzytelności w dniu 9 grudnia 2010 r., natomiast do niej zostało skierowane dopiero w dniu 15 grudnia 2010 r. i doręczone w dniu 31 grudnia 2010 r., a zatem już po realizacji zajęcia przez dłużnika wierzytelności. W ocenie strony, z zestawienia powyższych dat wynikało, że nie stworzono jej możliwości zaskarżenia podjętej przez organ czynności. Ponadto, w sytuacji, gdy złożyła w dniu 23 grudnia 2010 r. wniosek o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji, organ egzekucyjny powinien był wstrzymać realizację przelewu na rachunek wierzyciela przynajmniej do czasu rozpatrzenia tego wniosku. Strona ponowiła argumentację o dokonywaniu doręczeń pism z pominięciem pełnomocnika. Odwołując się do wyroku WSA w Olsztynie z dnia 4 sierpnia 2011 r., wskazała, że z uwagi na powyższe uchybienie wszelkie podjęte przez organ egzekucyjny czynności były dotknięte wadą nieważności. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie w uzasadnieniu postanowienia z dnia 27 stycznia 2012 r. ocenił jako prawidłowe stanowisko o bezprzedmiotowości postępowania z wniosku strony o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji administracyjnej. Odnosząc się do zarzutów zażalenia, stwierdził, że przyczyną uchylenia przez WSA w Olsztynie wydanych uprzednio rozstrzygnięć organów było ich nieprawidłowe doręczenie z pominięciem pełnomocnika, co zostało aktualnie naprawione. Organ odwoławczy wyjaśnił, że pismem z dnia 29 grudnia 2011 r. wezwał pełnomocnika do przedłożenia pełnomocnictwa, gdyż złożone uprzednio pełnomocnictwo w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Celnej w O. zostało udzielone z datą wcześniejszą aniżeli data wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co wskazywało na to, że zostało ono udzielone na potrzeby innego postępowania. W odpowiedzi pełnomocnik złożył pełnomocnictwo opatrzone datą 15 maja 2011 r. W ocenie organu drugiej instancji, pełnomocnik był zatem umocowany do reprezentowania strony w dacie wydania postanowienia organu pierwszej instancji (31 października 2011 r.). Organ stwierdził jednocześnie, że na żadnym etapie postępowania nie zaistniała wątpliwość co do osoby pełnomocnika i jego możliwości reprezentacji strony, lecz zaistniał brak formalny w postaci nieprzedstawienia pełnomocnictwa. Brak ten, stosownie do zaleceń zawartych wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., został usunięty. Organ nie uwzględnił zarzutu zażalenia, w świetle którego wszystkie czynności organu egzekucyjnego dotknięte były wadą nieważności. W jego ocenie, z uwagi na nieprzedstawienie pełnomocnictwa, czynności tego organu pozostawały w tzw. bezskuteczności zawieszonej. Przedłożenie przez pełnomocnika odpowiedniego dokumentu pozwalało przyjąć, że jest on i był należycie umocowanym reprezentantem strony, tym samym potwierdził on skuteczność dokonanych uprzednio czynności. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił zarzutu dotyczącego pozbawienia strony możliwości złożenia skargi na czynność egzekucyjną. Jak wskazał, nie jest zasadne przerzucanie na organ egzekucyjny konsekwencji zbyt późnego (w porównaniu z dłużnikiem zajętej wierzytelności) odbioru kierowanej do strony korespondencji, które nastąpiło po powtórnym awizowaniu dopiero w dniu 31 grudnia 2010 r. Strona nie wniosła w ustawowym terminie skargi na czynność egzekucyjną, a na obecnym etapie niemożliwą jest ocena argumentów, które mogłyby być podniesione w tym trybie. 5. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca wniosła o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji. W uzasadnieniu strona ponowiła argumentację zażalenia dotyczącą doręczeń pism z pominięciem pełnomocnika w toku postępowania egzekucyjnego. Odwołała się również do uzasadnienia wydanego w sprawie wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., wskazując, że w świetle tego orzeczenia wszystkie czynności organu egzekucyjnego dokonane z pominięciem pełnomocnika są dotknięte wadą nieważności. Zarzuciła, iż organy, ignorując ocenę prawną wyrażoną w w/w wyroku, wydały rozstrzygnięcie o tej samej treści co uprzednio. 6. Uchylając postanowienia: z dnia 27 stycznia 2012 r. oraz 31 października 2011 r. sąd pierwszej instancji uznał, że organy egzekucyjne nie wypełniły zaleceń sądu zawartych w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., czym naruszyły art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a."). Jak podkreślono w uzasadnieniu orzeczenia, wyrok z dnia 4 sierpnia 2011 r. nie zawiera wyrażonych wprost wskazań co do dalszego postępowania, jakkolwiek sąd stwierdził w nim, że organ egzekucyjny nie mógł przejść do porządku nad okolicznościami związanymi z udziałem pełnomocnika w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynikało jednoznacznie, że strona ustanowiła pełnomocnika, a jeżeli w aktach nie było pełnomocnictwa organ powinien był wezwać o uzupełnienie tego braku. Zdaniem sądu pierwszej instancji, w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r. nie ograniczono stwierdzonych uchybień jedynie do braku doręczenia pełnomocnikowi strony postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., a wyrażona ocena prawna dotyczy całego toku postępowania egzekucyjnego od czasu przejęcia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzenia egzekucji. W uzasadnieniu wyroku zostało bowiem zawarte ogólne stwierdzenie, że w toku postępowania egzekucyjnego doręczenia nie były dokonywane pełnomocnikowi strony, lecz bezpośrednio stronie. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na stwierdzenie, że "nieprawidłowości w zakresie doręczeń dotyczyły w szczególności doręczenia zawiadomienia o zajęciu oraz doręczenia postanowienia o umorzeniu postępowania". Oznacza to, w ocenie sądu pierwszej instancji, że dostrzeżone wówczas wady nie powstały dopiero na etapie doręczania postanowienia o umorzeniu postępowania, lecz wystąpiły już w toku postępowania egzekucyjnego, a istotne znaczenie miał także brak prawidłowego doręczenia zawiadomienia o zajęciu. Organy obu instancji pominęły jednak całkowicie ten aspekt, a organ odwoławczy, wbrew treści wyroku, stwierdził, że zostały wypełnione zalecenia sądu, gdyż dokonano doręczenia pełnomocnikowi postanowienia. Ponadto sąd pierwszej instancji, odnosząc się do argumentacji organu odwoławczego w zakresie skutków późnego odebrania przez stronę awizowanej korespondencji zawierającej zawiadomienie o zajęciu, przyznał rację skarżącej, że odebranie korespondencji w terminie przewidzianym przez przepisy proceduralne o doręczeniach nie może dla strony rodzić negatywnych skutków. Organy obu instancji nie odniosły się we właściwy sposób do podnoszonej przez pełnomocnika strony w toku postępowania kwestii związanej z datą wystosowania do strony zawiadomienia o zajęciu oraz pominięcia pełnomocnika przy dokonywaniu doręczenia zawiadomienia o zajęciu. W szczególności nie poddano analizie faktu, że zawiadomienie o zajęciu doręczone zostało skarżącej, w związku z czym nie mogło być uznane za skuteczne, a ponownie rozpoznając sprawę w zakresie wniosków strony o zawieszenie postępowania i wyłączenie z egzekucji, wadliwości w zakresie doręczenia nie naprawiono. Powstał więc taki stan, że w istocie poprzez pominięcie pełnomocnika nie rozpoczął się biegu termin do złożenia skargi na tę czynność egzekucyjną. Akta sprawy są niekompletne, nie zawierają bowiem zażalenia strony na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 21 stycznia 2011 r. Z treści postanowienia organu odwoławczego z dnia 11 marca 2011 r. wynika jednak, iż pełnomocnik strony w zażaleniu podnosił kwestię doręczenia jej zawiadomienia o zajęciu. Również w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 24 listopada 2011 r. wydane po ponownym rozpatrzeniu sprawy pełnomocnik strony wraca do tego zagadnienia. Skupiono się na tym, że doszło do skutecznej realizacji dokonanego zajęcia w dniu 23 grudnia 2011 r., co w ocenie organów powoduje, iż zakończone zostało postępowanie egzekucyjne, w związku z czym wnioski strony o zawieszenie tego postępowania i wyłączenie z egzekucji określonej kwoty stały się bezprzedmiotowe. Zdaniem sądu pierwszej instancji, pominięcie pełnomocnika przy doręczaniu zawiadomienia o zajęciu stanowi naruszenie art. 40 § 2 k.p.a., a w stanie faktycznym niniejszej sprawy brak odniesienia się Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie do zarzutu skarżącej w tym zakresie oznacza naruszenie art. 153 p.p.s.a. Przedstawiona przez organ argumentacja w zakresie posiadania przez pełnomocnika uprawnień do działania w postępowaniu egzekucyjnym jako pełnomocnik zobowiązanej nie zawierała jednocześnie oceny skutków pominięcia pełnomocnika, a w efekcie stanowiła akceptacją nieuprawnionej odmowy zastosowania przez organ egzekucyjny art. 40 § 2 k.p.a., który to przepis znajduje w sprawie odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. Jak podkreślono w uzasadnieniu, organ odwoławczy ustalił, że zobowiązaną w postępowaniu egzekucyjnym reprezentował pełnomocnik, jednak nie dokonał oceny skutków jakie miało pominięcie pełnomocnika przy dokonywaniu doręczenia zawiadomienia o zajęciu. Zdaniem sądu pierwszej instancji, wiąże się to z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 7 k.p.a. zobowiązującej organ do prowadzenia postępowania w sposób wnikliwy oraz z obowiązkiem organu do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego określonym w art. 77 k.p.a. Jak podkreślił sąd pierwszej instancji, ponownie rozpoznając sprawę organy zobowiązane są do pełnego respektowania oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 4 sierpnia 2011 r. w zakresie przestrzegania praw strony nie tylko w postępowaniu wywołanym wnioskami o zawieszenie postępowania egzekucyjnego i wyłączenie z egzekucji, ale również w toku postępowania egzekucyjnego oraz do oceny czy w okolicznościach sprawy w związku z wnioskami strony istniała możliwość ich rozpatrzenia mimo dokonania przelewu przez dłużnika zajętej wierzytelności na konto organu egzekucyjnego. 7. Od powyższego orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania w sposób istotnie wpływający na wynik sprawy: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. polegające na uwzględnieniu skargi i uchyleniu zaskarżonego postanowienia w związku z błędnym przyjęciem, że organy egzekucyjne obu instancji nie podporządkowały się w pełnym zakresie wcześniejszemu wyrokowi wydanemu w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 391/11 z dnia 4 sierpnia 2011 r., czym naruszyły art. 153 p.p.s.a., podczas gdy do takiego naruszenia nie doszło, a tym samym nie miało ono wpływu na wynik sprawy, 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez przyjęcie błędnych ustaleń co do stanu faktycznego polegające na tym, że sąd w niniejszej sprawie uznał, że z wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 391/11 z dnia 4 sierpnia 2011 r. wynikał dla organu egzekucyjnego oparty na domniemanych wskazaniach sądu obowiązek doręczenia pełnomocnikowi strony zawiadomienia o zajęciu, podczas gdy w w. wyrok nie zawierał tego rodzaju zaleceń wiążących organ, 3) art. 3 §1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w zw. z art. 134 i art. 135 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez błędnie dokonaną kontrolę zaskarżonego postanowienia związaną z nieprawidłowym określeniem granic rozpoznawanej sprawy, która to sprawa dotyczyła skargi na postanowienie w sprawie umorzenia postępowania o zawieszenie egzekucji i o wyłączenie spod egzekucji oraz poprzez nieuprawnione objęcie rozpoznaniem także kwestii nie związanych z tak określoną sprawą, tj. doręczenia pełnomocnikowi strony zawiadomienia o zajęciu, przez co sąd niezasadnie uznał, że organ powinien w swoim rozstrzygnięciu poruszyć sprawę prawidłowości doręczania pism w całym postępowaniu egzekucyjnym, 8. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zawierała usprawiedliwione podstawy, a zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 134, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, 141 § 4 oraz art. 153 p.p.s.a. należało uznać za trafne. Wbrew temu, co przyjął sąd pierwszej instancji nie istniały uzasadnione powody wskazujące na naruszenie w postanowieniach wydanych przez organy egzekucyjne obu instancji wskazanych w zaskarżonym wyroku przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy. 8.1. Jak trafnie dostrzeżono w skardze kasacyjnej organu decydujące znaczenie dla wyniku rozpoznawanej sprawy miało to, czy rozpoznając ponownie wniosek skarżącej z dnia 22 grudnia 2010 r. o zawieszenie postępowania egzekucyjnego i wyłączenie spod egzekucji kwoty 98 000 zł organy egzekucyjne obu instancji zastosowały się do oceny prawnej wyrażonej w wyroku sądu pierwszej instancji z dnia 4 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 391/11. Do tego aspektu sprawy nawiązał sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyprowadzając jednak – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – nieprawidłowe wnioski co do konieczności ponownego uchylenia z tego tylko powodu postanowień organów egzekucyjnych obu instancji. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdzono bowiem, że wbrew temu co przyjęły organy egzekucyjne ponownie rozpoznając wniosek skarżącej z dnia 22 grudnia 2010 r. wyrażona przez sąd ocena prawna dotyczyła całego toku postępowania egzekucyjnego od czasu przejęcia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzenia egzekucji. Podkreślono, że w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 391/11 zostało zawarte ogólne stwierdzenie dotyczące obowiązku doręczania w toku postępowania egzekucyjnego pism pełnomocnikowi strony, a nie jak to uczyniły organy egzekucyjne bezpośrednio stronie. Przypomniano, ze uchylając poprzednio wydane postanowienia sąd zwrócił uwagę, że nieprawidłowości w zakresie doręczeń dotyczyły w szczególności doręczenia zawiadomienia o zajęciu oraz doręczenia postanowienia o umorzeniu postępowania. Oznacza to, że dostrzeżone wówczas przez sąd wadliwości nie powstały dopiero na etapie doręczania postanowienia o umorzeniu postępowania, lecz wystąpiły już w toku postępowania egzekucyjnego, a istotne znaczenie miał także brak prawidłowego doręczenia zawiadomienia o zajęciu. W ocenie sądu wyrażonej w zaskarżonym wyroku organy obu instancji pominęły jednak całkowicie ten aspekt, a organ odwoławczy, wbrew treści wyroku, stwierdził, że zostały wypełnione zalecenia sądu, gdyż dokonano doręczenia pełnomocnikowi zaskarżonego postanowienia. Podkreślono, że wbrew tej ocenie sąd poprzednio orzekający wyraźnie zasygnalizował potrzebę wzięcia pod uwagę także nieprawidłowości w zakresie innych doręczeń. Użycie bowiem zwrotu "w szczególności" przed wymienieniem doręczeń postanowienia i zawiadomienia o zajęciu jednoznacznie świadczy o takiej intencji. Zatem – jak wynika z przedstawionej oceny stanowiącej podstawę do ponownego uchylenia zaskarżonych postanowień oraz treści zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej organu – na tym etapie postępowania sporne pozostaje właściwe odczytanie wskazań poprzedniego wyroku odnoszących się do pominięcia w rozpoznawanej sprawie ustanowionego pełnomocnika. W tym kontekście za usprawiedliwiony przede wszystkim uznać należy zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 153 p.p.s.a. 8.2. Uznając podniesiony w tym zakresie zarzut skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności należało przypomnieć, że przez "ocenę prawną", o której mowa w art. 153 p.p.s.a., zasadniczo rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena ta musi zostać w orzeczeniu wyrażona, co oznacza, że za przedmiot związania można uznać jedynie te elementy oceny odnoszącej się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone przez sąd w wydanym orzeczeniu. Muszą one mieć postać jednoznacznych twierdzeń, sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający organowi administracji publicznej oraz sądowi ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Oznacza to, że z zakresu związania wyłączyć należy oceny wyrażone w sposób niejednoznaczny, jak również oceny przybierające postać pośrednich wniosków, jakie można wywieść z rozważań przedstawionych w uzasadnieniu orzeczenia sądowego. Wobec tego, jeżeli dana kwestia nie była przedmiotem rozważań sądu i nie znalazła jednoznacznego wyrazu w pisemnym uzasadnieniu orzeczenia (na przykład wobec braku dysponowania pełnym materiałem dowodowym), to brak jest podstaw, aby w odniesieniu do niej uznać, że mogłaby w jakikolwiek sposób wiązać zarówno organ administracji publicznej, jak i sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2014r., sygn. akt I GSK 143/13; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako: "CBOSA"). Jak się przy tym podkreśla, zawarta w orzeczeniu "ocena" odnosi się do sposobu kwalifikowania przez sąd jakichś stanów rzeczy lub zdarzeń jako wykazujących określone cechy. Ma ona charakter "prawny", gdy dokonywana przez sąd kwalifikacja odnosi się do wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego i procesowego, stanowiących podstawę prawną w rozpatrywanej przez sąd sprawie (por. wyrok SN z 13 czerwca 2002 r., sygn. akt III RN 106/01; wyrok NSA z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt II OSK 2562/10; publik. CBOSA). Związanie zaś sądu oceną prawną należy rozumieć jako związanie ustalonym w poprzednim wyroku znaczeniem przepisów prawa i sposobem ich zastosowania w sprawie. Nie ulega wątpliwości - co w szczególny sposób należy podkreślić - że ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego traci walor mocy wiążącej w sytuacji zmiany - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych. 8.3. Druga uwaga wstępna dotyczy dopuszczalności ustanowienia przez zobowiązanego pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym. W tym zakresie należało wyjaśnić, że art. 18 u.p.e.a. stanowi podstawę do stosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w zakresie ustanawiania pełnomocnika i doręczania mu pism zgodnie z art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. Art. 18 stanowi, że jeżeli przepisy ustawy egzekucyjnej nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. To posiłkowe stosowanie k.p.a. w dotychczasowych poglądach doktryny i orzecznictwa w zakresie m.in. ustanawiania pełnomocnika i jego uczestnictwa w tym postępowaniu, czego nie reguluje ustawa egzekucyjna, nie budziło wątpliwości. Wobec tego z przepisów art. 32 i art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. wyprowadzić należy wniosek co do możliwości pełnej reprezentacji zobowiązanego przez pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jednak wszczęcie egzekucji administracyjnej rozumianej jako jedno ze stadium postępowania egzekucyjnego związane jest z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych od razu dokonuje zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego (por.: art. 67 § 1 u.p.e.a.). Należy jednak przyjąć, że obowiązek doręczania pism dotyczy tylko pełnomocnika ustanowionego w sprawie zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a. mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a. Pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone do protokołu, zaś pełnomocnik, w myśl art. 33 § 2 i 3 k.p.a. zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z przepisów tych wynika zatem, iż organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Natomiast nie można domniemywać istnienia pełnomocnictwa. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania (B. Adamiak, J. Borkowski - Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne", Warszawa 1993 r., s. 79, tak też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2011r., sygn. akt II FSK 695/10; publik. CBOSA). 8.4. Przedstawione uwagi o charakterze ogólnym prowadzą do wniosku, że dopiero po skutecznym wszczęciu czynności egzekucyjnych zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu. Jednocześnie organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. To, czy skarżąca ustanowiła pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym przez uprawniony organ celny, a następnie przez właściwy organ egzekucyjny podlegało wyjaśnieniu zgodnie z oceną prawną wyrażoną w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011r., sygn. akt I SA/Ol 391/11. W uzasadnieniu tego wyroku sąd pierwszej instancji – wskazując na pismo Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 listopada 2010r., przy którym przesłano akta sprawy (k. 31 akt adm.) oraz pismo z dnia 22 grudnia 2010r. (wniosek o zawieszenie egzekucji, k. 43 akt adm.), w którym pełnomocnik powołał się na "pełnomocnictwo w aktach sprawy" – stwierdził, że błędne było stanowisko organu odwoławczego, iż organ egzekucyjny pierwszej instancji nie był poinformowany o istnieniu pełnomocnika, gdyż ten nie złożył stosownego pełnomocnictwa już po przekazaniu prowadzenia egzekucji. Wobec braku w aktach sprawy pełnomocnictwa ocena ta skutkowała tym, że organ powinien wezwać stronę do uzupełnienia braku. Wbrew temu co przyjął sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku do tej oceny zastosowały się organy egzekucyjne. W ponownie prowadzonym postępowaniu w oparciu o akta sprawy ustalono, że strona po wszczęciu postępowania egzekucyjnego nie ustanowiła w tym postępowaniu pełnomocnika. Złożone pełnomocnictwo w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Celnej zostało udzielone z datą wcześniejszą aniżeli data wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co wskazywało na to, że zostało ono udzielone na potrzeby innego postępowania. Ponadto pismem z dnia 29 grudnia 2011 r. egzekucyjny organ odwoławczy wezwał pełnomocnika do przedłożenia pełnomocnictwa. W odpowiedzi pełnomocnik złożył pełnomocnictwo opatrzone datą 15 maja 2011 r. (str. 4 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Przyjęcie tych ustaleń za podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku, na co wskazuje brak ich zakwestionowania w dalszej części uzasadnienia, prowadzi do wniosku, że organy egzekucyjne nie tylko zastosowały się do wskazań poprzedniego wyroku, ale także prawidłowo oceniły udział pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu. Kierując się treścią art. 32 i art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. trafnie bowiem zaskarżone postanowienie w sprawie wniosku skarżącej z dnia 22 grudnia 2010r. doręczyły ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Skoro istnienia pełnomocnictwa nie można domniemywać, to wskazywanie przez sąd pierwszej instancji na obowiązek doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności zamiast skarżącej jej pełnomocnikowi należało uznać za naruszające zasady wynikające z tych przepisów. Zgodzić się należało z oceną wyrażoną w zaskarżonym wyroku, że rola pełnomocnika ustanowionego przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym nie ogranicza się wyłącznie do wnoszenia w jego imieniu środków zaskarżenia. Pełnomocnik powinien być również adresatem pism kierowanych przez organ egzekucyjny do zobowiązanego - w tym odpisów zawiadomień o zastosowanych środkach egzekucyjnych. Zasady te należy jednak odnosić do ustanowionego w sprawie pełnomocnika, o istnieniu którego został powiadomiony organ egzekucyjny. W tym wypadku przedłożenie na wezwanie organu pełnomocnictwa z datą 15 maja 2011 r., tj. po dokonaniu czynności dokonanych przez organ egzekucyjny, oznaczało, że tylko z tego powodu nie można podważać ich skuteczności. 8.5. Skoro przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest wniosek strony z dnia 22 grudnia 2010 r. o zawieszenie postępowania egzekucyjnego oraz o wyłączenie spod egzekucji administracyjnej, to za trafne należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej, że nieprawidłowe doręczenie z pominięciem pełnomocnika wydanych uprzednio rozstrzygnięć organów egzekucyjnych zostało usunięte w toku obecnego postępowania. Ustanowienie pełnomocnika jest bowiem prawem strony, zatem w każdym postępowaniu winna ona wskazać, czy chce działać przez pełnomocnika. W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem, że reprezentujący stronę pełnomocnik złożył pełnomocnictwo opatrzone datą późniejszą niż dokonane czynności egzekucyjne związane z zajęciem wierzytelności. Prawidłowo zatem organ egzekucyjny doręczył zawiadomienie o zastosowaniu tego środka egzekucyjnego bezpośrednio zobowiązanej, jako że nie był powiadomiony o ustanowieniu pełnomocnika. Mając na względzie przytoczone okoliczności sprawy oraz kierując się treścią uzasadnienia zaskarżonego wyroku sądu pierwszej instancji (art. 141 § 4 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny uznał za oparte na usprawiedliwionych podstawach podniesione w skardze kasacyjnej organu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji podając podstawę prawna rozstrzygnięcia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) nie dokonał oceny prawnej ustaleń faktycznych z uwzględnieniem granic rozpoznawanej sprawy (art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.). Ponadto wbrew treści art. 153 p.p.s.a. nałożył na organy egzekucyjne obowiązek prowadzenia postępowania wykraczającego poza zakres związania oceną prawną wyrażoną w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011r., sygn. akt I SA/Ol 391/11. Rozpoznając ponownie skargę sąd pierwszej instancji odniesie się do występującego w sprawie zagadnienie spornego dotyczącego dopuszczalności umorzenia na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. postępowania w sprawie wniosku skarżącej z dnia 22 grudnia 2010 r. (data wpływu do organu – 23 grudnia 2010 r.) o zawieszenie postępowania egzekucyjnego i wyłączenie spod egzekucji administracyjnej kwoty 98 000 zł niezbędnej na prowadzenie działalności gospodarczej. 8.6. Z uwagi na to, że zarzuty naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania okazały się uzasadnione Naczelny Sąd Administracyjny uchylił na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie do ponownego rozpoznania. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego oparto na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a., określając ich wysokość na podstawie § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).