I SA/Łd 1119/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2012 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. I SA/Łd 1119/12 UZASADNIENIE W dniu 19 marca 2012 r. A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w O. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., działającego z upoważnienia Ministra [...], wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją konferencji oraz dotyczących reprezentacji i w zakresie podatku od towarów i usług. Z uwagi na braki formalne powyższego wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając w imieniu Ministra [...], na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), pismem z dnia 16 maja 2012 r. wezwał wnioskodawcę do usunięcia braków formalnych wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia. Powyższe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 22 maja 2012 r. W dniu 22 maja 2012 r. wnioskodawca uiścił brakującą opłatę od wniosku. We wniosku Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży płytek ceramicznych. W związku z prowadzoną działalnością wnioskodawca organizuje konferencje, w których udział biorą jego pracownicy oraz zaproszeni goście, najczęściej kontrahenci (w przypadku osób fizycznych) lub osoby reprezentujące kontrahentów (w przypadku spółek). Celem konferencji jest przede wszystkim promowanie marki wnioskodawcy i reklama jego produktów. Założenia te są realizowane poprzez dokonywanie prezentacji nowych gam produktów wytwarzanych przez wnioskodawcę, omawianie i dyskutowanie bieżących zagadnień wyłaniających się w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. omówienie właściwości nowych wyrobów wprowadzanych na rynek, omówienie kwestii związanych z nowymi technikami sprzedaży oraz otwieraniem nowych kanałów sprzedaży, prezentowanie odczytów dotyczących rynkowych i technologicznych osiągnięć wnioskodawcy. Celem konferencji jest zatem zapewnienie jej uczestnikom wiedzy związanej ze stosowaniem i sprzedażą wyrobów Spółki, a także promocja marki wnioskodawcy i reklama jego produktów. Uczestnicy niebędący pracownikami wnioskodawcy informowani są także o ofercie handlowej Spółki, przekazywane są im m. in. materiały marketingowe i foldery informacyjne, pracownicy wnioskodawcy natomiast referują poszczególne zagadnienia. Organizowane konferencje mogą trwać przez jeden dzień (bez konieczności zapewnienia uczestnikom noclegu) lub więcej niż jeden dzień (z koniecznością zapewnienia uczestnikom noclegu). Z uwagi na brak własnej bazy hotelowej (centrum konferencyjnego) wnioskodawca będzie nabywać usługi kompleksowej organizacji konferencji. W związku z konferencją wnioskodawca będzie nabywać kompleksową usługę organizacji konferencji. Usługa taka świadczona będzie przez przedsiębiorcę profesjonalnie zajmującego się organizacją i oprawą audio-wizualną oraz artystyczną tego rodzaju wydarzeń. Na cenę kompleksowej usługi organizacji konferencji składają się następujące koszty: najem sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia konferencji (projektory, ekrany, dekoracje), usługi związane z aranżacją miejsca konferencji (wystrój, nagłośnienie, oświetlenie, multimedia), nabycie usług związanych z integracyjną częścią konferencji (występy zaproszonych artystów itp.), zapewnienie obsługi konferencji (osoba prowadząca, hostessy, operator dźwięku, dj.). Najem powierzchni niezbędnej do przeprowadzenia konferencji, miejsca noclegowe oraz wydatki gastronomiczne będą udostępnione przez podmiot trzeci (hotel) na podstawie odrębnej umowy. Merytoryczną część konferencji (prezentacje, odczyty, wykłady) zapewnia we własnym zakresie wnioskodawca. Pracownicy wnioskodawcy lub osoby współpracujące z wnioskodawcą prowadzą poszczególne prezentacje i zajęcia w ramach konferencji. Bankietowa część konferencji wypełniona będzie występami artystycznymi, w tym koncertami muzycznymi. Od podmiotu świadczącego opisaną wyżej kompleksową usługę organizacji konferencji wnioskodawca otrzyma fakturę uwzględniającą tylko jedną pozycję "organizacja konferencji", w której nie będą wyszczególnione poszczególne elementy składające się na kompleksową usługę organizacji konferencji. Cała usługa opodatkowana będzie jednolitą, podstawową stawką VAT, tj. 23%. Zakupione usługi, jako usługi o charakterze reklamowo-promocyjnym, mają związek z wykonywanymi przez wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi; z oczywistych względów związek ten ma charakter pośredni (ponoszone wydatki na nabycie tych usług wiążą się z całokształtem funkcjonowania wnioskodawcy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez wnioskodawcę przychodami). Wnioskodawca zaznaczył przy tym, że przedstawiony stan faktyczny dotyczy zarówno zdarzenia przyszłego, jak i przeszłego. Przedstawiając powyższe, wnioskodawca zadał następujące pytanie (oznaczone numerem 2 we wniosku o wydanie interpretacji): Czy wydatki poczynione przez wnioskodawcę na opisaną powyżej kompleksową usługę organizacji konferencji będą stanowić po jego stronie koszty uzyskania przychodu jako wydatki o charakterze promocyjno-reklamowym? Zdaniem wnioskodawcy, z punktu widzenia dopuszczalności zaliczenia opisanych powyżej wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów kluczowe znaczenie ma określenie ich charakteru, tj. wskazanie, czy mają charakter reprezentacyjny, czy też reklamowy. Jednocześnie z uwagi na kompleksowy charakter świadczonej na rzecz wnioskodawcy usługi i brak rozbicia wynagrodzenia należnego organizatorowi konferencji na jej części składowe wszelkie rozważania w powyższym zakresie należy odnosić do przedmiotowej usługi ujmowanej jednolicie. Jednocześnie wnioskodawca zauważył, że w orzecznictwie i doktrynie podkreśla się, iż pod pojęciem "reprezentacji" należy rozumieć wszelkie działania związane z kreowaniem pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z klientami (kontrahentami). Jest to dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz pozytywnego wizerunku. Wizerunek ten wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...], Nr [...]). Wskazał przy tym, że przez "reklamę" należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego. Polega ona głównie na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki, cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (do korzystania z usługi). Na poparcie swej argumentacji wnioskodawca przywołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], Nr [...]. W ocenie wnioskodawcy w świetle przedstawionych definicji powyższych pojęć nie ulega wątpliwości, że wydatki związane z organizacją przedmiotowej konferencji mają na celu promocję marki i produktów wnioskodawcy w celu zachęcenia uczestników konferencji do ich nabywania, a zatem ma ona charakter reklamowy. Bez znaczenia w powyższym zakresie ma fakt, iż ten stricte marketingowy przekaz połączony jest z częścią artystyczną (występy zespołów muzycznych), bowiem stanowi ona wyłącznie oprawę audio-wizualną, która powodowała, że główna treść przekazu, tj. reklama wnioskodawcy i jego produktów - jest bardziej atrakcyjna i przekonująca. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych. Na poparcie tej tezy wnioskodawca przytoczył interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...](Nr [...]), w której organ stwierdził, iż "w trakcie konferencji Spółka przekazuje kontrahentom informacje o aktualnej ofercie handlowej, udziela informacji na temat sposobu funkcjonowania preparatów, zapoznaje kontrahentów z możliwymi zastosowaniami produktów". Mając na uwadze powyższe, wnioskodawca stwierdził, że koszty przedmiotowych konferencji, szkoleń, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki, jeżeli konferencje, szkolenia, sympozja przeprowadzone zostały w celu osiągnięcia przychodów stosownie do (...) art. 15 (...) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wydatki ponoszone przez wnioskodawcę są racjonalne i wykazują związek przyczynowo-skutkowy z przychodami) oraz zostały właściwie udokumentowane dla celów podatkowych, zgodnie z art. 9 ust. 1 tejże ustawy (...). Wnioskodawca podkreślił przy tym, że podobnie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w P. w powołanej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia [...], która zapadła w analogicznym stanie faktycznym do tego, który został przedstawiony w jego wniosku. Dotyczył on bowiem sytuacji, w której wnioskodawca zorganizował otwartą imprezę artystyczną, w czasie której prowadzący konferansjer pomiędzy poszczególnymi numerami artystycznymi przedstawiał historię firmy oraz reklamował oferowane przez nią produkty. Także w niektórych numerach artystycznych wplatane były dowcipne teksty o produktach oferowanych przez firmę. W trakcie imprezy prezentowano na ekranie produkty spółki z reklamą ich wartości użytkowych. W ocenie organu atrakcyjna postać audiowizualna tego wydarzenia była wyłącznie przyjętą przez organizatora formą reklamy, która z uwagi na swój charakter mogła skutecznie wpłynąć na zwiększenie liczby klientów oraz wstępne zainteresowanie się przez nowych kontrahentów ofertą handlową firmy. Jednocześnie stwierdził, iż "wydatki poniesione na organizację imprezy reklamowo-artystycznej, jako niewymienione w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią koszty uzyskania przychodów, gdyż stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów". W konkluzji Spółka stwierdziła, że należy uznać, iż wydatek poczyniony przez wnioskodawcę na zakup kompleksowej usługi polegającej na organizacji przedmiotowej konferencji w całości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu. Interpretacją indywidualną z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej Ł., działający z upoważnienia Ministra [...], udzielając odpowiedzi na ww. pytanie w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją konferencji - za prawidłowe, a dotyczących reprezentacji - za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ interpretujący wskazał, że zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy. Odnosząc się przy tym do przesłanki celowości wydatku organ podkreślił, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania, przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt. Organ zauważył także, że zgodnie z ugruntowanym poglądem do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. W jego ocenie pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa). Przywołując następnie treść art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ podkreślił, że wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja" wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu", a nie "wystawność, okazałość, wytworność". W konkluzji organ stwierdził, że termin "reprezentacja" użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zatem rozumieć jako "przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz", a niejako "wystawność, wytworność, czy okazałość". Jednocześnie organ interpretujący wskazał, że norma art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego. W dalszej części uzasadnienia organ interpretujący, przywołując sytuację przedstawioną przez Spółkę we wniosku, stwierdził, że aby dokonać kwalifikacji prawnej wydatków poniesionych na organizację przedmiotowej konferencji należy rozważyć, czy istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a przychodami wnioskodawczyni oraz czy nie mieszczą się one w zakresie zastosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie organu konieczne jest zatem zbadanie, czy zorganizowanie tejże konferencji miało kształtować popyt na produkty Spółki poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich nabywania, czy też służyć przede wszystkim budowaniu relacji z partnerami handlowymi i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy jej reprezentowaniu. Ponieważ właściwym czynnikiem zaplanowanego spotkania jest aspekt reklamowo-promocyjny, wydatki związane z organizacją konferencji dla kontrahentów (wynajęcie sali, usługi hotelowe, wyżywienie) spełniają przesłanki uznania ich za koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże organ podkreślił, że powyższych warunków nie będą realizowały wydatki związane z organizacją imprez towarzyszących konferencji (np. występy artystyczne, czy koszty zorganizowania bankietu, w tym gastronomia), gdyż mają cechy wydatków na reprezentację. Tego rodzaju wydatki będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy ze względu na ich reprezentacyjny charakter. Organ zaznaczył także, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem oraz prawidłowym jego udokumentowaniem. Na podatniku bowiem ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Dlatego też Spółka powinna posiadać dowody dokumentujące reklamowo-promocyjny charakter konferencji, z których jednoznacznie będzie wynikać taki właśnie charakter danego spotkania. Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem organu, pełnomocnik Spółki pismem z dnia 6 lipca 2012 r. wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w zakresie ww. interpretacji przepisów podatkowych, podtrzymując stanowisko przedstawione we wniosku o interpretację. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy pismem z dnia [...], doręczonym Spółce w dniu 10 sierpnia 2012 r., stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...]. Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie adwokata, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że stanowisko skarżącej zaprezentowane we wniosku jest nieprawidłowe, a wszelkie wydatki dotyczące uwzględnienia organizacji konferencji mające ścisły związek z prowadzoną działalnością gospodarczą nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów skarżącej, pomimo ich związku z przychodem, gdyż jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym zawierają się w katalogu ustawowych wyłączeń; 2) przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h oraz art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie należytego odniesienia się w interpretacji do przedstawionej przez skarżącą argumentacji, a zwłaszcza do treści przytoczonych rozstrzygnięć i interpretacji potwierdzających słuszność stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej wskazał, że w toku sprawy organ podatkowy nie odniósł się, podobnie jak w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, do obszernej argumentacji prawnej zawartej we wniosku skarżącej. Z tego względu w ocenie pełnomocnika nadal aktualną pozostaje argumentacja Spółki zawarta we wniosku o wydanie interpretacji. Jednocześnie w kwestii dopuszczalności zaliczenia ww. wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów pełnomocnik skarżącej przywołał stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działający z upoważnienia Ministra [...], wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego aktu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra [...] dokonał prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w tej sprawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2011 r. Dz.U. Nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej w skrócie: "ustawy o pdop", w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z zakupem kompleksowej usługi organizacji konferencji. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2012 r. zawiera przedstawienie zaistniałego zdarzenia faktycznego, oraz stanu przyszłego i dlatego zostały wydane dwie interpretacje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w oddzielnych sprawach. Przedmiotem rozpoznania Sądu w tej sprawie jest interpretacja przepisów prawa podatkowego odnosząca się do zdarzenia przyszłego. Interpretacja ta nie odnosi się także do postawionego we wniosku pytania związanego ze stosowaniem ustawy o podatku od towarów i usług. Interpretacja taka, co wynika z treści art. 14b § 1-5, art. 14f § 2 i art. 14l Ordynacji podatkowej, odnosi się ściśle do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Podmiot składający wniosek o udzielenie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wniosek niespełniający wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji, a więc m. in. niezawierający wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, pozostawia się bez rozpoznania, co wynika z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro zatem własna ocena prawna wnioskującego odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to i indywidualna interpretacja organu podatkowego zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy musi także być odniesiona do tego samego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Oznacza to jednocześnie, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym lub opisanym zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać. Z treści przepisów art. 14b-14d Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi, w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje, w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie z uwagi na treść przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Należy też podkreślić, że organ uwzględnił opisaną we wniosku treść zdarzenia przyszłego, nie zmieniając jej. Pytanie postawione we wniosku dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usługi, opisanej jako kompleksowa usługa organizacji konferencji, której celem jest przede wszystkim promowanie marki wnioskodawcy i reklama jego produktów, realizowane poprzez prezentację nowych produktów, omawianie ich właściwości, omawianie zagadnień związanych z nowymi technikami sprzedaży oraz rynkowymi i technologicznymi osiągnięciami wnioskodawcy. We wniosku wskazano, co składa się na cenę kompleksowej usługi organizacji konferencji. Są to koszty najmu sprzętu technicznego koniecznego do przeprowadzenia konferencji (nagłośnienie, oświetlenie, multimedia, projektory, ekrany), wynagrodzenie osób obsługujących konferencję (prowadzący, operator dźwięku, hostessy, DJ), oraz koszty związane z bankietową częścią konferencji, w ramach której odbędą się występy artystyczne, w tym koncerty muzyczne. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazano na fakt, że konferencja składa się z części merytorycznej oraz integracyjnej, bankietowej. Z wniosku wynika również, że postawione pytanie dotyczy wydatków związanych z kompleksową usługą organizacji konferencji świadczoną przez określony podmiot. Usługa ta nie obejmuje najmu powierzchni niezbędnej do przeprowadzenia konferencji, zapewnienia noclegów oraz wydatków gastronomicznych, bowiem ta usługa, traktowana jako odrębna, jest świadczona na podstawie odrębnej umowy zawartej z hotelem, w którym konferencja jest przeprowadzana. Ocena kosztowego charakteru wydatków ponoszonych na podstawie umowy zawartej z hotelem jest zatem poza pytaniem postawionym we wniosku o interpretację. Zauważyć należy, że w zaskarżonej interpretacji organ odniósł się także do tych wydatków stwierdzając, że są one kosztami uzyskania przychodów. Nie ma to jednak żadnego wpływu na prawidłowość oceny wydatków ponoszonych na rzecz podmiotu świadczącego kompleksową usługę organizacji konferencji. W zaskarżonej interpretacji organ prawidłowo stwierdził, że warunkiem zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest przede wszystkim jego związek z przychodami, który polega na tym, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, co wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. Ponadto wydatek taki nie może zostać z woli ustawodawcy wyłączony z kosztów uzyskania przychodów. Wydatki nawet spełniające hipotezę art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, ale pozbawione przez ustawodawcę możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zostały wymienione w art. 16 ustawy o pdop. Jednym z takich wydatków, wymienionym w ust. 1 pkt 28 tego artykułu, są koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych. Dyrektor Izby Skarbowej dokonał prawidłowej wykładni terminu "reprezentacja", przez ustawodawcę niezdefiniowanego. Sąd zgadza z poglądem, że termin ten należy rozumieć jako "przedstawicielstwo", a nie jako "wystawność, okazałość, wytworność". W Słowniku Języka Polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981, tom III, str. 47-48) powyższy termin zdefiniowany został, po pierwsze, jako "grupa osób, instytucja występująca w czyimś imieniu, przedstawicielstwo", a po drugie jako "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia". Według Słownika Wyrazów Obcych i Zwrotów Obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego (Muza S.A., Warszawa 2000, str. 431), termin ten oznacza "przedstawicielstwo; grupę osób występujących w imieniu większej zbiorowości". Dodać do tego należy, że termin ten pochodzi od łacińskiego słowa repraesentatio, co oznacza wizerunek. Wskazanie w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop określonych grup wydatków (poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów w tym alkoholowych), bez doprecyzowania, że chodzi o wydatki w tym zakresie przekraczające określoną wysokość lub nie mieszczące się w określonej formie, jako w szczególności będące kosztami reprezentacji, oznacza, że ustawodawca nie wiąże wyrażenia "koszty reprezentacji" z wytwornością, okazałością, wystawnością, ale właśnie z wszelkimi kosztami występowania w imieniu i w interesie podatnika, kosztami reprezentowania go na zewnątrz, w kontaktach z kontrahentami i partnerami biznesowymi, kosztami budowania i podtrzymywania pozytywnego wizerunku firmy. Można więc uzupełnić jeszcze argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji, że wydatki na reprezentację, to wszelkie wydatki związane nie tylko z reprezentowaniem firmy podatnika na zewnątrz, ale także wydatki związane z tworzeniem określonego, pozytywnego wizerunku firmy. Określone działania podatnika i związane z nimi wydatki realizują często różne cele. Wydatki o charakterze reklamowym lub promocyjnym mają charakter kosztowy, bo co do zasady są podejmowane w celu osiągnięcia przychodu i nie zostały, rodzajowo, wyłączone z kosztów przez ustawodawcę. Wydatki na reprezentację nie są kosztami uzyskania przychodu z woli ustawodawcy, choćby nawet powodowały zwiększenie przychodu. W praktyce trudności w zakresie zaliczenia określonego wydatku do kosztów dotyczą najczęściej sytuacji, gdy wydatek można powiązać jednocześnie z realizacją celów reklamowych i promocyjnych oraz celów wizerunkowych podatnika. W takiej sytuacji decydujące znaczenie powinno mieć ustalenie, jaki jest zasadniczy cel danego działania i związanego z nim wydatku. Ponadto istotne jest ustalenie, czy możliwe jest wyodrębnienie wydatków ponoszonych na reklamę i wydatków ponoszonych na reprezentację. Może tak być w sytuacji ponoszenia wydatku na czynności złożone, np. jak w tej sprawie na zakup usługi kompleksowej. Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że organ zasadnie uznał, że wydatki związane z zakupem opisanej we wniosku kompleksowej usługi organizacji konferencji nie mają w całości charakteru kosztowego, bowiem w części są to wydatki na reprezentację, a te zostały z kosztów wyłączone. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. określił te wydatki, które są związane z reprezentacją, wskazując na wydatki związane z organizacją imprez towarzyszących konferencji, jako wydatki na występy artystyczne i zorganizowania bankietu. Jest to stanowisku prawidłowe, uwzględniające prawidłową wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop. Zasadniczym celem organizacji występów artystycznych, koncertów muzycznych i bankietu jest tworzenie pozytywnego wizerunku firmy podatnika, a nie reklama jego produktów lub marki. Z treści wniosku nie wynika, aby w czasie występów artystycznych, koncertów lub bankietów reklamowane były produkty podatnika lub przekazywana była wiedza o firmie. Warunkiem potraktowania występu artystycznego, koncertu lub bankietu towarzyszących konferencji, jako reklamy, musi być to, że zasadniczym celem takiego zdarzenia jest reklamowanie produktów lub firmy podatnika. Innymi słowy, reklama ma mieć formę np. występu artystycznego. Nic takiego nie wynika z treści wniosku o interpretację. W tej sprawie istotny jest obraz konferencji przedstawiony we wniosku, a nie obraz innej konferencji przedstawiony w innej interpretacji. Wnioskodawca określił, że część artystyczna, bankietowa konferencji jest połączona z częścią stricte marketingową i ma uatrakcyjnić część merytoryczną. Jednakże ta część artystyczna nie zawiera sama w sobie działań reklamowych, promocyjnych polegających na przekazywaniu informacji o produktach i o firmie (nie wynika to z wniosku o interpretację). Nie ma znaczenia fakt, że podatnik, a także jego kontrahent realizujący usługę organizacji konferencji, traktują usługę jako kompleksową, a usługodawca wystawia jedną fakturę nie wyszczególniając pozycji składających się na cenę całej usługi. Skoro na usługę kompleksową składają się działania o charakterze reklamowym i promocyjnym, mające charakter kosztowy oraz działania mające na celu tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, to w interesie podatnika jest zadbanie o to, aby wydatki na reprezentację zostały wyodrębnione od wydatków reklamowych. Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). (MSi)