I SA/Rz 942/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2012 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżona interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 942/12 Uzasadnienie Spółka A S.A. z siedzibą w W. (zwany dalej Spółką i skarżącym) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. W przedmiotowym stanie faktycznym podała, że jest wykonawcą linii elektroenergetycznej, która jest prowadzona na nieruchomościach gruntowych wchodzących w skład gospodarstw rolnych. Spółka zamierza występować do właścicieli tych działek z propozycją zawarcia umowy ustanowienia służebności przesyłu w trybie art. 3051 k.c., na rzecz inwestora tj. spółki B SA. Ustanowienie służebności przesyłu nastąpi na czas nieoznaczony. W zakresie tej służebności Spółka B SA będzie uprawniona miedzy innymi do założenia i przeprowadzenia przez nieruchomości napowietrznej linii elektroenergetycznej wraz z urządzeniami niezbędnymi do jej eksploatacji oraz posadowienia na przedmiotowej nieruchomości słupa elektroenergetycznego tej linii, a także podwieszenia napowietrznych przewodów linii oraz użytkować linii po jej wybudowaniu. W wyniku ustanowienia przedmiotowej służebności przesyłu Spółka jako wykonawca zadania zamierza wypłacić jednorazowe wynagrodzenie dla właścicieli gospodarstw rolnych. Wynagrodzenie to nie obejmuje ewentualnych szkód w uprawach rolnych oraz kosztów rekultywacji gruntu, wynikłych bezpośrednio z wykonania robót budowlanych na nieruchomości. Przy tak określonym stanie faktycznym zdarzenia przyszłego Spółka zadała pytanie. Czy w związku z wypłatą rolnikowi wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z którego dochód opodatkowany jest podatkiem rolnym Spółka zobowiązana jest, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych do sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz do Urzędu Skarbowego informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2010r. nr 51 poz. 307 zwanej dalej pdof), czy też wypłacone wynagrodzenie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 pdof dlatego obowiązek sporządzenia i przekazania do urzędu oraz podatnikowi informacji PIT-8c nie występuje? We własnym stanowisku, do wyżej przedstawionego pytania, Spółka wskazała, że przychód o którym mowa w zaistniałym stanie faktycznym, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych odmiennie niż wynagrodzenia wypłacone właścicielom gruntów nie wchodzących w skład gospodarstw rolnych, które są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z ustawą. Dyrektor Izby Skarbowej upoważniony do wydania interpretacji przez Ministra Finansów interpretacją indywidualną z dnia [...] maja 2012r. stwierdził, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że służebność przesyłu nie jest tożsama ze służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym. To, że ustawodawca nakazał do służebności przesyłu odpowiednio stosować przepisy odnoszące się do służebności gruntowej nie oznacza, iż instytucje te zrównuje ze sobą. Przywołany przez Spółkę jako podstawę zwolnienia przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 pdof pozwala na zwolnienie z opodatkowani odszkodowań wypłaconych na podstawie zwartych umów (ugód). Posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy jednak na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta może być jedynie służebność gruntowa. Wezwany do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej na wniosek Spółki. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie złożyła Spółka zarzucając wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie niezgodnej z przepisami prawa tj. naruszenia: 1. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez niezastosowanie i doprowadzenie do nierównego traktowania podatników podatku dochodowego od osób fizycznych pomimo znajdowania się w analogicznych sytuacjach faktycznych; 2. art. 21 ust. 1 ust. 1 pkt 120 pdof w związku z art. 3054 Kc poprzez niewłaściwą interpretację i przyjęcie, że odszkodowanie otrzymane z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego. Wobec powyższego Spółka wniosła o: 1. uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej; 2. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Istotą służebności przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 kc. prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 kc). Ponadto służebność przesyłu jako szczególny rodzaj służebności gruntowej może być przedmiotem zasiedzenia. Te cechy służebności przesyłu różniące się w pewnym zakresie od służebności gruntowych w pełni daje podstawę do konstatacji, że jest ona w istocie odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służy w korzystaniu przez przedsiębiorcę z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych. Przepisy regulujące służebność przesyłu wprowadzone zostały do kodeksu cywilnego ustawą z dnia 30 maja 2008r. o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2008 Nr 116 poz. 731). Z rządowego uzasadnienia projektu tej ustawy wynika, że konieczność wprowadzenia do przepisów kc unormowań tzw. służebności przesyłu wynikła w szczególności z potrzeby gospodarczej jednoznacznego ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do omawianych inwestycji "liniowych". Wyżej wskazana ustawa weszła w życie 3 sierpnia 2008r. i z tym dniem nie ma możliwości ustanowienia służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej (wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz G.Bieniek, Urządzenia przesyłowe. Problematyka prawna, Warszawa 2008 str. 61). Nie można zatem uznać za prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że odrębne uregulowanie obu służebności w przepisach Kodeksu cywilnego powoduje, iż służebność przesyłu nie jest objęta zakresem normy zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a pdof. Za wadliwością takiego stanowiska, przemawiają takie względy celowościowe. Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 29 września 2011r. sygn. akt II FSK 654/10 są to: Po pierwsze zakres ingerencji w prawa właściciela nieruchomości w przypadku służebności przesyłu jest większy, skoro służebność ta nie musi mieć na celu zwiększenia użyteczności nieruchomości władnącej (por. art. 285 § 2 kc). Po wtóre jej wprowadzenie do ustawy podyktowane zostało narastającymi problemami gospodarczymi, a co się z tym wiąże ustanowienie służebności przesyłu realizuje ważne z punktu widzenia interesu ogólnego cele społeczno ekonomiczne. Trudno w związku z tym przyjąć, że te cele mogłyby pozostać poza zakresem przedmiotowej ulgi podatkowej. Po trzecie nie sposób przyjąć, że w wyniku wprowadzenia do kodeksu cywilnego instytucji służebności przesyłu, przedmiotowe ulga podatkowa zostałaby pozbawiona swego praktycznego znaczenia. W tym samym wyroku NSA wskazało, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a pdof był już, po wejściu w życie przepisów dotyczących służebności przesyłu, nowelizowany. Z tej nowelizacji wynika, że ustawodawca rozszerzył zakres przedmiotowego zwolnienia także na inwestycje dotyczące budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej. Mając na uwadze, że inwestycje te związane są z koniecznością lokalizacji urządzeń posadowionych na cudzym gruncie, zaś ta lokalizacja możliwa jest poprzez ustanowienie służebności przesyłu, to logicznym jest, że racjonalny ustawodawca poszerzając zakres przedmiotowy ulgi podatkowej miał na uwadze regulacje prawa cywilnego, które prawo do ulgi z cywilistycznego punktu widzenia uzasadniały. Powyższe względy, jak w reasumpcji wskazał NSA należy stwierdzić, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a pdof ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroku sądowego i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmianie służebności gruntowej. Powyższy pogląd w pełni podziela skład orzekający. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem prawa materialnego. Wynikiem czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego wyroku. Pozostałe rozstrzygnięcie zawarte w wyroku wydano na podstawie art. 152 ppsa i art. 200 ppsa.