I SA/Łd 1050/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. W. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. I SA/Łd 1050/12 UZASADNIENIE W dniu 22 lutego 2012 r. skarżący złożył wniosek (z późniejszym uzupełnieniem) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W 2004 r. zostało rozpoczęte postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanej podstawy opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w drodze oszacowania podstawy opodatkowania. Od decyzji tej pełnomocnik strony odwołał się pismem z dnia 3 grudnia 2007 r., wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w zakresie, którego decyzja dotyczyła. Postępowanie kontrolne prowadzone było kilka lat, a w międzyczasie wydanych zostało kilka decyzji określających zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. W maju 2011 r. został zwrócony pobrany przez Urząd Skarbowy podatek dochodowy za 2001 r. wraz z odsetkami. Natomiast [...] r. została wydana decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. o umorzeniu postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., wszczętego postanowieniem z dnia [...] r. W uzasadnieniu decyzji podano, że w związku z uchyleniem decyzji i przekazaniem do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, pismem z dnia 27 czerwca 2011 r. pełnomocnik strony wniósł o umorzenie postępowania, ponieważ termin przedawnienia, określony w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), upłynął z dniem 31 grudnia 2007 r. Ponadto potwierdził swój wniosek o umorzenie postępowania pismami z dnia 4 lipca 2011 r. i z dnia 22 lipca 2011 r. Po uprawomocnieniu się decyzji Dyrektora UKS w styczniu 2012 r. pełnomocnik wystawił fakturę za "wynagrodzenie dodatkowe za zastępstwo w postępowaniu dotyczącym PDOF za 2001 rok". Wnioskodawca wskazał również, że zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzona działalność gospodarcza jest opodatkowana w formie podatku liniowego. Składniki wynagrodzenia pełnomocnika to: wynagrodzenie podstawowe na etapie przyjmowania spraw, koszty zastępstwa w związku z reprezentowaniem strony przed Sądem Administracyjnym, wynagrodzenie dodatkowe - za efekt, liczony procentowo od kwoty zwrotu należności przez Urząd Skarbowy. "Wynagrodzenie dodatkowe" przysługiwało pełnomocnikowi, w przypadku zwrotu przez Urząd Skarbowy pobranego podatku wraz z odsetkami. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług wskazano, że wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż betoniarek, a w ramach prowadzonej działalności wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (podatek VAT 23%). Strona wyjaśniła, że poniesione koszty za udział pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu były związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, wykonywanymi przez Wnioskodawcę, w związku z czym nie wylicza proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć poniesiony wydatek związany z wynagrodzeniem radcy prawnego (pełnomocnika)? 2. Czy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktury za wynagrodzenie radcy prawnego (pełnomocnika)? Zdaniem autora wniosku, wynagrodzenie radcy prawnego (pełnomocnika) można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Uzasadniając powyższe stanowisko stwierdzono (przytaczając poglądy piśmiennictwa i treść rozstrzygnięć podatkowych innych organów), że ponoszone przez wnioskodawcę wydatki (wynagrodzenie radcy prawnego) związane z uczestnictwem w procesie (postępowaniu) mogą stanowić koszty uzyskania, jeżeli są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Działania pełnomocnika miały służyć obronie przed bezprawnie kierowanymi roszczeniami organów podatkowych. Wynikiem powyższych działań był zwrot zapłaconego podatku wraz z odsetkami, które to odsetki stanowią przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz umorzenie postępowania kontrolnego. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko stwierdzając, iż aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia dzięki niemu przychodu. W takim ujęciu kosztami będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim, jak i pośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami. Poniesione koszty związane były z ochroną interesów i sprawnego funkcjonowania działalności gospodarczej. Działania pełnomocnika miały służyć obronie przed kierowanymi do Wnioskodawcy roszczeniami podatkowymi, wynikiem czego był zwrot zapłaconego podatku wraz z odsetkami oraz umorzenie postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy, wypłacone pełnomocnikowi składniki wynagrodzenia spełniają warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższy wniosek i wyrażone w nim stanowisko, Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...]r. wydał zaskarżoną interpretację, w której udzielił odpowiedzi na pytanie 1 (odnośnie podatku od towarów i usług - pytanie 2 - wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie) i uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) oraz poglądy doktryny dotyczące kosztów uzyskania przychodu, wskazał, iż nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą może być kosztem podatkowym i jako taki rzutować na podstawę opodatkowania. Nadto, że ustawodawca powiązał koszty uzyskania przychodów z określonym celem, który musi być widoczny. Wyjaśniono, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca korzystał z usług pełnomocnika w związku z mającym miejsce sporem pomiędzy skarżącym a Urzędem Kontroli Skarbowej. Jednocześnie podkreślono, że z wniosku nie wynika, iż w związku z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia wystąpił bądź wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tym wynagrodzeniem dla pełnomocnika, a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu u wnioskodawcy. Dyrektor podkreślił, że dodatkowe wynagrodzenie było należne tylko w sytuacji, gdy wnioskodawca wygra spór z organem kontroli podatkowej i otrzyma zwrot pobranego przez Urząd Skarbowy podatku wraz z odsetkami, a więc nie dotyczyło ono jakichkolwiek czynności pełnomocnika, których celem byłoby powstanie, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu u wnioskodawcy. Zdaniem organu wydającego interpretację, dodatkowego wynagrodzenia za efekt w postaci umorzenia postępowania nie można uznać za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu, które spełniałyby wymogi określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy środkami wypłaconymi Pełnomocnikowi w postaci dodatkowego wynagrodzenia a osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu Wnioskodawcy. Nie zgadzając się ze powyższym stanowiskiem strona skarżąca wezwała organ, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Interpretacja z dnia [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł.. Zaskarżonej interpretacji zarzucono niewłaściwe zastosowanie, do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację, art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na uznaniu, że dodatkowe wynagrodzenie pełnomocnika (radcy prawnego) za efekt, stanowiące część wynagrodzenia należnego za reprezentację skarżącego prowadzącego działalność gospodarczą, w sporze skarżącego z organami podatkowymi, nie zostało poniesione w celu wskazanym w tym przepisie. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż prawidłowa wykładnia przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, doprowadziła jednak do niewłaściwego jego zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Skarżący we wniosku o interpretację wskazywał bowiem, że wynagrodzenie za efekt stanowiło jeden z elementów (składników) wynagrodzenia pełnomocnika - radcy prawnego za ogół czynności związanych ze sporem, jaki prowadził z organami podatkowymi przez ponad 7 lat. Podkreślono, że wskutek działań pełnomocnika, które miały służyć obronie jego interesów przed nieuzasadnionymi roszczeniami organów podatkowych doszło do zwrotu podatku wraz z odsetkami oraz umorzenia postępowania podatkowego. W przekonaniu skarżącego, koszty te (wynagrodzenie należne i zapłacone pełnomocnikowi) były bez wątpienia związane z ochroną jego źródła przychodów i sprawnego funkcjonowania prowadzonego przedsiębiorstwa. W powyższej sytuacji nie można zatem uznać, zdaniem autora skargi, za trafny pogląd wyrażony w zaskarżonej interpretacji, że poniesiony wydatek nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Pokreślono, że organ podatkowy bezpodstawnie upatruje związek pomiędzy dodatkowym wynagrodzeniem za efekt, a jedynie umorzeniem postępowania, ponieważ z treści wniosku wynika, że wynagrodzenie to stanowiło jedynie część wynagrodzenia należnego pełnomocnikowi - radcy prawnego za ogół czynności podejmowanych w sprawie, aczkolwiek było uzależnione od pozytywnego dla podatnika zakończenia sporu (zwrotu podatku, odsetek i umorzenia postępowania). Zdaniem skarżącego, zwrócone kwoty miały wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, na jego kondycję finansową, zdolność rozwoju oraz wiarygodność na rynku, a tym samym na osiąganie przychodów z podstawowej działalności skarżącego - produkcji betoniarek. Dodano, iż warto także zwrócić uwagę na to, że ustawodawca w art. 21 pkt 111, oprocentowanie otrzymane w związku ze zwrotem nadpłaconych zobowiązań finansowych zwolnił od podatku dochodowego. Oznacza to, w opinii autora skargi, że takie oprocentowanie, gdyby nie zwolnienie, byłoby przychodem podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w tej ustawie. Skoro jest to przychód związany z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, wolny od podatku dochodowego, to działalność Pełnomocnika - radcy prawnego pozostawała w bezpośrednim związku z uzyskaniem tego przychodu. Reasumując, w ocenie skarżącego, dokonana indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego jako błędna nie powinna się ostać. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez Sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego Sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, zatem skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Jak wynika z przebiegu postępowania i treści skargi, zagadnieniem spornym w rozpoznawanej sprawie jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego przez stronę na wynagrodzenie radcy prawnego (pełnomocnika). W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że zagadnienie to normuje art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f. Stosownie do tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Pojęcie kosztów uzyskania przychodów oparte jest na klauzuli generalnej, a zatem do tej kategorii zaliczyć należy wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów z wyjątkiem taksatywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 u.p.d.o.f., zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23 nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (por. wyrok NSA w Gdańsku z dnia 7 grudnia 1999 r., SA/Gd 1331/92; wyrok NSA z dnia 20 maja 1998 r., SA/Sz 2303/97; wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2004 r., III SA 2366/02, LEX nr 146524; wyrok NSA w Katowicach z dnia 27 listopada 2000 r., I SA/Ka 1933/99, LEX nr 47120; wyrok NSA we Wrocławiu z dnia 6 kwietnia 2000 r., I SA/Wr 1903/97, LEX nr 42449; wyrok NSA w Warszawie z dnia 16 listopada 1998 r., III SA 1207/97, LEX nr 37135; wyrok NSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2001 r., III SA 3269/99, M.Podat. 2001/9/2; wyrok NSA w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2001 r., I SA/Gd 45/99, LEX nr 53576). Zdaniem wnioskodawcy, wynagrodzenie radcy prawnego (pełnomocnika) można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Poniesione koszty związane były z ochroną interesów i sprawnego funkcjonowania działalności gospodarczej. Działania pełnomocnika miały służyć obronie przed kierowanymi do wnioskodawcy roszczeniami podatkowymi, wynikiem czego był zwrot zapłaconego podatku wraz z odsetkami oraz umorzenie postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy, wypłacone pełnomocnikowi składniki wynagrodzenia spełniają warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu, nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą może być kosztem podatkowym i rzutować na podstawę opodatkowania. Skoro ustawodawca wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to ten cel musi być widoczny. Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca korzystał z usług pełnomocnika w związku z mającym miejsce sporem pomiędzy zainteresowanym a Urzędem Kontroli Skarbowej. Jednocześnie – jak podkreślił organ - z wniosku nie wynika, iż w związku z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia wystąpił bądź wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tym wynagrodzeniem dla pełnomocnika a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu u wnioskodawcy. Wobec powyższego, dodatkowego wynagrodzenia za efekt - umorzenie postępowania, nie można uznać za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu, które spełniałyby wymogi określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie występuje tutaj związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy środkami wypłaconymi pełnomocnikowi w postaci dodatkowego wynagrodzenia a osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu wnioskodawcy. Zdaniem Sądu, nie może budzić wątpliwości, że poniesione przez stronę skarżącą koszty wynagrodzenia pełnomocnika w postępowaniu kontrolnym i podatkowym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej, nie mogą być zaliczone do kategorii kosztów podatkowych. Postępowanie kontrolne, czy podatkowe nie były bowiem ukierunkowane na osiągnięcie przez stronę przychodów, a udział w nim pełnomocnika skarżącego miał na celu jedynie uniknięcie lub też ograniczenie ciążących na stronie należności podatkowych. Z tego też względu w realiach podanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego nie można uznać również, że poniesione przez stronę koszty wynagrodzenia pełnomocnika – radcy prawnego zmierzały do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodzić się trzeba ze stwierdzeniami organu, że koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. I tak koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Podkreślenia wymaga przy tym – jak słusznie podniósł organ, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku. Biorąc pod uwagę powyższe względy stwierdzić należy, że wynagrodzenie pełnomocnika reprezentującego stronę przed organem kontroli skarbowej obiektywnie nie przyczyniło się do osiągnięcia przez stronę przychodu, nie posłużyło też zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Wydatki z tego tytułu nie zostały poniesione, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu skarżący uzyskiwał oraz aby to źródło w ogóle dalej istniało. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika bowiem ani wysokość należności, która była przedmiotem sporu między stroną a organem kontroli skarbowej, ani też ewentualny wpływ tego postępowania na dalsze funkcjonowanie strony skarżącej w razie niekorzystnego rozstrzygnięcia w sprawie, której dotyczyły wydatki na wynagrodzenie podatnika. Poniesione przez stronę wydatki na wynagrodzenie radcy prawnego nie można również uznać za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów, bowiem z przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego nie wynika, aby te wydatki zostały poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest bowiem ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości, a jak wspomniano powyżej we wniosku brak informacji o wysokości spornej kwoty należności podatkowej, której dotyczył spór między skarżącym a organem kontroli skarbowej i ewentualnego wpływu przegranej na dalsze funkcjonowanie strony skarżącej. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania, albowiem postępowanie było prowadzone zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowo zastosowano przepisy prawa materialnego. Podnieść również należy, że nie uchybia zasadom wynikającym z ustawy Ordynacja podatkowa jedynie przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez skarżącego. Interpretacja jest merytorycznie poprawna i staranna. Rozstrzygnięcie jest bezstronne i charakteryzuje się dbałością o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy. Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę. pc