II FSK 987/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 586/12 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 27 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu i instancji. Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2012 r., I SA/Gl 586/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. [...] S.A. w K. (dalej jako "Spółka"), uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 27 marca 2012 r., nr [...], o uchyleniu postanowienia Burmistrza Miasta R. z dnia 1 lutego 2012 r. i umorzeniu postępowania w całości w przedmiocie stanowiska wierzyciela. 2. Przedstawiony przez Sąd I instancji przebieg postępowania. 2.1. W piśmie z dnia 4 stycznia 2012 r. Spółka zgłosiła zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S., na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...] i [...] z dnia 28 grudnia 2011 r. wystawionych przez Burmistrza Miasta R.. Jako podstawę zarzutów Spółka wskazała nieistnienie obowiązku w zakresie części odsetek za zwłokę. Wskazała, że Burmistrz Miasta R. określił nieprawidłowo terminy naliczania odsetek za zwłokę, pomijając skutki prawne wynikające z art. 12 § 5 i art. 53 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie "o.p."). Wskutek tego wierzyciel wskazał nieprawidłowe terminy, od których nalicza się odsetki za zwłokę w odniesieniu do wszystkich egzekwowanych rat podatku od nieruchomości należnego Gminie R. za rok 2006. 2.2. Burmistrz Miasta R., jako wierzyciel dochodzonej należności, uznał zarzuty Spółki za zasadne w części dotyczącej terminów naliczania odsetek za zwłokę od zaległych rat podatku od nieruchomości w miesiącach kwietniu i czerwcu 2006 r. Organ wskazał, że początkowe terminy naliczania odsetek za zwłokę w odniesieniu do rat podatku przypadających za pozostałe miesiące 2006 r. zostały w tytułach wykonawczych wskazane prawidłowo. Burmistrz zaznaczył przy tym, że tytuły wykonawcze w zakresie rat podatku dotyczących kwietnia i czerwca 2006 r. zostaną skorygowane. Jednocześnie organ nie podzielił stanowiska Spółki, że błędne wskazanie terminu, od którego nalicza się odsetki za zwłokę stanowi o nieistnieniu obowiązku, albowiem jest on wymagalny i nie uległ przedawnieniu, a zatem istnieje. 2.3. Spółka nie zgodziła się z postanowieniem wydanym przez Burmistrza Miasta R. i wniosła za jego pośrednictwem zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach. Przekazując zażalenie do organu II instancji, Burmistrz Miasta R. stwierdził, że przesłane do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. egzemplarze tytułów wykonawczych przeznaczonych dla zobowiązanej różniły się od egzemplarzy przeznaczonych dla organu egzekucyjnego. Wierzyciel wyjaśnił, że w egzemplarzach przeznaczonych dla organu egzekucyjnego terminy, od których nalicza się odsetki za zwłokę zostały wpisane prawidłowo, natomiast na egzemplarzach przeznaczonych dla zobowiązanej wpisano ustawowe terminy płatności rat podatku. Burmistrz Miasta R. podkreślił, że jest to oczywista omyłka, która zostanie poprawiona poprzez zaktualizowanie tytułów wykonawczych. Organ I instancji podał także, że kwota zaległości podatkowej oraz wyliczona w tytułach wykonawczych kwota odsetek za zwłokę była prawidłowa, dlatego też ujawniona omyłka nie ma wpływu na zasadność prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz wysokość zaległego zobowiązania podatkowego i należnych odsetek za zwłokę. 2.4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach uchyliło zaskarżone postanowienie i umorzyło postępowanie organu I instancji w całości. Organ II instancji stwierdził, że w tytułach wykonawczych wystawionych przez Burmistrza Miasta R. w dniu 28 grudnia 2011 r. i przekazanych Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w S. celem realizacji, wierzyciel wskazał następujące terminy, od których nalicza się odsetki za zwłokę od poszczególnych rat egzekwowanego podatku: 17.01.2006, 16.02.2006, 16.03.2006, 18.04.2006, 16.05.2006, 16.06.2006, 18.07.2006, 17.08.2006, 16.09.2006, 17.10.2006, 16.11.2006 i 16.12.2006. Natomiast w odpisie tytułów wykonawczych przeznaczonych dla zobowiązanej odpowiednio wskazał następujące terminy: 16.01.2006, 15.02.2006, 15.03.2006, 15.04.2006, 15.05.2006, 15.06.2006, 17.07.2006, 16.08.2006, 15.09.2006, 16.10.2006, 15.11.2006 i 15.12.2006. Zdaniem Kolegium, z tak ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że organ egzekucyjny otrzymał dwie różne wersje ww. tytułów wykonawczych, z których jedna przeznaczona była dla organu egzekucyjnego, a druga jako "odpis" - dla zobowiązanej Spółki. Tytuły nosiły to samo oznaczenie, jednakże "oryginały" różniły się od "odpisów". Wobec tego, Kolegium stwierdziło, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych innych niż te, których odpisy otrzymała Spółka. Jednocześnie, odpisy tych tytułów wykonawczych, na podstawie których organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne nie zostały Spółce doręczone, a zatem nie mógł rozpocząć się w stosunku do tych tytułów wykonawczych bieg terminu do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zarzuty Spółki dotyczą zaś tytułów wykonawczych, których odpisy Spółka otrzymała, a więc tytułów, w oparciu o które nie toczy się żadne postępowanie egzekucyjne. Organ egzekucyjny nie otrzymał bowiem od wierzyciela ich oryginałów, a jedynie odpisy, które przekazał zobowiązanej. Wynika to z faktu, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego otrzymał innej treści tytuły wykonawcze jako oryginały, a inne jako ich odpisy. Mając na uwadze powyższe Kolegium stwierdziło, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki bezprzedmiotowości postępowania, albowiem zarzuty Spółki dotyczą tytułów wykonawczych, na podstawie których Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego nie prowadzi egzekucji administracyjnej. Jednocześnie podkreślono, że zobowiązanej będzie przysługiwało prawo wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. na podstawie wystawionych przez Burmistrza Miasta R. tytułów wykonawczych, których oryginały organ egzekucyjny otrzymał, o ile zostaną Spółce skutecznie doręczone. Wtedy bowiem zacznie swój bieg termin do skorzystania przez zobowiązaną z tego środka zaskarżenia. Na tym jednak etapie postępowanie w sprawie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jest bezprzedmiotowe. Kolegium zanegowało przy tym stanowisko Burmistrza Miasta R. o możliwości sprostowania tytułów wykonawczych. Stwierdziło, że odpisy tytułów wykonawczych nie mogą zostać sprostowane w drodze aktualizacji tytułów wykonawczych. Zgodnie z § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 137, poz. 1541 ze zm.) aktualizacja tytułu wykonawczego możliwa jest jedynie w sytuacji, gdy w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym. Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpatrywanej sprawie. Zdaniem organu, niedopuszczalne jest również sprostowanie tytułu wykonawczego w trybie art. 113 § 1 k.p.a. 3. Skarga do Sądu I instancji i odpowiedź na skargę. 3.1. W skardze złożonej do Sądu I instancji na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach Spółka podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 105 § 1 i art. 106 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18, art. 19 § 1, art. 23 § 3, art. 26 § 5, art. 32 i art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954, ze zm., dalej w skrócie "u.p.e.a."), co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach w toczącym się postępowaniu pełniło rolę organu wyższego stopnia w stosunku do wierzyciela — Burmistrza Miasta R.. Nie posiadało zatem uprawnień organu egzekucyjnego, a tym samym nie było umocowane do dokonywania jakichkolwiek ustaleń co do tego, na podstawie których z dostarczonych przez wierzyciela egzemplarzy tytułów wykonawczych, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. prowadzi postępowanie egzekucyjne. Organem egzekucyjnym w niniejszej sprawie jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. i to w jego kompetencjach, a nie w kompetencjach Kolegium pozostawała ocena, czy zajęcie stanowiska w sprawie zarzutów stało się bezprzedmiotowe. Z akt sprawy nie wynika natomiast, aby organ egzekucyjny zwolnił Kolegium z nałożonego obowiązku informując, że zajęcie wymaganego przez art. 34 § 1 u.p.e.a. stanowiska stało się bezprzedmiotowe. Nie zaszły więc i w konsekwencji przewidziane w art. 105 § 1 k.p.a. przesłanki do dokonanego zaskarżonym postanowieniem umorzenia postępowania. Spółka zanegowała też wyrażony przez SKO w Katowicach pogląd, jakoby podstawy prowadzonej egzekucji nie stanowiły doręczone jej tytuły wykonawcze (egzemplarze tytułów). Zdaniem Spółki, wobec ujawnionej rozbieżności co do treści poszczególnych egzemplarzy tytułów wykonawczych, postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o te egzemplarze tytułów, które zostały jej doręczone. W stosunku też do tych egzemplarzy w piśmie z dnia 4 stycznia 2012 r. zgłoszone zostały zarzuty. W tym stanie rzeczy bezpodstawne jest twierdzenie, że zajęcie stanowiska wierzyciela odnoszącego się do tych zarzutów jest w sprawie bezprzedmiotowe. 3.2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. 4. Uzasadnienie wyroku Sądu I instancji. Uzasadniając uchylenie zaskarżonego postanowienia, Sąd I instancji stwierdził, że wierzyciel (zarówno w I, jak i w II instancji) nie może uchylić się od merytorycznej oceny zasadności zgłoszonego zarzutu. W tym zakresie Sąd I instancji powołał się na pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 11 października 2011 r., II FSK 1777/10. Wskazano w nim, że samorządowe kolegium odwoławcze, działając jako organ odwoławczy, rozpoznający zażalenie na postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela co do zarzutów na postępowanie egzekucyjne nie był uprawniony do uchylenia zaskarżonego doń postanowienia i umorzenia postępowania na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Postępowanie w przedmiocie stanowiska wierzyciela inicjowane jest przez organ egzekucyjny, a wierzyciel, do czasu, gdy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne i postępowanie w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne, obowiązany jest zająć stanowisko w przedmiocie zgłoszonych zarzutów (art. 34 u.p.e.a.). Bezprzedmiotowość postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela, jako postępowania ubocznego, wystąpiłaby wówczas, gdyby umorzono postępowanie w przedmiocie zarzutów prowadzone przez organ egzekucyjny (in casu: naczelnika urzędu skarbowego), bądź postępowanie egzekucyjne. Skoro żadne ze wspomnianych postępowań nie zostało umorzone, to przedmiot postępowania istniał i zawierał się w obowiązku zajęcia przez wierzyciela stanowiska co do złożonych przez zobowiązanego zarzutów na wciąż prowadzone postępowanie egzekucyjne. Umarzanie postępowania dotyczącego tego stanowiska przez organ odwoławczy, nie będący organem sprawującym nadzór nad organem egzekucyjnym (art. 23 § 1 u.p.e.a.), było pozbawione podstawy prawnej. Na bezwzględny wymóg merytorycznego ustosunkowania się wierzyciela do zgłoszonych przez zobowiązaną zarzutów wskazuje nadto treść art. 34 § 3 ustawy, który stanowi, że niewyrażenie stanowiska wierzyciela w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach skutkuje zawieszeniem postępowania egzekucyjnego do czasu uzyskania tego stanowiska. Sąd I instancji stwierdził również, że w przedmiotowej sprawie kontroli poddano postępowanie w przedmiocie stanowiska wierzyciela, a zatem kwestia prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy treść tytułów wykonawczych doręczonych zobowiązanej oraz będących w posiadaniu organu egzekucyjnego nie jest tożsama, nie mogła być rozstrzygana. 5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 5.1. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożyło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, działając przez pełnomocnika. W skardze kasacyjnej zostały postawione zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a.") w związku z: - art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię i nieuprawnione przyjęcie, że organ nadzoru bezpodstawnie umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie co do stanowiska wierzyciela wobec zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sytuacji gdy zobowiązany otrzymał tytuł wykonawczy nie będący odpisem tytułu wykonawczego na podstawie którego prowadzona była egzekucja administracyjna; - art. 26 § 1, art. 26 § 5 pkt 1, art. 32 u.p.e.a. w zw. z § 5 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 137 poz. 1541 ze zm.), poprzez jego niezastosowanie polegające na przyjęciu, że dopuszczalne jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego niespełniającego wymogów określonych we wspomnianym rozporządzeniu, a postępowanie egzekucyjne i egzekucja administracyjna mogą być prowadzone w oparciu o tytuły wykonawcze, których odpisy nie zostały doręczone zobowiązanemu. 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieodniesieniu się przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do stanowiska prezentowanego przez organ nadzoru oraz niezawarcie w wyroku oceny prawnej jak też zaleceń odnośnie dalszego postępowania, co czyni niemożliwym wykonanie wyroku sądu. Wskazując na powyższe, autor środka zaskarżenie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie Sądowi I instancji sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6.1. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, bowiem zawarte w niej zarzuty okazały się niezasadne, a w sprawie nie zachodzi nieważność postępowania, którą Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu (art. 183 § 1 p.p.s.a.). 6.2. Przede wszystkim niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Istota tego zarzutu sprowadza się do twierdzenia autora skargi kasacyjnej, że organ nadzoru mógł umorzyć jako bezprzedmiotowe postępowanie co do stanowiska wierzyciela wobec zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, w sytuacji gdy zobowiązany otrzymał tytuł wykonawczy niebędący odpisem tytułu wykonawczego na podstawie którego prowadzona była egzekucja administracyjna. Odnosząc się do tego zarzutu, trzeba na wstępie wyjaśnić, że postępowanie egzekucyjne jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, mającego własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym przepisy k.p.a. mają odpowiednie zastosowanie, co oznacza, że zakres ich stosowania uzależniony jest od konkretnej kwestii powstałej w toku postępowania egzekucyjnego i w sytuacji, która nie jest wprost, bądź odmiennie uregulowana w ustawie egzekucyjnej. Postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego (art. 26 ust. 1 u.p.e.a.). Natomiast egzekucja administracyjna zostaje wszczęta z chwilą zaistnienia zdarzeń wymienionych w art. 26 ust. 5 pkt 1 – 2 u.p.e.a., tj. między innymi z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (pkt 1). Podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji w ramach danego postępowania egzekucyjnego są zarzuty – art. 33 § 1 u.p.e.a. Zgłaszane są one w trakcie trwającego już postępowania egzekucyjnego (w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego) organowi egzekucyjnemu, który prowadzi egzekucję i ten organ jest właściwy do ich rozpatrzenia. W stanie prawnym, którego sprawa dotyczy, ustawodawca przyjął, że organ egzekucyjny rozpatruje zgłoszone zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów, przy czym w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.). Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie (art. 34 § 2 u.p.e.a.). Jeżeli wierzyciel nie wyraził stanowiska w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach, organ egzekucyjny wydaje postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu wydania postanowienia, o którym mowa w § 4 (art. 34 § 3 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). Z powyższego wynika, że postępowanie dotyczące stanowiska wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów jest częścią postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez organ egzekucyjny. Ustawodawca wyraźnie przy tym określił rolę wierzyciela w tym postępowaniu. Wierzyciel może wyrazić stanowisko w przedmiocie zasadności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1 u.p.e.a.) albo uznać niedopuszczalności zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.). Wierzyciel jest obowiązany zająć stanowisko w przedmiocie zgłoszonych zarzutów do czasu, gdy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Przy czym obowiązkiem wierzyciela jest jedynie wyrażenie własnej oceny zasadności zarzutów zgłoszonych przez dłużnika, a nie rozstrzyganie o ich zasadności lub niezasadności (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 października 2005 r., III SA/Wa 1890/04, Lex nr 217419). Z istoty uregulowania zawartego w art. 34 § 1 i 1a u.p.e.a. wynika, że stanowisko wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów stanowi niezbędną informację dla organu egzekucyjnego i warunek rozstrzygnięcia postanowieniem o tych zarzutach (zob. wyrok NSA z dnia 27 maja 2009 r., II GSK 980/08, Lex nr 513118). Bezprzedmiotowość postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela, a co za tym idzie możliwość jego umorzenia na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., wystąpiłaby wówczas, gdyby organ egzekucyjny umorzył postępowanie w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, bądź postępowanie egzekucyjne (wyrok NSA z dnia 11 października 2011 r., II FSK 1777/10, CBOSA). Takie okoliczności w tej sprawie nie wystąpiły. Zatem Sąd I instancji zasadnie uznał, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach nie mogło umorzyć postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela. Postępowanie to nie było bowiem bezprzedmiotowe. Trudno zgodzić się z poglądem, że w realiach tej sprawy umorzenie postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela stanowi ochronę interesów zobowiązanego i zapewnia prawidłowy tok instancji. W stanie prawnym, którego sprawa dotyczy, niewyrażenie stanowiska przez wierzyciela obligowało organ egzekucyjny do zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Kolegium umarzając postępowanie niejako "zablokowało" dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego, czyli zaburzyło prawidłowy tok instancji. Należy podkreślić, że w tej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach nie występowało w roli organu nadzoru nad egzekucją administracyjną, prowadzoną przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S.. W myśl art. 23 § 3 u.p.e.a. samorządowe kolegia administracyjne, co do zasady, sprawują nadzór nad egzekucją należności pieniężnych, ale w stosunku do organów egzekucyjnych będących organami samorządu terytorialnego, a takim organem nie jest naczelnik urzędu skarbowego. Jeżeli organem egzekucyjnym jest naczelnik urzędu skarbowego, to stosownie do art. 23 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 5 ust. 8 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r., nr 121, poz. 1267 ze zm.), organem nadzoru nad prowadzoną egzekucją jest dyrektor izby skarbowej. Kwestia ta wymagała wyjaśnienia, albowiem autor skargi kasacyjnej określił orzekające w tej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, jako organ nadzoru. 6.4. Całkowicie chybiony jest również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 26 § 1, art. 26 § 5 pkt 1, art. 32 u.p.e.a. w zw. z § 5 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 137 poz. 1541 ze zm.). Otóż trzeba zauważyć, że w tej sprawie sądowej kontroli podlegało postępowanie w przedmiocie stanowiska wierzyciela. Przedmiotem tej kontroli nie były inne kwestie dotyczące prawidłowości postępowania egzekucyjnego. 6.5. Chybiony jest również zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji powołał wszystkie relewantne okoliczności z punktu widzenia przedmiotu sądowej kontroli. Orzekając w granicach sprawy, Sąd I instancji skontrolował postępowanie prowadzone w przedmiocie stanowiska wierzyciela. Słusznie stwierdził, że bezzasadnie doszło do umorzenia tego postępowania i w wytycznych dotyczących dalszego postępowania nakazał wierzycielowi zająć merytoryczne stanowisko w sprawie. Podnoszona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność oparcia uzasadnienia zaskarżonego wyroku na uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 11 października 2011 r., II FSK 1777/10, sama w sobie nie stanowi podstawy do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Oczywiście ma rację autor skargi kasacyjnej, że przywołany wyrok NSA zapadł na tle odmiennego stanu faktycznego, bowiem dotyczył okoliczności występujących poza postępowaniem egzekucyjnym (wyeliminowano z obrotu prawnego decyzję stanowiącą podstawę tytułu wykonawczego). Jednak tezy przywołanego wyroku NSA, dotyczące możliwości umorzenia postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela, można odnieść do realiów przedmiotowej sprawy. Nie można też zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji naruszył art. 153 p.p.s.a., poprzez brak wyjaśnienia, czy oceny zarzutów Spółki należy dokonywać w odniesieniu do tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę prowadzenia egzekucji, czy też przez pryzmat "odpisu tytułu wykonawczego" doręczonego zobowiązanej. Kwestia ta nie była przedmiotem wypowiedzi Sądu, bowiem Sąd oceniał zasadność umorzenia postępowania. 6.6. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, stosując art. 184 p.p.s.a.