I SA/Gd 1206/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi ,,A" na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2012 r. nr [....] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego (będący jednocześnie wierzycielem) wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego – "A" (zwana dalej "A" lub skarżącą), na podstawie tytułu wykonawczego nr "1" z dnia 28.10.2010 r., obejmującego należność z tytułu zwrotu nienależnej nadpłaty podatku w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł wraz z odsetkami oraz na podstawie tytułu wykonawczego nr "2" z dnia 28.10.2010 r. obejmującego należność z tytułu zwrotu oprocentowania nienależnej nadpłaty podatku w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł wraz z odsetkami. Pismem z dnia 12 listopada 2010 r. "A" zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr "1" podnosząc nieistnienie i przedawnienie obowiązku oraz niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 229 poz. 1954 z późn. zm.) – dalej w skrócie zwana u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 25 listopada 2010 r. uznał zarzuty za nieuzasadnione i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Powyższe postanowienie zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 21 lutego 2011 r., a wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Gd 365/11) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę wniesioną przez "A" na powyższe postanowienie. W oparciu o obydwa tytuły wykonawcze organ egzekucyjny dokonał zajęć wierzytelności z rachunków bankowych na podstawie zawiadomień z dnia 9 sierpnia 2011 r. skierowanych do "B" S.A. oraz "C" S.A. nie uznał zajęcia informując, że nie prowadzi rachunku na rzecz "A". Pismami z dnia 18 sierpnia 2011 r. "A" wniosła skargi na czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych. Postanowieniami z dnia 29 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej oddalił powyższe skargi. W dniu 19 sierpnia 2011 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie administracyjnego tytułu wykonawczego nr "1", ze względu na wystąpienie przesłanki niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 6 września 2011 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego o numerze "1". Po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 18 października 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 września 2011 r. Wyrokiem z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 1307/11) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 października 2011 r. Na powyższy wyrok "A" wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W piśmie z dnia 23 kwietnia 2012 r. "A" ponownie wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr "1" ze względu na wystąpienie przesłanki nieistnienia egzekwowanego obowiązku, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Strona wskazała, że złożenie wniosku uzasadnia fakt, iż przywołana w tytule wykonawczym podstawa prawna tj. art. 52 Ordynacji podatkowej, nie jest podstawą obowiązku do zwrotu dochodzonych w egzekucji kwot, a ich zwrotu można domagać się wyłącznie na podstawie przepisów kodeksu cywilnego o bezpodstawnym wzbogaceniu. Postanowieniem z dnia 30 maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpatrzeniu wniesionego przez skarżącą zażalenia, postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że "D" (zwane w dalszej części "D") w następstwie deklarowanych rozliczeń podatku od towarów i usług za okres od stycznia 1999 r. do listopada 2000 r. wpłaciło na rachunek właściwego organu podatkowego kwotę [...] zł (należność główna wraz z odsetkami). W dniu 19 grudnia 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję, w której określił "D" za poszczególne miesiące od stycznia 1999 r. do listopada 2000 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 0 zł. W związku z powyższym, z dniem wydania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdzono, że "D" nadpłaciło podatek od towarów i usług za okres od stycznia 1999 r. do listopada 2000 r. i nadpłatę tę zwrócono w dniu 7 marca 2007 r. Następnie w dniu 21 czerwca 2010 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wydał decyzję, w której stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 grudnia 2006 r. W konsekwencji uznania, że zwrot nadpłaty podatku od towarów i usług był nienależny, Naczelnik Urzędu Skarbowego doręczył "A" upomnienia wzywające do uregulowania nienależnie wypłaconych kwot. Po bezskutecznym upływie terminu wskazanego w upomnieniach wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze nr "1" i nr "2" i przystąpił na ich podstawie do egzekucji administracyjnej. Zdaniem organu odwoławczego, w związku z zaistnieniem takiego stanu faktycznego, podstawą do egzekwowania obowiązku jest art. 52 Ordynacji podatkowej. Dochodzoną należność z tytułu zwrotu nienależnej nadpłaty podatku zdaniem organu należy bowiem traktować na równi z zaległością podatkową. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę na to, że strona skarżąca, kwestionując istnienie egzekwowanego obowiązku oraz prawidłowość powołanej w tytule wykonawczym podstawy prawnej, podważa ocenę prawną wyrażoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, przedstawioną w prawomocnym wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r. co pozostaje w sprzeczności z art. 153 i 17 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270) – dalej w skrócie p.p.s.a. Organ stwierdził, że obowiązek egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego nr "1" istnieje i ww. tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony (co potwierdzone zostało w wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r.), a także obowiązek ten może być dochodzony w trybie egzekucji administracyjnej, co z kolei zostało potwierdzone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 marca 2012 r. Przesądza to zatem o braku możliwości uwzględnienia wniosku strony zobowiązanej o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Od postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej "A" złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o stwierdzenie jego nieważności oraz o stwierdzenie nieważności poprzedzającego je postanowienia organu I instancji bądź o uchylenie obu rozstrzygnięć. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 29 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że w przedmiotowej sprawie nie została wydana żadna decyzja administracyjna, która nakazywałaby "A" zwrot nienależnej nadpłaty podatku. Jednocześnie, zdaniem strony, podstawą dochodzenia zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług nie może być art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie znajduje bowiem zastosowania w okolicznościach faktycznych sprawy. Ewentualny zwrot dochodzonej przez organy podatkowe kwoty może być jedynie rozważany w ramach roszczeń cywilnoprawnych z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. We wniesionej skardze strona wskazała na istotne jej zdaniem naruszenie, jakiego dopuścił się Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego. Naruszenie to miało polegać na egzekwowaniu zobowiązania podatkowego bez wydania decyzji administracyjnej, a tylko w oparciu o tytuł wykonawczy, w którym jako podstawę do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wskazano art. 52 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony powyższy przepis nie może jednak stanowić podstawy dochodzenia należności przez organy podatkowe, co uzasadnia w pełni wniosek o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Badając legalność zaskarżonego postanowienia i odnosząc się do postawionego przez stronę zarzutu należy przypomnieć, że zagadnienia związane z prowadzeniem egzekucji wobec "A", na podstawie wymienionych wcześniej tytułów wykonawczych, były już przedmiotem postępowań toczących się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku. W wyroku z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 1307/11) Sąd przesądził kwestię dopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych "1" i nr "2" wskazując, że obowiązki objęte wskazanymi tytułami wykonawczymi podlegają egzekucji administracyjnej. Zgodnie bowiem z art. 2 § 1 u.p.e.a. egzekucji administracyjnej podlegają następujące obowiązki: podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Z mocy zaś art. 3 § 1 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2 u.p.e.a., gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej, a z tym przypadkiem w tej sprawie nie mamy do czynienia. Obowiązki dochodzone w drodze administracyjnej dotyczą zwrotu nienależnej nadpłaty w podatku od towarów i usług i związanego z nim oprocentowania na podstawie art. 52 Ordynacji podatkowej, wskazującego na sytuacje zrównane z zaległością podatkową ze wszystkimi skutkami z faktu tego wynikającymi. Sąd ten stwierdził, że jeżeli obowiązek istnieje w dacie wszczęcia egzekucji, nie może być mowy o niedopuszczalności egzekucji z powodu nieistnienia obowiązku. Z kolei w prawomocnym wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Gd 365/11) Sąd odniósł się do zagadnienia związanego ze spełnieniem wymogów formalnych przez tytuł wykonawczy oraz do kwestii nieistnienia dochodzonego obowiązku podatkowego. Treść uzasadnienia wskazuje, że tytuł wykonawczy zawierał wszelkie wymagane prawem elementy, które nie mogły budzić wątpliwości dotyczących przedmiotu egzekucji. Z treści tytułu wykonawczego nr "1" wynika, że jego części B. "Dane dotyczące należności i odsetek" wierzyciel wypełnił następująco: "akt normatywny stanowiący, że należność powstaje z mocy prawa" (poz. 29) - przepis art. 52 Ordynacji podatkowej; "podstawa prawna należności" (poz. 30) - zaznaczył, że powstaje ona z mocy prawa; "rodzaj należności" (poz. 31) "zwrot nienależnej nadpłaty podatku - podatek od towarów i usług"; "rok/okres" (poz. 32) - 2007/3; "kwota należności głównej" (poz. 33) - [...] zł; "odsetki" (poz. 35) - zaznaczył, że pobiera się odsetki za zwłokę; "odsetki nalicza się od dnia" (poz. 36) - 08.03.2007 r.; "stawka odsetek" (poz. 37) - 10,00%; "kwota odsetek naliczona na dzień wystawienia tytułu" (poz. 38) - [...] zł. Wprawdzie w rozważaniach Sądu brak jest jednoznacznego odniesienia do zagadnienia związanego z zastosowaniem art. 52 Ordynacji podatkowej, jako podstawy dochodzenia należności, niemniej jednak należy dostrzec, że kwestia ta podlegała rozpoznaniu przez Sąd. Zgodnie bowiem z zasadą wyrażoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach przedmiotu danej sprawy sąd ma zatem obowiązek dokonać wszechstronnej kontroli legalności zaskarżonego aktu lub czynności, bez względu na treść skargi, powołaną w niej postawę prawną i zawarte w niej zarzuty i wnioski. Obowiązkiem sądu jest przede wszystkim odniesienie się do stawianych w skardze zarzutów, ale także wyjście poza te zarzuty i zbadanie zaskarżonego aktu pod względem legalności, czy nie narusza on zarówno prawa materialnego, jak i formalnego. (wyrok NSA z 8 lipca 2008 r. sygn. akt: I FSK 807/07 LEX nr 491442). Sąd mając zatem na uwadze treść przywołanego przepisu, w postępowaniu w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 365/11 przeprowadził badanie legalności zaskarżonego aktu, także z punktu widzenia powołanej w tytule wykonawczym podstawy prawnej dochodzonej należności. Efektem analizy było oddalenie skargi w następstwie uznania, że poddane kontroli sądu postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej odpowiada prawu. Nie można przy tym zapominać, że zgodnie z art. 170 p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wskazany przepis dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia, która polega na związaniu tym orzeczeniem określonych podmiotów. Ratio legis art. 170 p.p.s.a. polega na tym, że gwarantuje ona zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (wyrok NSA z dnia 19 maja 1999 r. sygn. akt IV SA 2543/98, niepubl.). Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do organów podatkowych i sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2007 r. sygn. akt I FSK 1358/06, lex nr 418525; wyrok NSA z dnia 6 marca 2008 r. sygn. akt II OSK 152/07, lex nr 468722). W związku z powyższym należy stwierdzić, że wobec prawomocnego wyroku Sądu z dnia 2 czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, wydając zaskarżone postanowienie, pozostawał związany treścią tego rozstrzygnięcia. W kolejnym postępowaniu prowadzonym z wniosku strony z dnia 23 kwietnia 2012 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego, kwestia istnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym nie mogła podlegać badaniu przez organ egzekucyjny i co istotne nie mogła zostać rozstrzygnięta w sposób odmienny. Obowiązkiem organu, wobec wydania wyroku oddalającego skargę "A", było zatem przyjęcie, że potwierdzona została prawidłowość prowadzenia egzekucji w oparciu o wystawiony tytuł wykonawczy nr "1". Przy czym organ miał obowiązek uznać, że niewadliwość prowadzonej egzekucji została zaakceptowana przez Sąd nie tylko w zakresie prawidłowości wystawienia tytułu wykonawczego, ale również co do podstawy prawnej dochodzenia należności. Co więcej, Dyrektor Izby Skarbowej przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie mógł również pominąć treści wyroku z dnia 13 marca 2012 r., którego treścią był związany na podstawie art. 153 p.p.s.a. Przepis ten wskazuje, że ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd oraz organ administracji publicznej, będą oni obowiązani podporządkować się ocenie prawnej wyrażonej w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy prawa. Wyłączenie związania oceną prawną i jej konsekwencjami w postaci wskazań, co do dalszego postępowania, wyrażoną w orzeczeniu sądowym, może nastąpić tylko w razie istotnej zmiany stanu faktycznego lub zmiany przepisów prawa, a także po wzruszeniu wyroku w drodze skargi kasacyjnej (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2007 r. sygn. akt II GSK 240/06, Lex nr 325365). W świetle powyższego organ odwoławczy zobowiązany był przyjąć istnienie obowiązku egzekwowanego na podstawi tytułu wykonawczego nr "1" i uznać, że został on wystawiony w sposób prawidłowy (wnioski wypływające z wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r.), a ponadto, że obowiązek ten może być dochodzony w trybie egzekucji administracyjnej zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 i art. 3 § 1 u.p.e.a. (okoliczność potwierdzona wyrokiem z dnia 13 marca 2012 r.). W związku z tym brak było podstaw do uwzględnienia wniosku strony o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na nieistnienie obowiązku objętego tym tytułem. Nie można przy tym zapominać, że z mocy art. 170 p.p.s.a. treścią wyroku z dnia 12 czerwca 2012 r. związana była także sama strona. Wprawdzie dopuszczalne jest wielokrotne wnoszenie przez zobowiązanego - w toku postępowania egzekucyjnego - kolejnych wniosków o jego umorzenie, niemniej jednak strona formułując takie żądanie nie może nie respektować prawomocnych rozstrzygnięć sądu administracyjnego. Podsumowując, Dyrektor Izby Skarbowej mając na uwadze treść przywoływanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego potwierdzających fakt istnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym jak również dopuszczalność jego egzekwowania w trybie egzekucji administracyjnej, będąc związany tymi wyrokami z mocy art. 153 i 170 p.p.s.a., prawidłowo uznał, że brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr "1". Mając powyższe na względzie, nie stwierdzając naruszenia prawa dającego podstawę do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.