I GSK 541/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędziowie Czesława Socha (spr.) NSA Małgorzata Rysz Protokolant Dorota Gaj-Mizerska po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. E. W. Spółki z o.o. w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 3 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Wr 418/12 w sprawie ze skargi L. E. W. Spółki z o.o. w B. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. E. W. Spółki z o.o. w B. P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej we W. 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 stycznia 2013 r. o sygn. III SA/Wr 418/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę L. E. W. Sp. z o.o. w B. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz należności wynikających z podatku od towarów i usług. Sąd I instancji przyjął, że organ prawidłowo zaklasyfikował towar objęty zgłoszeniem celnym z [...] marca 2011 r. (moduły LCD TFT z funkcją 3D, bez właściwości ekranów dotykowych, z podświetleniem LED, z inwertorem, z płytkami PCB do adresacji pikseli i konwersji sygnału do 3D, z przednią szybą i wspornikiem metalowym do mocowania podstawy) do kodu TARIC 8529 90 92 99, a nie 8529 90 92 44, jak chciała strona. Zdaniem Sądu, podpozycja zastosowana przez skarżącą, obejmuje nie wszystkie moduły LCD, lecz wyłącznie te, które "zawierają tylko elektroniczne kontrolery do adresacji pikseli". Przesądza o tym zawarte w opisie tej podpozycji określenie "tylko". Dla klasyfikacji do kodu 8529 90 92 44 istotne jest, aby urządzenie kontrolowało adresację pikseli i aby była to wyłączna (jedyna) funkcja, zaś pozostałe elementy opisu (takie jak liczba i materiał, z którego wykonane są komórki TFT; istnienie lub brak elementów podświetlających, występowanie lub brak inwertorów, liczba płytek obwodów drukowanych) nie mają znaczenia. Zatem moduły LCD, w skład których wchodzą obwody drukowane przeznaczone nie tylko do kontroli adresacji pikseli, ale spełniające jakiekolwiek dodatkowe funkcje, nie mogą być klasyfikowane do podpozycji 8529 90 92 44. Wobec braku normatywnej definicji pojęcia "adresacji pikseli", zasadne było – w ocenie Sądu – powołanie przez organ biegłego. Kwestia dopuszczalności taryfikowania zgłoszonych towarów do kodu 8529 90 92 44, wymaga bowiem specjalistycznej wiedzy. W szczególności należało ustalić, czy urządzenia te, zawierające moduł T-con 2D/3D, spełniają jedynie funkcję kontrolera adresacji pikseli, czy także inne funkcje. Z opinii biegłego wynika, że układów realizujących przetwarzanie strumienia wideo, nie można zaliczyć do procesu adresacji pikseli. Takie rozumienie omawianego pojęcia potwierdziła kolejna ekspertyza, o którą zwrócił się organ, wobec ekspertyzy sporządzonej na zlecenie strony skarżącej, z której wynikały wnioski przeciwne, tj. że T-con 2D/3D stanowi specjalistyczny układ służący do przetwarzania strumienia w czasie rzeczywistym, którego jedyną funkcją jest adresacja pikseli. Zdaniem Sądu, rzeczoznawca, do którego organ zwrócił się wobec sprzeczności wniosków dwóch pierwszych ekspertów, stwierdził kategorycznie, że badany układ T-con 2D/3D nie jest kontrolerem adresacji pikseli. Realizuje on bowiem proces konwersji strumienia danych oraz rozdziału strumienia wideo, w wyniku działania algorytmów (odpowiednio TruMotion i skalowania), które należą do algorytmów przetwarzania obrazów. Tym samym nie można ich zaliczyć do procesu adresacji pikseli. Sąd podkreślił, że wnioski zawarte we wszystkich trzech ekspertyzach zostały w pełni przywołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ rozważył wszystkie opinie i wyjaśnił motywy, dla których odmówił uwzględnienia ekspertyzy przedłożonej przez stronę. W szczególności, wskazano na treść pisma strony z dnia [...] kwietnia 2011 r., w którym poinformowała ona, o przesyłaniu sygnału synchronizacji (poprzez złącze P2402 na płycie głównej telewizora, a następnie do płytki IR emiter sterującej okularami 3D). Potwierdza to realizację przez taryfikowany produkt innej jeszcze funkcji (oprócz samej tylko kontroli adresacji pikseli). Ponadto, ze względu na czas sporządzania drugiej ekspertyzy, jej autor nie dysponował całym materiałem dokumentacyjnym, sukcesywnie uzupełnianym i uaktualnianym przez spółkę. Wobec tego, przeprowadzonej przez organ oceny wszystkich trzech opinii, nie można uznać za dowolną. W ocenie Sądu, organ wszechstronnie wyjaśnił okoliczności sprawy. Odnosząc się do złożonej wraz ze skargą ekspertyzy dotyczącej układu T-con 2D/3D, Sąd I instancji stwierdził, że stanowisko co do klasyfikacji taryfowej niej jest rolą eksperta, lecz organu celnego. Wyrażona w tym zakresie sugestia rzeczoznawcy jest, zdaniem Sądu, niedopuszczalna. Reasumując, Sąd stwierdził, że dokonując taryfikacji spornych towarów do kodu 8529 90 92 99, organy nie naruszyły reguły 3a ORINS. Pierwszeństwo pozycji opisującej dany towar bardziej szczegółowo występuje jedynie wówczas, gdy produkt ten może być – przynajmniej teoretycznie – sklasyfikowany w różnych pozycjach. Taka zależność jednak nie występuje w rozpoznawanej sprawie. Spornych modułów nie można było bowiem objąć podpozycją 8529 90 92 44. W ocenie Sądu, organ prawidłowo naliczył odsetki za zwłokę na podstawie art. 54 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), eliminującego możliwość zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 tej ustawy. Przedłużenie czasu rozpatrywania sprawy spowodowane było bowiem składanymi przez stronę wnioskami, postulatami, uzupełnianiem dokumentacji, żądaniem uzupełnienia opinii o kolejne aneksy, zleceniem opracowania własnej ekspertyzy. W związku z powyższym, a także mając na uwadze trudność sprawy, nie można uznać, że to organ pierwszej instancji jest wyłącznie odpowiedzialny za przekroczenie trzymiesięcznego terminu zakreślonego w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach skarga podlegała oddaleniu. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła w całości L. E. W. Sp. z o.o. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania Domagała się uchylenia zaskarżonego orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych (w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa). Powołując się na naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zarzuciła niewłaściwe zastosowanie art. 1 i art. 2 oraz załącznika do rozporządzenia Rady (WE) nr 1255/96 z dnia 27 czerwca 1996 r. zawieszającego czasowo cła autonomiczne Wspólnej Taryfy Celnej na niektóre produkty przemysłowe, rolne i rybne (Dz. Urz. UE L 1996.158.1), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Rady (WE) Nr 1/2009 z dnia 18 grudnia 2008 r., reguły 3a w zw. z regułami 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiących załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 1987.256.1), art. 18, art. 288, art. 342 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90 poz. 864/2), art. 53 § 1 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) w zw. z art. 65 ust. 6 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, 134 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 122, art. 123 § 1, art. 126, art. 137 § 2, § 3 i § 3a, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189, art. 191, art. 197 § 1, art. 200a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 73 ust. 1, art. 91 Prawa celnego, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2011 r. Nr 43 poz. 224 ze zm.). Zdaniem autora skargi kasacyjnej, organy wadliwie ustaliły stan faktyczny sprawy. Ocena materiału dowodowego dokonana została w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, z pominięciem wniosków dowodowych i dowodów składanych przez Spółkę, co doprowadziło do zakwestionowania prawidłowości klasyfikacji modułów LCD do kodu TARIC 8529 90 92 44. Kasator wskazał, że organy dopuściły do udziału w postępowaniu osoby, które nie były w prawidłowy sposób umocowane do reprezentowania Spółki, co skutkowało uniemożliwieniem realizacji prawa strony do czynnego udziału w sprawie. Akta sprawy nie zostały skompletowane w sposób poprawny, w szczególności nie zawierały istotnych dla sprawy dokumentów, w tym stosownych pełnomocnictw osób występujących w imieniu Spółki oraz zawierały niepodpisane oświadczenia nieokreślonych osób, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia decyzji przez Sąd I instancji. Ponadto, organy celne, dopuściły jako dowód w sprawie opinie biegłych oparte na niepełnej dokumentacji technicznej (niesporządzonej w języku polskim, ale w innych językach), które zostały wydane w innej sprawie, co skutkowało tym, że w aktach sprawy brak jest dokumentacji sporządzonej w obowiązującym w Polsce języku urzędowym, uniemożliwiającej weryfikację sporządzonych opinii i ich późniejsze kwestionowanie w toku postępowania. Kasator podkreślił, że błędne było oddalenie skargi, w sytuacji gdy porównanie przez organ opinii biegłych, nastąpiło bez przeprowadzenia eksperymentu z wykorzystaniem spornych modułów LCD w celu określenia ich funkcji. Opinie te nie zostały sporządzone przez podmiot uprawniony zgodnie z art. 91 Prawa celnego. Ponadto, wydane zostały w oparciu o zróżnicowany materiał dowodowy, co wyklucza uznanie tych opinii w sprawie jako pełnowartościowych dla rozstrzygnięcia. W ocenie autora skargi kasacyjnej, organ powinien był przeprowadzić rozprawę administracyjną w postępowaniu odwoławczym, w szczególności wobec sprzecznych opinii biegłych co do funkcji realizowanych przez moduły LCD. Błędne było ustalenie, że moduły LCD posiadają elektroniczne obwody realizujące funkcje inne niż "adresacja pikseli". Organy oparły swoje rozstrzygnięcia na wadliwej treści opinii biegłych, zawierających bezzasadne i nieuprawnione definicje funkcji "adresacji pikseli". Zdaniem kasatora, nieprawidłowe było uzasadnienie zaskarżonego wyroku. Sąd I instancji bowiem nie wyjaśnił podstawy prawnej orzeczenia i przyczyn zaakceptowania dokonanej przez organy celne wykładni przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie. Sąd nie wyjaśnił także prawnego znaczenia terminu "adresacji pikseli", co uniemożliwia w istocie kontrolę legalności zaskarżonego wyroku. W ocenie skarżącej, towary będące przedmiotem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie, należało zaklasyfikować do kodu TARIC 8529 90 92 44. Takie stanowisko ma oparcie w Wiążących Informacjach Taryfowych z 30 stycznia 2013 r. (nr CZ 99-0019-2013 i CZ 99-0014-2013). Natomiast stanowisko organów i Sądu, że prawidłowa była klasyfikacja do kodu 8529 90 92 99, nie wynika z treści załącznika do rozporządzenia Rady (WE) nr 1255/96, ani załącznika do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Błędne było także przyjęcie za materialnoprawną podstawę orzekania w sprawie wyłącznie polskiej wersji językowej rozporządzenia Rady (WE) nr 1255/96, z pominięciem innych wersji sporządzonych w językach urzędowych Unii Europejskiej, wskazujących na prawidłowość dokonanego przez Spółkę zaklasyfikowania modułów LCD do kodu TARIC 8529 90 92 44. Doprowadziło to do dokonania wykładni przepisów cyt. rozporządzenia sprzecznej z innymi wersjami językowymi powołanymi przez Spółkę i skutkowało nieuchyleniem zaskarżonej decyzji, naruszającej zakaz wynikający z art. 18 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Ponadto, zdaniem kasatora, aktywność Spółki w toku postępowania celnego w postaci zgłaszania wniosków dowodowych oraz składania wyjaśnień, dokumentów i pism, nie uniemożliwia zastosowania wyłączeń okresów naliczania odsetek. Działania Spółki były podejmowane zgodnie z prawem w celu wykonania przysługujących jej uprawnień procesowych i miały na celu wyłącznie ochronę słusznych interesów i wyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności w celu realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady prawdy materialnej. Autor skargi kasacyjnej, na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z następujących dokumentów: 1. wydanych przez Urząd Celny Województwa Ołomunieckiego Wiążących Informacji Taryfowych z 30 stycznia 2013 r. nr CZ 99-00190-2013 i nr 99-0014-2013, oraz wydanej przez Zarząd Celny Hradec Kralove niewiążącej opinii w sprawie klasyfikacji taryfowej towaru z 30 kwietnia 2012 r., nr 3356/2012-060100-22, na okoliczność prawidłowości dokonanej przez Spółkę kwalifikacji modułów LCD do kodu TARIC 8529 90 92 44 oraz uwierzytelnionych kopii tłumaczenia przysięgłego tychże Informacji; 2. wyciągów z treści hiszpańskiej i portugalskiej wersji językowej rozporządzenia nr 1/2009, wraz z uwierzytelnionymi kopiami tłumaczenia przysięgłego; 3. dokumentu prywatnego, tj. "Ekspertyzy prawnej" sporządzonej przez prof. Bogumiła Brzezińskiego i dr Agnieszkę Olesińską, na okoliczność prawidłowej wykładni opisu kodu TARIC 8529 90 92 44 i nieprawidłowego zastosowania kodu TARIC 8529 90 92 99 w niniejszej sprawie przez organy celne; 4. dokumentu prywatnego, tj. "Opinii Technicznej dla L. E. W. dotyczącej modułów LCD 2D/3D w zakresie podzespołów do adresacji pikseli", sporządzonej przez doc. dr hab. inż. Andrzeja Zygmunta, z 18 lutego 2013 r., na okoliczność, że komponent modułu LCD o nazwie T-CON 2D/3D pełni wyłącznie funkcję adresacji pikseli oraz że skarżąca przeprowadziła eksperyment, z którego powyższa okoliczność wynika, zaś organy celne nieprawidłowo ustaliły funkcje pełnione przez to urządzenie. Zdaniem Spółki, przeprowadzenie ww. dowodów jest niezbędne do wyjaśnienia wątpliwości co do istotnych okoliczności sprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Podał, że zarzuty skargi kasacyjnej są nieuzasadnione, a wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki wymienione w art. 183 § 2 tej ustawy. Na wstępie należało odnieść się do wniosków o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej determinuje zakres kontroli instancyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny powinien podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega więc na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie wskazanym w zarzutach przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach powołanych podstaw kasacyjnych. Z tego też względu w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3. Należy mieć na względzie, że "odpowiednie" stosowanie przepisów może polegać na zastosowaniu przepisu (lub jego części) wprost, z modyfikacją lub nawet na odmowie zastosowania. Mając na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną do sądu decyzją administracyjną (jeżeli zachodzi potrzeba dokonania takich ustaleń, sąd powinien uchylić decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić), wykluczyć należy, by Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej mógł podjąć się ustalenia stanu faktycznego sprawy. Pogląd, że sąd kasacyjny nie prowadzi w żadnym zakresie postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego w sprawie, potwierdza także treść art. 188 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do powołanego przepisu, wydanie orzeczenia reformatoryjnego jest możliwe tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości, co wiąże się bądź z niezakwestionowaniem przez stronę w skardze kasacyjnej ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia przez sąd pierwszej instancji, bądź z nieskutecznie postawionymi zarzutami naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na marginesie jedynie należy zauważyć, że opinii sporządzonej na zlecenie strony nie można przypisać waloru dowodu z opinii biegłego, nawet jeśli sporządzone zostały przez osoby posiadające wiedzę fachową. Sąd Najwyższy na tle analogicznego uregulowania dowodu z opinii biegłego w Kodeksie postępowania cywilnego przyjął, że opinie sporządzone na zlecenie strony traktować należy jedynie jako wyjaśnienia stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (wyrok SN z dnia 12 kwietnia 2002 r., sygn. akt I CKN 92/00). Przystępując do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej należy przypomnieć, że zgodnie z art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej jego wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu (pkt 1) albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na rozstrzygnięcie (pkt 2). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. wyrok z 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11 oraz wyrok z 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08 https://cbois.nsa.gov.pl). W sprawie będącej przedmiotem skargi kasacyjnej, Spółka wskazuje obie podstawy wymienione w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnosząc się do zarzutów procesowych podniesionych przez Spółkę, stwierdzić należy, że nie znajdują one prawnego uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że skarga kasacyjna te zarzuty ujmuje w 9 punktach, przy czym w 6 z nich wskazuje na naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134, art. 135 i art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, łącząc to naruszenie z określonymi przepisami Ordynacji podatkowej i ustawy Prawo celne dotyczącymi zasad i sposobu prowadzenia postępowania wyjaśniającego. Tak zbudowane zarzuty nie spełniają wymogów formalnych, przy czym to stanowisko należy odnieść do zarzutu naruszenia przez wyrok Wojewódzkiego Sądowi Administracyjnego we W. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134, art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ocenie Sądu II instancji. skarga kasacyjna ma nie tylko wskazać przepisy, które zdaniem strony wnoszącej tę skargę zostały naruszone, ale w uzasadnieniu skargi strona ma wyjaśnić. na czym polega naruszenie, w czym objawia się jego istotność i jaki wypływ miało ono na rozstrzygnięcie sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie spełnia tych wymogów. Strona w ogóle nie odnosi się do tych fragmentów stawianego zarzutu, natomiast przedstawia swój pogląd na temat ustaleń faktycznych sprawy w oderwaniu od treści przepisów objętych zarzutem. Działanie takie prowadzi do tego, że uzasadnienie jest "oderwane" od treści stawianych zarzutów. Przez to jest z nimi niespójne, co w konsekwencji prowadzi do niemożności dokonania oceny zaskarżonego wyroku z punktu widzenia wskazanych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla i przypomina, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym, zatem wymaga od strony jednoznacznego wskazania naruszonych przepisów oraz skutków takiego naruszenia dla samego rozstrzygnięcia kontrolowanego w postępowaniu kasacyjnym. Braki w tym zakresie, nie mogą skutkować uwzględnieniem skargi, gdyż Sąd II instancji, będąc związany zarzutami i ich uzasadnieniem, nie może domniemywać zakresu kontroli skarżonego wyroku, skoro strona nie jest w stanie jasno wskazać jej granic. Z tych powodów wszystkie zarzuty wskazane w pkt I ppkt 1-6 skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszeń przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134, art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy uznać za nietrafne, a treść tych norm nie może być wzorcem kontroli wyroku objętego skargą kasacyjną, skoro Spółka nie wskazała na czym polega naruszenie tych przepisów i jakie są jego skutki dla kontrolowanego wyroku. Notabene, Sąd I instancji nie mógł naruszyć treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skoro tego przepisu nie stosował, bo oddalił skargę Spółki, a ta nie podnosiła w zarzucie i nie uzasadniała, że wadliwość skarżonego wyroku polega na tym, że Sąd I instancji nie zastosował tej normy w sytuacji, gdy powinien ją stosować. Z tych powodów zarzuty objęte ppkt 1-6 skargi kasacyjnej w zakresie przepisów analizowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny w tej części uzasadnienia należy uznać za formalnie nieusprawiedliwione. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. nie naruszył art. 141 § 4 zdanie pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zarzut I. pkt 7 i 9), zgodnie z którym, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Stan sprawy, o którym mowa w tym przepisie, należy rozumieć nie tylko jako zwięzłe (krótkie, lakoniczne) przedstawienie dotychczasowego przebiegu postępowania przed organami administracji, ale także jako wyodrębniony element, stan faktyczny przyjęty przez sąd. Ta część uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego, nie powinna łączyć się z oceną pod względem zgodności z prawem. Ocena prawna ustaleń faktycznych z punktu widzenia ich zgodności z właściwymi przepisami postępowania administracyjnego, dokonywana jest już w ramach wyjaśniania podstawy prawnej rozstrzygnięcia, ponieważ sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, lecz jedynie ocenia, jak z tego obowiązku wywiązał się organ administracji (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. o sygn. akt II FPS 8/09, publik. ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39). Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawił zgodnie z wymogami zawartymi w art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podstawę prawną rozstrzygnięcia. Wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie musi szczegółowo odnosić się do wszystkich argumentów powołanych w skardze, jeżeli argumentacja sądu łącznie przesądza o jej zasadności. Wymagane jest jedynie, by uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było syntezą stanowiska sądu (wyrok NSA z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 62/11, publik. LEX nr 1110127). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i w razie ewentualnej kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu, prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały u podstaw rozstrzygnięcia. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy, i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (tak: wyrok NSA z 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1301/10, publik. LEX nr 1113579). Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. spełnia wszystkie wymogi ustawowe. Sąd I instancji prawidłowo stwierdził, że w sytuacji, kiedy brak jest normatywnej definicji pojęcia "adresacji pikseli", przesądzenie kwestii dopuszczalności taryfikowania zgłoszonych towarów, tak jak to uczyniła strona, wymagało specjalistycznej wiedzy. Skoro odpowiedź na pytanie o znaczenie określenia "adresacja pikseli" i o to, czy funkcja ta stanowi jedyną (wyłączną) funkcję produktów sprowadzonych przez Spółkę, wymagała wiedzy fachowej, prawidłowo powołano w sprawie biegłego. Nie jest również trafny zarzut naruszenia art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (I. pkt 8). Zgodnie z tym przepisem, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami. Sąd bierze ponadto pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4), a także dowody uzupełniające z dokumentów, o których stanowi art. 106 § 3 tej ustawy. Sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. Sąd ten bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu (por. wyrok NSA z 23 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 72/06, publik. ONSAiWSA z 2008 r. nr 2, poz. 31; zob. także uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. o sygn. akt I OPS 10/09, s. 29 uzasadnienia). Przyjęcie w art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wydał zaskarżony wyrok na podstawie akt sprawy administracyjnej, uwzględniając również dowód uzupełniający z dokumentu w postaci pisma Krajowej Izby Gospodarczej Elektroniki i Telekomunikacji z dnia 20 września 2012 r. Zgodnie z art. 106 § 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 233 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, Sąd I instancji dokonał oceny tego dowodu w ramach swobodnej oceny dowodów i przedstawił swoje stanowisko w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Wbrew twierdzeniu Spółki, ewentualny brak w aktach sprawy administracyjnej pełnomocnictw osób występujących w jej imieniu oraz znajdujące się w aktach sprawy administracyjnej niepodpisane oświadczenia nieokreślonych osób, nie stanowią o naruszeniu przez Sąd I instancji art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Te ostatnie dokumenty podlegały ocenie, jak każdy inny dowód w sprawie. Podkreślić należy, że Spółka kwestionuje czynności dokonywane przez jej pracowników, twierdząc, że nie byli oni pełnomocnikami, jednak nie zauważa, że oświadczenia tych osób, które kwestionuje są oświadczeniami wiedzy, a nie woli. W konsekwencji, dla takich oświadczeń trudno wymagać działania w zakresie udzielonego przez Spółkę pełnomocnictwa, bo to może być wiązane tylko z oświadczeniem woli, natomiast w zakresie oświadczeń wiedzy, wystarczającym warunkiem jest, by pochodziły od osób, które w ramach obowiązującej struktury i zasad funkcjonowania osoby prawnej, posiadają tytułu do udzielenia takich informacji. W tych sytuacjach, nie działają one w ramach pełnomocnictwa, ale przepisów wewnętrznych określających zakres ich zadań. Naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu. O charakterze materialnoprawnym, czy proceduralnym danego przepisu nie decyduje to, w jakim akcie prawnym został on zamieszczony, ale jego przedmiot i treść regulacji. Prawo materialne to te przepisy, które regulują bezpośrednio określone stosunki materialnoprawne, nakładając na podmioty w nich uczestniczące obowiązki bądź przyznając tym podmiotom uprawnienia. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to błąd subsumcji, czyli wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Spółka zarzuciła Sądowi I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy w powiązaniu ze wskazanymi w II. pkt 1, II. pkt 2, II. pkt 3, II. pkt 4 przepisami prawa poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Zgodnie z art. 145 § pkt 1 lit. a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. nie stwierdził naruszenia prawa materialnego przez organy administracji publicznej. Sąd I instancji uznał, że do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, prawidłowo zastosowano przepisy prawa materialnego wskazane w podstawie prawnej decyzji. Tymi przepisami są przepisy unijne oraz przepisy ustawy Prawo celne Art. 1 pkt 1 ustawy Prawo celne reguluje w zakresie uzupełniającym przepisy prawa wspólnotowego: zasady przywozu towarów na obszar celny Wspólnoty Europejskiej i ich wywozu z tego obszaru oraz związane z tym prawa i obowiązki osób, a także uprawnienia i obowiązki organów celnych. Uzasadnienie podstawy kasacyjnej wskazania naruszeń prawa materialnego z art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ze względu na ustalony stan faktyczny sprowadza się do przyjęcia, że importowane towary winny być klasyfikowane do kodu Taric 8529 90 92 99, ponieważ importowany moduł zawiera nie tylko elektroniczne kontrolery do adresacji pikseli. Należy podkreślić, że skoro Spółka nie podważyła skutecznie tego ustalenia, to zarzut błędu subsumcji nie może być skuteczny. Z zarzutu II. pkt 1 skargi kasacyjnej można wywieść, że spółka wskazuje także na zarzut naruszenia prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię pozycji TARIC 8529 90 92 44. Skarżąca kasacyjnie wywodzi, że doszło do błędnego ustalenia treści normy prawnej, zawartej we wskazanym kodzie. Podnosi, iż błędnie przyjęto, że do tego kodu mogą zostać zaklasyfikowane wyłącznie takie moduły LCD, które wyposażone są jedynie w obwody drukowane zawierające elektroniczne kontrolery służące tylko do adresacji pikseli. Powołując się na ten zarzut, wskazuje na wydanie wobec niej Wiążących Informacji Taryfowych. Wskazuje zatem na fakty, jednocześnie nie wyjaśniając, jaka powinna być prawidłowa wykładnia tej normy prawnej, do czego zobowiązuje prawidłowa konstrukcja zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię. Uzasadnienie tego zarzutu, także nie przedstawia prawidłowej wykładni omawianego kodu, powołuje się na ustalenia faktyczne związane z opiniami biegłych, końcowo konkludując o nieprawidłowej klasyfikacji przedmiotowego towaru, co niewątpliwie dotyczy ustaleń faktycznych, a nie błędu w zakresie wykładni prawa. Nie jest również uzasadniony zarzut II. pkt 4 odnoszący się do naruszenia art. 53 § 1 w związku z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej w związku z art. 65 ust. 6 ustawy Prawo celne. Zgodnie z art. 65 ust. 3, 4, 5 i 6 ustawy Prawo celne, od kwot należności nieuiszczonych w terminie pobiera się odsetki. W przypadku powstania długu celnego na podstawie art. 202-205 oraz art. 210 i art. 211 WKC, pobiera się odsetki liczone od dnia następującego po dniu jego powstania, do dnia powiadomienia o kwocie należności wynikającej z tego długu. Organ celny pobiera odsetki w przypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Odsetki pobierane są od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego, od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie. Odsetki wskazane w ust. 3-5 pobiera się w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych, chyba że przepisy ustawy Prawo celne stanowią inaczej. Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Odpowiednie stosowanie przepisów polega na tym, że niektóre z nich stosowane są wprost, inne ulegają modyfikacji, a jeszcze inne w ogóle nie mogą być stosowane. Wskazane przez Spółkę art. 53 § 1 i art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, znajdują się w Dziale I tej ustawy, przez co nie mają zastosowania w postępowaniach w sprawach celnych. Regulacja prawna zawarta w art. 65 ust. 6 ustawy Prawo celne, stanowi odesłanie do odrębnych przepisów regulujących wysokość i zasady pobierania odsetek mających zastosowanie w sprawach podatkowych. Chodzi tutaj o obowiązujące od 1 września 2005 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). Mając powyższe na uwadze, przyjąć trzeba, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i z tego powodu podlega oddaleniu na mocy art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.