I SA/Sz 733/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi E. J. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę W dniu [...] r. E. J. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. opodatkowania sprzedaży udziału w spadku. W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny. W [...] r. zmarł ojciec wnioskodawczyni. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu wydano w 1999 r. Rodzice ojca wybudowali przed wojną kamienicę w W, w której mieszkała siostra ojca. Brat ojca po wojnie osiedlił się w [...] , zmarł w [...] r., bezdzietnie. Dziadkowie wnioskodawczyni również w tym okresie już nie żyli. Grunty, na których stała kamienica zostały przejęte w 1948 r. przez Skarb Państwa na podstawie dekretu, a sama kamienica została przejęta w 1967 r. Po śmierci ojca wnioskodawczyni nie utrzymywała kontaktów z ciotką (siostrą ojca). Ciotka twierdziła, że wszystkie lokale przejęte nieprawnie przez Skarb Państwa zostały sprzedane. Ona również musiała wykupić mieszkanie w kamienicy wybudowanej przez dziadków, w którym mieszkała od dziecka. Wnioskodawczyni nigdy nie miała dostępu do dokumentów dotyczących kamienicy. W dniu [...] r. wnioskodawczyni udzieliła ciotce pełnomocnictwa (w formie aktu notarialnego) do reprezentowania jej w sprawie uzyskania odszkodowania za ww. nieruchomość. W tym okresie bowiem nasiliły się prace nad ustawą reprywatyzacyjną. Wnioskodawczyni nie wiedziała, że ciotka, wykorzystując ww. pełnomocnictwo, na podstawie wyroku sądu odzyskała w maju 2006 r. niesprzedane przez Skarb Państwa lokale w kamienicy dziadków tj. jeden lokal mieszkalny, suterenę oraz garaż. O fakcie tym dowiedziała się przypadkowo po trzech latach tj. w lipcu 2009 r. na rozprawie sądowej prowadzonej w innej sprawie. W tym czasie ww. mieszkanie, suterena i garaż były już zasiedlone przez córkę ciotki. W dniu [...] r. działając na podstawie pełnomocnictwa oraz jak wskazano we wniosku - "bez wiedzy wnioskodawczyni" - ciotka wystąpiła w sądzie przeciwko m.st. W. o odszkodowanie za bezumowne korzystanie z lokali. Wnioskodawczyni została wezwana na rozprawę w tej sprawie. Odrębną kwestią była decyzja Prezydenta m.st. W. o ustanowienie na 99 lat prawa użytkowania wieczystego do przejętych nieprawnie gruntów, na których znajduje się kamienica, w równych częściach dla wnioskodawczyni i ciotki z "czynszem symbolicznym". Mimo wcześniejszych uzgodnień, nie doszło do podpisania we wrześniu 2010 r. umowy z przedstawicielami m.st. W.- córka (pełnomocnik) ciotki odmówiła podpisania umowy. Wnioskodawczyni postanowiła wystąpić do sądu z wnioskiem o podział masy spadkowej. Wobec braku możliwości ugodowego przeprowadzenia podziału spadku, wnioskodawczyni postanowiła sprzedać przysługujące jej udziały w spadku po ojcu. W dniu [...] r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży udziału w spadku po ojcu w rozumieniu art. 1052 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej "K.c.", na rzecz ciotki. Skorzystała przy tym z możliwości określonych w art. 1051 K.c. W dniu 29 sierpnia 2011 r. wnioskodawczyni otrzymała na konto część ceny -1 ratę. W związku z powyższym wnioskodawczyni zadała pytania, czy ma obowiązek zapłaty podatku z tytułu sprzedaży udziałów w spadku po ojcu; jeśli tak, to z jakiego tytułu, w jakiej wysokości i od jakiej kwoty, a w związku z tym, na jakim formularzu PIT powinna złożyć zeznanie podatkowe? Zdaniem wnioskodawczyni, dniem nabycia spadku po ojcu jest data jego śmierci, tj. [...] r. Stwierdzenie nabycia spadku po ojcu zostało dokonane postanowieniem Sądu Rejonowego w dniu 9 lutego 1999 r. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej zwanej "u.p.d.o.f.", podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) u.p.d.o.f. Zgodniez art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób. fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to zarazem, że nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z powyższym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości lub udziału w niej nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Przedstawiając własne stanowisko, wnioskodawczyni wskazała przy tym na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr[...] . W interpretacji indywidualnej z dnia [...] . nr [...] , Dyrektor Izby Skarbowej , działając w imieniu Ministra Finansów, nie podzielił stanowiska wnioskodawczyni, uznając je za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko organ przytoczył treść przepisów art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, pkt 8 lit. a)-c), art. 11 ust. 1, art. 18 u.p.d.o.f. oraz art. 922 § 1, art. 924, art. 925, ar. 1051, art. 1052 K.c., wskazując, że zawarte w powołanym wyżej art. 18 u.p.d.o.f. wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". W związku z tym, według organu, należy przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży. Następnie organ dokonał wykładni pojęcia "prawa majątkowe" i stwierdził, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz powołany wyżej stan prawny, iż wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału w spadku uzyskała przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 u.p.d.o.f. Przychód ten stanowią kwoty otrzymane lub postawione do dyspozycji z tytułu przedmiotowej sprzedaży. Zdaniem oragnau, wbrew opinii wnioskodawczyni, dokonana sprzedaż nie stanowiła zatem odpłatnego zbycia nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-e) u.p.d.o.f. i w efekcie nie może być utożsamiana ze skutkami podatkowymi wynikającymi z takiego zbycia. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje moment nabycia spadku. Termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. odnosi się wyłącznie do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w tym przepisie. Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają ich sumę. różnica jest stratą ze źródła przychodów. Dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w spadku, stosownie do dyspozycji art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f., winien być zatem wykazany - wraz z pozostałymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym te dochody uzyskano. W tym samym terminie należy również wpłacić z tego tytułu podatek obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, pismem z dnia 10 maja 2012 r. wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa polegającego na błędnym zakwalifikowaniu zbytego spadku do innych praw majątkowych niż określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na ww. wezwanie z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz uznanie, że zbycie udziału w spadku, w skład którego wchodzą nieruchomości podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. przez przyjęcie, że przychód uzyskany w wyniku zbycia przez podatnika udziału w spadku, w skład którego wchodzą wyłącznie nieruchomości gruntowe, stanowi odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości. W uzasadnieniu podniosła, że przyjęta przez organ w interpretacji indywidualnej wykładnia przepisów prawa podatkowego stawia w różnych sytuacjach prawnych osoby zbywające nieruchomość. Uważa, że brak jest podstaw, aby w sposób uprzywilejowany traktować tych sprzedających, którzy zbywają określoną nieruchomość nabytą uprzednio w inny sposób niż w drodze dziedziczenia, od tych, którzy nabyli ją w wyniku przyjęcia spadku. Według skarżącej art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. powinien dotyczyć również tych podatników, którzy dokonują zbycia nieruchomości wchodzących w skład spadku (wyczerpujących masę spadkową w całości). W rezultacie, w ocenie skarżącej, przychód uzyskany przez nią ze zbycia udziału w nieruchomości, której współwłasność nabyła w wyniku dziedziczenia, wolny jest od podatku na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, zaskarżona bowiem interpretacja nie narusza przepisów prawa. Na gruncie stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej rozpoznawanej sprawy istota sporu sprowadza się do kwestii, czy dokonując sprzedaży udziału w spadku, skarżąca uzyskała przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., czy też przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a) u.p.d.o.f. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Stosownie natomiast do art. 18 u.p.d.o.f. za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustawodawca, wskazując, jakiego rodzaju przychody uważa za przychód z praw majątkowych, posługuje się zwrotem "w szczególności", co świadczy, że katalog praw majątkowych, zawarty w art. 18 u.p.d.o.f., ma charakter otwarty. Wyliczenie praw majątkowych ma zatem jedynie charakter przykładowy. Konsekwencją otwartości katalogu praw majątkowych wskazanych w art. 18 u.p.d.o.f. jest to, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazany w ustawie (por. Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki, Komentarz do art.10, art.18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX). Prawo majątkowe zaś, to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. To uprawnienie określonego podmiotu jest związane z majątkiem. Do praw majątkowych można zaliczyć m.in. prawa: - rzeczowe (prawo własności, prawo wieczystego użytkowania, ograniczone prawa rzeczowe); prawa obligacyjne (np. wynikające z umowy najmu, dzierżawy czy rachunku bankowego); - na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym (np. prawa autorskie, prawa własności przemysłowej); - rodzinne o charakterze majątkowym, (np. prawo do alimentów; prawa spadkowe, np. prawo do spadku, zachowku i zapisu); - wynikające ze stosunku prawnopodatkowego, np. prawo do nadpłaty wraz z oprocentowaniem jak za zaległości podatkowe, prawo do odszkodowania za czynności organu podatkowego (por. Jerzy Małecki, Komentarz do art.18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX). Moment, z jakim następuje nabycie spadku, określony został w art. 925 K.c. Stosownie do tego przepisu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Zgodnie zaś z art. 924 K.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Jak już wskazano, zgodnie z art. 925 w związku z art. art. 924 K.c., nabycie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Dzieje się tak bez żadnej aktywności ze strony spadkobiercy, czy też czynności ze strony sądu. Bezspornym jest na gruncie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, że nabycie przez skarżącą spadku stwierdzone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego w Świnoujściu z 9 lutego 1999 r. Zgodnie natomiast z art. 1051 K.c. spadkobierca, który spadek przyjął, może spadek ten zbyć w całości lub w części. To samo dotyczy zbycia udziału spadkowego. Jak stanowi zaś art. 1052 § 1 K.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do zbycia spadku przenosi spadek na nabywcę, chyba że strony inaczej postanowiły. Z kolei w myśl art. 1053 K.c. nabywca spadku wstępuje w prawa i obowiązki spadkobiercy. Umowa zbycia spadku jest umową, na podstawie której spadek w całości lub w części bądź też udział w spadku przechodzi na nabywcę. Umowę taką można zawrzeć dopiero po przyjęciu spadku przez spadkobiercą, a zbycia takiego może dokonać jedynie spadkobierca, który przyjął spadek. Dopuszczalne jest ono natomiast do momentu przeprowadzenia działu spadku, a zatem do momentu, w którym spadek istnieje jako odrębna masa majątkowa. Przez umowę o zbycie spadku należy więc rozumieć kontrakt, który prowadzi do przejścia ze spadkobiercy (zbywcy) na nabywcę - spadku (udziału spadkowego) lub jego części w trybie uregulowanym w art. 1051-1057 K.c. Zbycie spadku prowadzi do sukcesji uniwersalnej (por. uchwała Sąd Najwyższego z dnia 15 października 1968 r., sygn. akt III CZP 96/68, OSN 1969, nr 4, poz. 64). Skutkiem takiego kontraktu jest następstwo prawne pod tytułem ogólnym pomiędzy nabywcą a zbywającym spadek spadkobiercą. Z uregulowań ustawy – Kodeks cywilny dotyczących zbycia spadku wynika, że przedmiotem takiej umowy jest spadek jako taki, a zatem na nabywcę spadku (części spadku lub udziału spadkowego) przechodzą zarówno prawa jak i obowiązki. Konsekwencją powyższego musi więc być przyjęcie, że nabywca spadku jest następcą prawnym spadkobiercy pod tytułem ogólnym. Wynika z tego, że umowa np. sprzedaży bądź darowizny spadku w sensie techniczno-prawnym nie polega na przeniesieniu własności lub innego pojedynczego prawa majątkowego do poszczególnego przedmiotu objętego zbywanym spadkiem, lecz zawarcie takiej umowy wywołuje przejście z osoby na osobę określonego kompleksu praw i obowiązków majątkowych. Zbycie spadku lub udziału w nim jest możliwe dopóty, dopóki spadek istnieje jako odrębna masa majątkowa. Ustawa nie zakreśla granic czasowych zawarcia takiej umowy. Wydaje się, że wykluczone jest zbycie udziału w spadku po podziale spadku, a więc po formalnym zniesieniu wspólności majątku spadkowego (J. Kosik (w:) System prawa cywilnego, t. IV, s. 593-594; A. Doliwa (w:) System prawa prywatnego, t. 10, s. 933-934). Przenosząc powyższe ustalenia na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że organ prawidłowo przyjął, iż dokonując zbycia udziałów spadku, skarżąca nie zbyła konkretnego przedmiotu (składnika majątkowego) wchodzącego w skład masy spadkowej, a jedynie ogół przysługujących jej praw i obowiązków związanych z odziedziczonym spadkiem. Wbrew zatem stanowisku skarżącej, dokonana sprzedaż udziałów nie stanowiła odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., gdyż skarżąca zbyła jedynie ogół praw i obowiązków jej przysługujących z tytułu nabycia udziałów w spadku po ojcu, stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w Świnoujściu z dnia 11 lutego 1999 r. , sprzedaż bowiem tego udziału nastąpiła bez dokonania działu spadku (jak wskazała bowiem we wniosku skarżąca, brak było możliwości ugodowego przeprowadzenia działu spadku). Nie ma przy tym znaczenia prawnego, że udział w nieruchomości wyczerpywał udział w masie spadkowej. Jak już wskazano bowiem wyżej, zbycie udziału spadkowego pociąga za sobą następstwo prawne pod tytułem ogólnym pomiędzy spadkobiercą a nabywcą spadku, co oznacza, że na nabywcę przechodzą, na podstawie umowy zbycia spadku, nie poszczególne prawa do konkretnych przedmiotów spadkowych, a jedynie ogół praw i obowiązków majątkowych, jakie przysługiwały spadkobiercy (w wyniku dziedziczenia, tj. stwierdzenia nabycia spadku po zmarłym spadkodawcy), w miejsce którego nabywca wstępuje, w tym również np. w miejsce praw i obowiązków strony w toczących się postępowaniach sądowych. A zatem, nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że w przedstawionym stanie faktycznym sprawy doszło do uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Tym samym, organ prawidłowo przyjął w zaskarżonej interpretacji, że dokonując zbycia udziału spadkowego skarżąca uzyskała przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu wraz z innymi dochodami za rok podatkowy, w którym został osiągnięty. Wykładnia językowa przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że źródłem przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest sprzedaż i zamiana praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Z kolei z literalnego brzmienia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. wynika, że dotyczy on nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie wymienia udziału w spadku, który, jak to już wyżej wskazano, stanowi ogół praw i obowiązków i jako taki jest zaliczany do kategorii praw majątkowych, do których ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Określenie "odpłatne zbycie nieruchomości", zawarte w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., wskazuje i ma określoną treść, a mianowicie, chodzi tu o przeniesienie jej własności na nabywcę (por. 155 § 1 i następne K.c). Oczekiwane przez skarżącą zastosowanie art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. nie znajduje żadnego oparcia w przedstawionym stanie faktycznym, a w szczególności w postanowieniach umowy sprzedaży z dnia 29 sierpnia 2011 r. ani też w racjach prawnych. Zapłata należnego z mocy ustawy podatku od dochodu uzyskanego ze zbycia prawa majątkowego (art. 10 ust 1 pkt 7 u.p.d.o.f.) nie oznacza zatem naruszenia konstytucyjnej zasady ochrony własności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 2197/08). Jak zatem wyżej wykazano, udział w spadku nie mieści się w katalogu praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f., a tym samym, w ocenie Sądu, należy je zakwalifikować do praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w związku z art. 18 u.p.d.o.f. Nie można tym samym zgodzić się z twierdzeniami zawartymi w skardze, zgodnie z którym przyjęcie wykładni prezentowanej przez organ prowadzi do uprzywilejowania podatników, którzy dokonują zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f nabytych w inny sposób niż w drodze dziedziczenia. W rozpoznawanej sprawie, co wykazano wyżej, nie doszło bowiem do zbycia nieruchomości (konkretnego składnika nieruchomego spadkobiercy), lecz udziału spadkowego (ogółu praw i obowiązków spadkobiercy), na skutek czego nie można wywodzić tezy o nierównym traktowaniu podatników dokonujących zbycia nieruchomości lub praw wskazanym w wyżej powołanym przepisie. Prawidłowo także organ wskazał, że dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w spadku, stosownie do dyspozycji art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f., winien być zatem wykazany - wraz z pozostałymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym te dochody uzyskano. W tym samym terminie należy również wpłacić z tego tytułu podatek obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Uznając zatem za słuszne stanowisko organów podatkowych przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej należało stwierdzić, że wydana ona została bez naruszenia zarówno prawa materialnego jak i prawa procesowego. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargę.