I SA/Łd 1442/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2013 r. sprawy ze skargi E. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. oddala skargę I SA/Łd 1442/12 Uzasadnienie Pismem z dnia 18 października 2012 r. E. N. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. W dniu 26.04.2006 roku skarżąca złożyła zeznanie podatkowe PIT - 36L o wysokości osiągniętych dochodów (poniesionej stracie) w roku podatkowym 2005, w którym zadeklarowała: przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 645.201,57 zł, koszty uzyskania przychodów 135.883,57 zł, dochód 509.318 zł i podatek należny w wysokości 95.048,78 zł. W wyniku wszczętej w 2011 r. kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności zadeklarowanych podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym za 2005 rok Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. określił E. N. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 123.770 zł. W uzasadnieniu swojej decyzji postawiono skarżącej zarzuty: - zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 4.123,92 zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych od budynku oznaczonego w ewidencji środków trwałych: jako "Hala, ul. [...]" ; - niezaewidencjonowania przychodów w kwocie 200.819,64 z tytułu dokonanej przez skarżącą poza ewidencją działalności gospodarczej sprzedaży samochodów; - niezaewidencjonowana kosztów w kwocie 449.653, 87 zł związanych z nabyciem samochodów. Mając powyższe na uwadze decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w kwocie 123.770 zł. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania, po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 123.770,00 zł i określił wysokość tego zobowiązania w kwocie 116.999,00 zł. Zgromadzone przez organ odwoławczy dowody potwierdziły, iż nieruchomość przy ul. [...] byłą wykorzystywana przez skarżącą do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, wobec czego przyjęto, iż odpisy amortyzacyjne w kwocie 4.123,92 od przedmiotowej nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodu prowadzonej 2005 r. przez skarżącą działalności gospodarczej. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy odniósł się do zasadniczej istoty sporu w niniejszej sprawie, a mianowicie zasadności uznania przez organ l instancji, iż w 2005 roku skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami. Organ wyjaśnił, iż termin "pozarolnicza działalność gospodarcza" wskazany jest przede wszystkim w określonej w art. 10 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") specyfikacji źródeł przychodów (pkt 3 tegoż artykułu), zaś jego swoistą, autonomiczną definicję, wiążącą w obszarze regulowanym tą ustawą, a więc w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, zawierał w analizowanym okresie art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych wart. 10 ust 1 pkt 1, 2 i 4-9. Organ podatkowy opierając się na analizie przytoczonej definicji oraz wskazując na ugruntowane w orzecznictwie sądowym stanowisko, wskazał na istotne cechy charakteryzujące pozarolniczą działalność gospodarczą, a mianowicie: jej stały charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania i uczestnictwo w obrocie gospodarczym oraz okoliczność, iż działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą należy oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub nie wypełniających znamiona tej działalności. Organ odwoławczy stwierdził, iż takie rozumienie terminu "pozarolnicza działalność gospodarcza", a zwłaszcza opisowej części definicji, w klarowny i wyczerpujący sposób wyróżnia te cechy działalności, które nadają jej zarobkowy charakter i świadczą o jej ciągłości i zorganizowaniu, o jakich mowa w analizowanym przepisie. W niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły, iż w latach 2004 -2005 skarżąca nabyła 13 samochodów (w tym 11 sprowadzono z USA), które sprzedawała sukcesywnie w latach 2005 - 2007. Przy czym w 2005 roku skarżąca sprzedała cztery samochody, w 2006 - pięć, zaś w 2007 - trzy. Pomimo iż w toku prowadzonego postępowania skarżąca twierdziła, iż zakupione przez nią na przestrzeni 2005 r. w USA samochody były wykorzystywane przez skarżącą lub członków jej najbliższej rodziny na potrzeby własne, nie były zaś towarem handlowym, w ocenie organów podatkowych działania skarżącej związane z zakupem i sprzedażą samochodów, z uwagi na ich ilość oraz charakter działań, świadczą o wykonywaniu przez skarżącą działalności gospodarczej w tym zakresie. W świetle podejmowanych przez skarżącą czynności polegających nie tylko na nabywaniu i sprzedaży pojazdów, ale również dodatkowo na wyszukiwaniu w rożnych miejscach swego rodzaju okazji, naprawach pojazdów i ich eksploatacji, która pozwalała na zachowanie odpowiedniego stanu technicznego lub przygotowanie do sprzedaży, używanie samochodów przez pewien czas na potrzeby własne było wkalkulowane w charakter prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. W istocie wszystkie wymienione czynności stanowiły o specyfice wykonywanej przez skarżącą działalności gospodarczej w zakresie handlu autami. Co istotne, w ocenie organu odwoławczego w przypadku wszystkich samochodów nabytych przez skarżącą była ona ich właścicielką przez okres nie przekraczający 6 miesięcy. Organ odwoławczy wskazał, iż w toku postępowania, w celu ustalenia wartości sprzedaży poszczególnych samochodów organ I instancji wystąpił m.in. do pełnomocnika skarżącej – W. N. (syna), do Urzędu Miasta Wydziału Komunikacji w S. oraz do Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. o przesłanie dokumentów dotyczących nabytych i sprzedanych przez Panią ww. pojazdów. Ponadto wezwał skarżącą oraz pełnomocnika do osobistego stawiennictwa w celu złożenia zeznań, na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej w 2005 roku, a dodatkowo W. N. w celu złożenia zeznań dotyczących skarżącej. W wyniku podjętych czynności organ I instancji pozyskał w części będące w posiadaniu stosownych urzędów informacje związane z zakupem i sprzedażą przez skarżącą samochodów. W odpowiedzi na wezwanie skarżąca pismem z dnia 24 lutego 2011 r. poinformowała organ, iż dokumentację dotyczącą sprzedaży i zakupu samochodów przechowywała jedynie do końca 2010 r., gdyż nie miały one związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prosiła o przedstawienie przez organ dodatkowych danych dotyczących numerów rejestracyjnych i nadwozi, aby móc podjąć próbę odtworzenia dokumentacji. Poinformowała także, że ze względu na stan zdrowia odmawia osobistego stawiennictwa na przesłuchaniu. Z kolei w odpowiedzi na wezwanie organu syn skarżącej W. N. zgłosił się na przesłuchanie we wskazanym terminie, złożył jednak oświadczenie, zgodnie z którym odmówił składania zeznań w sprawie swojej mamy. Wobec odmowy złożenia zeznań do protokołu organ I instancji zwrócił się do E. N. i W. N. do złożenia pisemnych wyjaśnień przedmiocie nabytych w 2005 r. 11 samochodów. W odpowiedzi skarżąca nadesłała pismo, w którym argumentowała, iż ona sama oraz jej rodzina są miłośnikami motoryzacji, wykorzystują samochody do różnych celów. Ich wyszukiwaniem zajmowała się cała rodzina, a przywozem głownie syn, który posiada stosowne uprawnienia. W odniesieniu do dokumentacji dotyczącej sprzedaży samochodów oświadczyła, że nie może odnaleźć dokumentów związanych z ich sprowadzeniem, stwierdziła, że część wydatków, np. koszty akcyzy, cła, podatku VAT, transportu, koszty rejestracji, tłumaczeń, przeglądów technicznych były udokumentowane, ale w odniesieniu do wydatków związanych np. z koniecznymi naprawami skarżąca oświadczyła, że nie zbierała rachunków, bo nie były jej do niczego potrzebne. W celu ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji przeprowadzonych w 2005 r. przeprowadzony został dowód z przesłuchania świadków – nabywców samochodów w 2005 r., tj. D. Ł., nabywcy samochodu Peugeot 405, M. M., nabywcy w dniu 17 maja 2005 r. samochodu Mitsubishi Galant 2.4, R. R., nabywcy w dniu 25 października 2005 r. samochodu Mercedes S 220. Wszyscy przesłuchani świadkowie potwierdzili zakup samochodów od skarżącej w wartości tożsamej ze złożonymi przez nią w organie podatkowym deklaracjami PCC-1. Dodatkowo w ramach postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zobowiązał organ I instancji do uzupełnienia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego poprzez zweryfikowanie podnoszonych przez skarżącą okoliczności pozostawania przedmiotowych pojazdów w ramach majątku osobistego. W celu ustalenia okoliczności sprzedaży samochodów, przesłuchano T. H. oraz S. M., tj. nabywców odpowiednio samochodu Dodge Ram 1500 oraz Mazdy 6. Obydwaj w swoich zeznaniach potwierdzili, iż są znajomymi syna skarżącej i sami wystąpili z propozycjami zakupu wymienionych samochodów. Dodatkowo w ramach prowadzonego postępowania przesłuchano sześciu członków rodziny E. N., wskazanych przez nią samą, którzy w toku przesłuchań utrzymywali, że użytkowali sporne samochody dla potrzeb własnych, tj.: - A. N. – synową skarżącej, która dokładnie pamiętała tylko markę należącego do skarżącej samochodu, którym w 2005 r. jeździła - była to Toyota Camry 2,4, natomiast nie potrafiła wskazać ile i jakie samochody posiadał jej maż T. N. Zeznała, iż mąż nie sprowadzał w 2005r. z USA żadnych samochodów. Nie potrafiła wskazać, czy posiadali wraz z mężem w 2005 r. jakieś samochody prywatne, - A. N. – wnuczkę skarżącej, która zeznała, iż w 2005 r. użytkowała samochód Toyota Camry z 2002 r. Twierdziła, że jeździła nim do szkoły oraz na zakupy, przy czym organ ustalił, iż w 2005 r. wnuczka skarżącej posiadała jedynie prawo jazdy B1, tj. uprawnienie do kierowania pojazdami samochodowymi trójkołowymi lub czterokołowymi o masie własnej nieprzekraczajacej 550 kg, z wyjątkiem motocykla. Organ w tym stanie rzeczy uznał, że wnuczka skarżącej nie posiadając odpowiednich uprawnień nie mogła prowadzić wskazanego samochodu, ani żadnego z należących do skarżącej, ponieważ nie posiadały one odpowiedniej homologacji, niezbędnej, aby mogły być użytkowane przez posiadacza prawa jazdy kategorii B1, - W. N. – syna, który zeznał, ze żona i córka użytkowały samochody Toyota Camry, on sam zaś Mazdę oraz Forda Escape, syn natomiast użytkował Mitschubischi Galant jeżdżąc w zawodach sportowych oraz Dodge Ram i Kia Sedona do obsługi rajdów. Odnośnie natomiast firmy A. Sp. z o.o., która zajmowała się sprowadzaniem samochodów z zagranicy oświadczył, iż nie pamięta, czy w 2005 r. pełnił w niej funkcję prezesa, czy też prokurenta. Zeznał, że dokumenty tłumaczeń wykonanych przez tłumacza przysięgłego z języka niemieckiego, panią M. W. nie dotyczyły samochodów należących do E. N.. Jednak w złożonym w dniu 19 kwietnia 2012 r. oświadczeniu M. W. wskazała, że wszystkie tłumaczenia dokumentów dotyczących samochodów sprowadzanych w 2005 r. przez E. N. były zlecane przez przedstawiciela firmy A. i na tę firmę wystawione zostały wszystkie rachunki za tłumaczenia. W tej sytuacji organ uznał wyjaśnienia tłumacza przysięgłego, a więc osoby zaufania publicznego za wiarygodne, a wskazane w nich okoliczności, w powiązaniu z dokumentami źródłowymi stały się podstawą do zakwestionowania wiarygodności zeznań W. N.. - T. N. – który zeznał, ze w 2005 r. na pewno w 2005 r. posiadał Mercedesa Benz ML oraz AUDI A4. Pierwszym jeździł on sam a drugim żona. Innych aut nie pamiętał. Nie pamiętał też ile samochodów sprowadził z zagranicy w 2005r. i w jakim celu oraz czy w 2005r. korzystał z aut należących do skarżącej. - M. N. – który zeznał m.in. iż w 2005 r. był właścicielem samochodu Subaru Impreza, a ponadto użytkował należące do skarżącej samochody: Dodge Ram, Mitsubishi Galant, Suzuki Vitara, Chrysler Yoyager. Samochodów tych używał, do obsługi oraz udziału w rajdach samochodowych. - A. N. – która zeznała, iż choć w 2005 r. nie była jeszcze członkiem rodziny korzystała w 2005 r. z tych samych aut, których używał jej mąż M. N.. Podsumowując zebrane w sprawie zeznania rodziny skarżącej organ podatkowy podzielił konkluzję organu I instancji, iż członkowie najbliższej rodziny są z pewności zainteresowani korzystnym dla skarżącej rozstrzygnięciem w sprawie, a organom wszak przysługuje prawo do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż w danym okresie skarżąca posiadała jednocześnie dużą liczbę aut, która przy uwzględnieniu samochodów będących własnością członków rodziny oznaczałaby użytkowanie przez każdego członka rodziny nawet 3-4 pojazdów. Prezentowanej przez skarżącą tezie, jakoby samochody były przeznaczone wyłącznie do użytku prywatnego w ocenie organu przeczy liczba i częstotliwość dokonywanych transakcji, a przy tym nabywanie pojazdów uszkodzonych i awaryjnych pomimo, iż według argumentacji skarżącej miały one służyć jej najbliższej rodzinie, a wiec zapewnić bezpieczny i niezawodny transport. Co istotne, wszystkie samochody nabyte w USA w 2005r. zostały sprzedane, natomiast po dokonanej sprzedaży poszczególnych pojazdów skarżąca nie nabyła kolejnych dla wypełnienia przyświecającego jej celu, ti. zaspokojenia potrzeb członków rodziny. Zdaniem organu odwoławczego nie jest wiarygodne również twierdzenie skarżącej, jakoby kupowała samochody dla potrzeb własnych, czy też rodzinnych, również z tego względu, że w związku z koniecznością dokonania napraw uszkodzonych samochodów ponosiła dodatkowe koszty (rekompensowane przecież następnie w cenie sprzedaży). Organ uznał również, iż nawet, jeśli przyjąć, że członkowie rodziny skarżącej jeździli spornymi samochodami, to ich użytkowanie nie może stanowić podstawy do kategorycznego przyjęcia, iż samochody te nie mają charakteru towaru handlowego i nie są przeznaczone do sprzedaży. Zwrócił również uwagę, że o kwalifikacji danych działań, jako realizowanych w ramach działalności gospodarczej rozstrzyga każdorazowo stan faktyczny sprawy a więc okoliczności występujące w rzeczywistości wypełniające przesłanki obowiązku podatkowego określonego ustawą podatkową. To właśnie faktyczny sposób wykonywania działalności, a nie sposób wynikający ze stanu deklarowanego przez podatnika do celów ewidencyjnych ma w tej materii zasadnicze znaczenie. Zwrócił ponadto uwagę, iż działalność gospodarcza jest kategorią o charakterze obiektywnym, a więc bez znaczenia pozostaje, czy dany podmiot prowadzący działalność ocenia ją tak, czy też nie, oświadcza, ze ją prowadzi lub nie i np. nie zgłasza do obowiązku podatkowego. Przy czym organ wyjaśnił, że działalność ma charakter zarobkowy, jeśli jest nakierowana na osiągnięcie dochodu. W kontekście przedmiotowej sprawy organ uznał, iż nie ma żadnych wątpliwości, że charakter taki miały transakcje zawierane przez skarżącą w 2005 rok. Analiza cen zakupu i sprzedaży samochodów prowadzi w ocenie organu do jednoznacznego wniosku, iż skarżąca osiągała dochód a każda z transakcji przynosiła jej wymierny zysk. Zestawienie cen zakupu i sprzedaży wskazuje na to, że nawet poniesienie określonych kosztów związanych z eksploatacją, naprawą, czy ew. doposażeniem tych aut nie niweczyło wymiernego zysku z ich sprzedaży. I tak: 1. Ford Escape z 2003 r., nabyty za 2 tys. USD ( w przeliczeniu ok. 15.751,97 zł, łącznie z kosztami zakupu) sprzedany został za 30 tys. złotych, a więc z ponad 14 tysięcznym zyskiem; 2. Mazda 6 z 2004 r. nabyta za 6.400 USD ( w przeliczeniu ok. 55.624,59 zł) sprzedana została za 88 tys. Zł, a wiec z zyskiem wynoszącym ponad 32 tys. Zł; 3. Dodge RAM z 2004 r. nabyty za 7.375 USD (w przeliczeniu ok. 60.291,86 zł) sprzedany został za kwotę 97 tys. zł, więc zysk wyniósł 36.708,14 zł; 4. Mitsubishi Galant 2,4 z 1999 r. nabyty za 500 Euro ( w przeliczeniu 2.290,20 zł + akcyza 1410 zł) sprzedany został za 30 tys. zł, a zatem z zyskiem 26.300 zł. Z zestawienia tego jasno wynika w ocenie organu, że skarżąca działała zgodnie z regułami odnoszącymi się do zysków i strat, a więc jej działania zdeterminowane były opłacalnością – czyli immanentną cechą działalności gospodarczej. Organ podkreślił przy tym, że w 2005 r. strona dokonała na własne nazwisko zakupu 11 pojazdów, sprzedając wymienione cztery pojazdy, a zatem ustalając zobowiązanie podatkowe za 2005 r. przyjął za przychód z prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej: z najmu lokali w kwocie 645.201, 54 zł oraz ze sprzedaży samochodów w kwocie 200.819,67 zł; łącznie 846.021,21 zł. W toku postępowania uzupełniającego choć skarżąca wskazywała potencjalne koszty uzyskania przychodu związane z zakupem samochodów, nie przedstawiła jednak żadnych dokumentów źródłowych potwierdzających ich poniesienie Także organy występując do wskazanych przez skarżącą osób, czy instytucji mogących posiadać dokumenty potwierdzające poniesione przez skarżącą koszty uzyskały wyjaśnienia m.in. tłumaczy przysięgłych, tj. M. N. i M. W., które nie potwierdziły faktu wystawienia rachunków za tłumaczenia na nazwisko E. N.. Również J. Z. w złożonym oświadczeniu stwierdził, iż nie wykonywał usług naprawy samochodów i nie wystawiał w 2005 r., ani latach następnych rachunków na nazwisko skarżącej. Odnośnie twierdzeń skarżącej, iż ponosiła koszty opłaty recyklingowej organ odwoławczy wskazał, iż obowiązek ten zaistniał dopiero od 1 stycznia 2006 roku. Dodatkowo organ II instancji wyjaśnił, iż koszty nabycia samochodu Mitsubishi Galant znalazły odzwierciedlenie w remanencie początkowym, tj. kwocie 6.960,31 zł. W świetle powyższego ustalił skarżącej w 2005 r. przychód z działalności gospodarczej w kwocie 846.021,21 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 221.174,59 zł. Podstawę obliczenia podatku stanowiła zatem kwota 624.847 zł, podatek zgodnie z art. 30 c Ordynacji podatkowej wyniósł 118.720,93 zł, składki na ubezpieczeni zdrowotne 1.721,64 zł, co w zaokrągleniu pozwoliło określić wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 116.999 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi E. N., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podniosła zarzuty: 1) naruszenia art. 5a pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży samochodów do działalności gospodarczej jest ilość oraz częstotliwość dokonanych transakcji, zaś dla takiej kwalifikacji nie ma znaczenia kryterium zamiaru dokonania zakupu samochodów w celu ich dalszej odsprzedaży, istniejącego w chwili ich nabycia; oraz poprzez błędne uznanie, że sprzedaż przez Skarżącą czterech samochodów w 2005 roku, nabytych bez zamiaru ich dalszej odsprzedaży, stanowiła działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami. 2) naruszenie art. 122, art. 187 § l, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 15 roku - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zwanej dalej "O.p."; poprzez: a) pominięcie okoliczności świadczących o braku wystąpienia w niniejszej sprawie normatywnych przesłanek działalności gospodarczej, tj. zorganizowania i ciągłości z uwagi na niepodejmowanie przez Skarżącą żadnych zorganizowanych działań na rynku obrotu samochodami (w szczególności brak zamieszczania przez nią jakichkolwiek ogłoszeń o sprzedaży samochodów w środkach masowego przekazu oraz innych aktywnych działań mających na celu pozyskanie nabywcy pojazdu, w tym brak eksponowania samochodów w celu ich sprzedaży, brak posiadania zaplecza technicznego umożliwiającego naprawę samochodów w celu przygotowania ich do dalszej odsprzedaży, ograniczenie kręgu nabywców wyłącznie do osób znajomych którzy sami występowali z inicjatywą kupna określonego pojazdu), nie nabywanie przez Skarżącą kolejnych samochodów w miejsce tych, które sprzedała(co świadczy o braku ciągłego, stałego charakteru dokonanych transakcji cechującego gospodarczą działalność handlową); b) dowolne i niemające oparcia w przeprowadzonych dowodach (w szczególności ze źródeł osobowych) przyjęcie, że sprowadzone w 2005 roku samochody z USA nie pozostawały częścią majątku osobistego Skarżącej, lecz stanowiły przedmiot niezarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu tymi samochodami; c) pominięcie wskazanego przez Skarżącą - i udowodnionego w toku postępowania m.in. zeznaniami świadków - zamiaru działania Skarżącej przy nabywaniu samochodów sprowadzonych z USA w celu zaspokojenia potrzeb motoryzacyjnych członków swojej rodziny w związku z realizacją ich pasji, nie zaś w celach handlowych; d) zakwalifikowanie wybranych transakcji sprzedaży samochodów przez Skarżącą do przychodów z działalności gospodarczej według niejasnych i dowolnych kryteriów; e) zaniechanie rzetelnego i jednoznacznego ustalenia rzeczywistego sposobu wykorzystywania samochodów sprowadzonych przez Skarżącą z USA i dowolne uznanie, że Skarżąca nie przeznaczyła przedmiotowych pojazdów na cele osobiste oraz na prywatne cele członków jej najbliższej rodziny; f) sprzeczność wewnętrzną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, polegającą z jednej strony na odrzuceniu możliwości uznania, że samochody sprowadzone z USA były faktycznie użytkowane przed ich sprzedażą przez członków rodziny Skarżącej, przy jednoczesnym uznaniu w dalszej części uzasadnienia decyzji, że były one jednak użytkowane przed ich sprzedażą tyle, że - w ocenie organu podatkowego-okres ich użytkowania po nabyciu i zarejestrowaniu był zbyt krótki, aby można było uznać go za okoliczność wyłączającą te pojazdy z działalności gospodarczej; g) pominięcie przy wydawaniu decyzji okoliczności, że dla uznania, iż w przypadku dokonywania zakupu ruchomości (w tym samochodów) i następnie ich sprzedaży mamy do czynienia z czynnością, którą należy uznać za działalność handlową, konieczne jest stwierdzenie, że podmiot dokonujący zakupu tych rzeczy musi działać w sposób zorganizowany w celu ich dalszej odsprzedaży, która to okoliczność jest czym innym niż ewentualne liczenie się przez nabywcę z koniecznością sprzedaży pojazdu w sytuacji jego wadliwości i niespełnienia oczekiwań jego użytkowników; h) niezbadanie istotnej okoliczności stanu faktycznego sprawy związanej z ustaleniem przez organy podatkowe, że syn Skarżącej - pan W. N. pomagający jej przy nabyciu samochodów z USA, prowadził równolegle działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami w ramach spółki A. - co wskazuje, że nabywca rozróżniał zakupy pojazdów, które związane były z zamiarem odsprzedaży w ramach działalności handlowej spółki, od zakupów o charakterze prywatnym i hobbystycznym, nienakierowanych na odsprzedaż w momencie zakupu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W ustalonym w sprawie stanie faktycznym istota poddanego kognicji Sądu sporu sprowadzała się zasadniczo do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy prowadzona przez skarżącą w 2005 r. aktywność, polegająca na nabywaniu i sprzedaży pojazdów, która to okoliczność pozostaje bezsporna, spełniała kryteria uznania jej za pozarolniczą działalność gospodarczą, stanowiącą źródło przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do tego zagadnienia, odwołać należy się w pierwszej kolejności do samej treści art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., w myśl której pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy, stanowi m. in. działalność zarobkowa w zakresie handlu, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., źródłem przychodu opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest właśnie pozarolnicza działalność gospodarcza. Sąd zauważa przy tym, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą należy oceniać na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych rozpoznawanego przypadku, wypełniających lub nie wypełniających znamiona tejże działalności. Zdaniem Sądu, uznaniu w badanym stanie faktycznym, iż mamy do czynienia z taką działalnością, nie stoi na przeszkodzie brak formalnego zgłoszenia w organie ewidencyjnym, czy też jak zarzuca w tym względzie pełnomocnik, niepoczynienia takowych ustaleń. Okoliczność dokonania formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej nie przesądza bowiem w żadnym stopniu, iż tylko taka działalność może podlegać stosownemu opodatkowaniu jako źródło dochodu. Bez znaczenia jest także to, czy podatnik spełniający kryteria uznania go za prowadzącego działalność gospodarczą, rzeczywiście tkwi w przekonaniu, że wykonuje taką działalność, gdyż samo prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot, jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z tą działalnością związanych, w tym także obowiązków podatkowych. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, iż w stwierdzonych realiach sprawy aktywność gospodarcza skarżącej w pełni wypełniała kryteria uznania jej za pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. W tym miejscy wypada dodać, że pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało także w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004r. Nr 173, poz. 1807 z późn. zm..), w myśl którego jest nią zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Do istotnych cech działalności gospodarczej należy zatem zaliczyć jej stały charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania i uczestnictwo w obrocie gospodarczym (por. uchwała składu siedmiu sędziów SN z dnia 6 grudnia 1991r., III CZP 117/91, OSNCP 1992, nr 5 poz. 65; wyrok SN z dnia 11 października 1996r. - sygn. akt III RN 4/96; wyrok NSA z dnia 03 lipca 2007r. sygn. akt II FSK 915/06; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 czerwca 2008r. sygn. akt I SA/G1 884/07; wyrok NSA z dnia 15 października 2010r. sygn. akt I FSK 1861/09). W orzecznictwie Sądów Administracyjnych ukształtował się pogląd, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamion tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest zatem kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. W szczególności okoliczność, że określony rodzaj działalności gospodarczej realizowanej przez dany podmiot nie został zgłoszony i ujęty we wpisie do ewidencji, czy to przez niedopełnienie zgłoszenia do ewidencji, czy z innych przyczyn, nie ma znaczenia decydującego w ocenie, czy realizowana działalność jest działalnością gospodarczą. Stąd też każdy przypadek należy oceniać indywidualnie z uwzględnieniem jego okoliczności faktycznych i prawnych. W ocenie Sądu zarobkowy charakter transakcji zawieranych przez skarżącą w 2005r. nie budził wątpliwości – każda z nich bowiem przyniosła podatniczce wymierny zysk. Analizując działania skarżącej w omawianym obszarze organ trafnie skonstatował, iż podejmowane przez nią oraz członków rodziny, a zwłaszcza syna – W. N., czynności związane z wyszukiwaniem samochodów, załatwianiem kwestii formalnych przy nabyciu oraz logistycznych, związanych ze sprowadzaniem samochodów z zagranicy, świadczą o zorganizowanej działalności. Co istotne, zakupione samochody były naprawiane, przystosowywane do polskich przepisów (np. zmiana oświetlenia), doposażane w instalację gazową, a więc doprowadzano je do dobrego stanu technicznego, pozwalającego na korzystną sprzedaż. I choć oczywiście czynności te nie są niczym nadzwyczajnym przy zakupie używanego samochodu, to jednak nie sposób oprzeć się wrażeniu, że zarówno konsekwencja w ich podejmowaniu w stosunku do każdego nabywanego samochodu, a także staranność tych działań miały konkretnie zakreślony cel, jakim było osiągnięcie przez skarżącą wymiernego zysku. Sąd nie daje wiary twierdzeniom skarżącej, iż samochody te były sprowadzane i naprawiane na potrzeby rodziny skarżącej, która wykorzystywała je do wspólnych wycieczek, udziału w rajdach i wreszcie użytku codziennego. Zasady doświadczenia życiowego pokazują, iż ponosząc określone nakłady na samochód przeznaczony do prywatnego użytku, zamierza się go używać przez pewien, zazwyczaj nie tak krótki, jak w stanie faktycznym niniejszej sprawy, okres czasu. Z tych też względów, w ocenie Sądu, nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., iż nabywanie kolejnych pojazdów oraz ich czasowe używanie dla celów prywatnych było wpisane w charakter prowadzonej przez skarżącą działalności polegającej na sprowadzaniu z zagranicy atrakcyjnych na rodzimym rynku samochodów, z różnych przyczyn oferowanych w okazyjnych cenach, a następnie dokonywanie ich napraw czy też remontów celem zwiększenia ich wartości przy sprzedaży. Wykorzystanie posiadanych pojazdów dla celów prywatnych następowało zaś w jedynie na marginesie prowadzonej działalności. Okoliczności rozpoznawanej sprawy wskazują przy tym, iż zakupione samochody użytkowane były przez rodzinę skarżącej niejako przy okazji ich zakupu, a powoływane przez skarżącą argumenty, iż członkowie rodziny są fanami motoryzacji i samochody służyły realizacji ich pasji pozostają całkowicie niewiarygodne. Sąd stwierdza, iż słusznie organy podatkowe uznały zatem, iż zakup pojazdów był czynnością zamierzoną, podobnie jak ich sprzedaż w bliskiej perspektywie czasowej. Konstatacja to prowadzi zatem to do wniosku, że skarżąca zajmowała się zorganizowaną działalnością handlową wykonywaną sposób ciągły. Działalność ta miała miejsce również w 2005 r., a zatem, organ odwoławczy słusznie wywiódł, że podejmowane przez skarżącą w tym okresie czynności dotyczące kupna i sprzedaży pojazdów świadczyły o prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej, w świetle powołanych przepisów definiujących taką działalność. Okoliczność, że w 2005 r. skarżąca dokonała sprzedaży samochodów na rzecz osób należących do kręgu znajomych rodziny nie wyklucza możliwości uznania, że działalność skarżącej nosiła cechy działalności gospodarczej. Twierdzenie strony, że w 2005 r. sprowadziła ona kilkanaście samochodów na potrzeby własne i członków rodziny należało uznać za bezzasadne, biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego, jak i fakt posiadania innych samochodów przez członków rodziny skarżącej. Sprzedaż samochodów na rzecz innych osób przeczy tezie, ze miały one służyć skarżącej i jej bliskim. Wobec tego przychody uzyskane ze sprzedaży w 2005 r. czterech pojazdów, podlegały opodatkowaniu mimo, że skarżąca nie ujawniła organowi podatkowemu faktu prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Prawidłowym było również opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Za całkowicie bezpodstawne należy uznać zarzuty naruszenia przepisów procesowych. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe prawidłowo zebrały kompletny materiał dowodowy i dokonały jego wszechstronnej oceny. Motywy, jakimi organy się kierowały, zostały należycie wyjaśnione w uzasadnieniu decyzji, a uzasadnienie to zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Na marginesie rozważań Sąd zwraca jedynie uwagę, na nieco naiwną argumentację organu podatkowego dotyczącą sposobu oraz możliwości użytkowania sprowadzanych pojazdów, odnoszącą się do członków rodziny skarżącej. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę jako bezzasadną. mak