I OSK 1530/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie : Przewodniczący: Sędzia NSA Wiesław Morys Sędziowie: Sędzia NSA Joanna Banasiewicz (spr.) Sędzia WSA del. Czesława Nowak-Kolczyńska Protokolant st. asystent sędziego Rafał Kopania po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej "[...]" Spółki z o.o. z siedzibą w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Wa 1923/12 w sprawie ze skargi "[...]" Spółki z o.o. z siedzibą w Warszawie na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 1923/12, oddalił skargę "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość. Wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Nieruchomość położona w obrębie [...], gm. Lublin, oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr 10 o pow. 0,2277 ha, decyzją Wojewody Lubelskiego z dnia [...] kwietnia 2010 r., nr [...] o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, została przeznaczona pod rozbudowę drogi w ciągu drogi wojewódzkiej nr [...] do obwodnicy Miasta Lublin, przedłużenie ul. [...] w kierunku do węzła drogowego "[...]". Minister Infrastruktury decyzją z dnia [...] lipca 2011 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wojewoda Lubelski decyzją z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...], na podstawie art. 12 ust. 4a, ust. 4f, ust. 5, art. 18 ust. 1e i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm. – dalej "specustawa", "ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r."), art. 128 ust. 1, art. 130 ust. 2 i art. 134 ust. 1, 2 i 4, art. 135 ust. 1, 2, 3 i art. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 – dalej "u.g.n.") oraz § 36 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz.U. Nr 207, poz. 2109 ze zm. – dalej "rozporządzenie") orzekł o ustaleniu odszkodowania na rzecz "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie w wysokości 119.832,54 zł, J. W. w wysokości 39.944,16 zł, M. W. w wysokości 39.944,16 zł, Bogdana W. w wysokości 39.944,16 zł, Zdzisława P. w wysokości 39.944,16 zł, Z. W. w wysokości 39.944,16 zł, M. P. w wysokości 39.944,16 zł, M. S. w wysokości 59.916,25 zł oraz K. J. w wysokości 59.916,25 zł, z tytułu przejęcia na rzecz Województwa Lubelskiego prawa własności nieruchomości gruntowej położonej w obrębie [...], gm. Lublin, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 10 o pow. 0,2277 ha. Od powyższej decyzji "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie wniosła odwołanie, zarzucając organowi pierwszej instancji, iż ten rażąco naruszył art. 18 ust. 1 e specustawy, nie powiększając wysokości odszkodowania o 5% z tytułu wydania nieruchomości przez Spółkę. Ponadto odwołująca się wskazała, iż organ wojewódzki nie uwzględnił jej wniosku o podwyższenie kwoty ustalonego odszkodowania o wartość podatku od towarów i usług według stawki 23%, w związku z czym zaskarżona decyzja narusza art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję Wojewody Lubelskiego z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...]. Na powyższą decyzję "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie domagając się jej uchylenia, kwestionując stanowisko organów orzekających w sprawie, które przyjęły, że przyznane odszkodowanie nie powinno zostać podwyższone o wartość podatku VAT. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Jednocześnie podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 1923/12, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), oddalił skargę. Sąd podniósł, że materialnoprawną podstawę dla ustalenia odszkodowania w trybie specustawy drogowej stanowi art. 18 ust. 1 tej ustawy oraz art. 134 u.g.n., który ma kluczowe znaczenie dla ustalenia wysokości odszkodowania. Zgodnie z art. 134 ust. 1 u.g.n. podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi, z zastrzeżeniem art. 135 ustawy, wartość rynkowa nieruchomości. W myśl art. 151 u.g.n. wartość rynkową nieruchomości stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku. Sąd wskazał, że w przepisach specustawy, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ani w żadnych innych przepisach nie ma mowy o tym, że do kwoty odszkodowania z tytułu wywłaszczenia dodaje się kwotę należnych podatków oraz danin, które to stanowisko jest utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyroki NSA z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 170/12 i z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 990/11). Podstawą dla ustalenia odszkodowania jest "wartość rynkowa nieruchomości" (art. 134 ust. 1 u.g.n. w zw. z art. 12 ust 5 specustawy), co jednoznacznie wskazuje, że jest to wartość określona na podstawie czynników rynkowych. Sąd podkreślił, że ewentualne podwyższenie tej wartości o podatek VAT oznaczałoby ustalenie odszkodowania w wysokości przewyższającej wartość rynkową, a więc w sposób sprzeczny z art. 134 u.g.n. Sąd zgodził się z organem II instancji, że ewentualny obowiązek zapłaty przez skarżącego podatku VAT od odszkodowania nie ma wpływu na wartość rynkową nieruchomości. Sąd nie dostrzegł w sprawie naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Nie podzielił też stanowiska skarżącej, że niedoliczenie VAT narusza konstytucyjną zasadę słusznego odszkodowania za wywłaszczenie wyrażoną w art. 21 ust. 5 Konstytucji RP. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 1923/12, skargę kasacyjną wniosła "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie, reprezentowana przez radcę prawnego, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego: 1) art. 18 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych i art. 134 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami: – poprzez ich niewłaściwą wykładnię wyrażającą się w przyjęciu przez Sąd orzekający w sprawie, iż wynikające z przedmiotowych przepisów prawnych zasady prowadzące do ustalenia wysokości odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości na cele realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowią wyłączne przesłanki ustalenia ostatecznej kwoty odszkodowania wypłacanego podmiotowi wywłaszczonemu, a nie – jak to w istocie ma miejsce – jedynie samą podstawę do ustalenia wysokości tejże rekompensaty przyznanej na rzecz strony skarżącej, – poprzez przyjęcie, iż na podstawie rzeczonych przepisów prawnych brak jest możliwości powiększenia wysokości przyznawanego odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości o kwotę należnego podatku od towarów i usług, oraz – poprzez nieuwzględnienie w kwocie ustalonego odszkodowania wysokości podatku od towarów i usług, a tym samym w świetle obowiązku skarżącej uiszczenia kwoty tego podatku z tytułu otrzymanego odszkodowania, poprzez naruszające zasadę słusznego odszkodowania, faktyczne pomniejszenie należnej Spółce rekompensaty za pozbawienie prawa własności, oraz 2) art. 21 ust. 2 i art. 32 Konstytucji RP w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.): – poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w tym, że błędnie nie przeprowadzono subsumpcji wskazanych norm prawnych do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, tj. Sąd w ogóle nie dokonał oceny możliwości i zasadności powiększenia kwoty ustalonego odszkodowania o wartość należnego podatku od towarów i usług, przez co nie rozpoznał w pełni przedstawionego w przedmiotowej sprawie problemu prawnego, ograniczając tym samym swoje rozstrzygnięcie de facto do kwestii zasad ustalenia podstawy wysokości odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości w zupełnym oderwaniu od znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego, ustawy o cenach i konstytucyjnej zasady słusznego odszkodowania. W oparciu powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego według norm przepisanych. Ewentualnie, w razie stwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny braku podstaw do zastosowania w przedmiotowym przypadku dyspozycji art. 188 p.p.s.a., wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono obszerne wywody prawne na poparcie podniesionych zarzutów. Podkreślono, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia nie tylko zasady słusznego odszkodowania w związku z wywłaszczeniem, ale także do naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług. Ustalana bowiem przez organy kwota odszkodowania za wywłaszczenie jest kwotą netto, do której należy doliczyć podatek VAT. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 powołanej ustawy, zatem przy jej rozpoznaniu Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a ustawy, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że powyższe powiązanie przepisów art. 18 ust. 1 i art. 12 ust. 4a powołanej ustawy wyraźnie wskazuje, że ustalając wysokość odszkodowania za nieruchomość organ (a wcześniej rzeczoznawca dokonujący wyceny) musi brać pod uwagę takie parametry jak stan i wartość rynkową nieruchomości (z określonych dat). Żaden zaś z przepisów prawa nie przewiduje możliwości powiększenia należnego odszkodowania za nieruchomość przejętą przez Skarb Państwa o inne jeszcze składniki, np. o wartość szkody wyrządzonej przejęciem własności nieruchomości, polegającej na utracie przez dotychczasowego właściciela możliwości prowadzenia na tej nieruchomości działalności gospodarczej, czy też o wartość podatku, który były właściciel obowiązany jest odprowadzić od przyznanego mu odszkodowania. Odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość, zgodnie z art. 128 ust. 1 i art. 134 ust. 1 u.g.n., odpowiadać powinno wartości rynkowej objętej wywłaszczeniem nieruchomości. Pojęcie wartość rynkowa nieruchomości stanowi o wartości określonej na podstawie czynników rynkowych. Przy wyliczaniu wartości rynkowej nieruchomości, brane są pod uwagę ceny transakcyjne będące efektem wzajemnego oddziaływania na siebie sił popytu i podaży. Rzeczoznawca majątkowy dokonujący wyceny wywłaszczonej nieruchomości nie ustala jej ceny sprzedaży, mogącej stanowić podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a jedynie jej wartość rynkową. Stąd, pojęcie wartość rynkowa i cena sprzedaży nie są pojęciami tożsamymi. Podkreślić należy, że następcze zdarzenie w postaci powstania zobowiązania podatkowego nie może rzutować na zasady obowiązujące na etapie ustalania odszkodowania, które są jednolite wobec wszystkich podmiotów wywłaszczonych. Zaznaczyć trzeba, że odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości ma za zadanie zrekompensowanie wartości utraconego przez jej właściciela prawa, a nie zrekompensowanie całości szkody powstałej na skutek wywłaszczenia nieruchomości. Skoro zatem ustalenie wysokości odszkodowania następuje w oparciu o zasady określone w przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, a przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości powiększenia należnego odszkodowania o dodatkowe składniki nieprzewidziane w tej ustawie, w tym również o podatek VAT, to brak jest podstawy prawnej do konstruowania normy prawa materialnego nakładającej na organ ustalający wysokość odszkodowania taki obowiązek. Przyjęcie poglądu, że podatek VAT jest elementem wartości nieruchomości oznaczałoby, że ta sama nieruchomość w zależności od tego kto jest jej właścicielem (podatnik podatku VAT lub nie) mogłaby mieć kilka wartości, choć w istocie jej wartość jest taka sama (por. wyroki NSA: z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II OSK 2748/12, z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 289/14). Mając na uwadze stan faktyczny niniejszej sprawy i podniesione wyżej okoliczności uznać należy, że nie są zasadne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 18 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 134 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty dotyczące błędnej wykładni art. 21 ust. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Wskazać w tym miejscu należy, że Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie wypowiadał się na temat "słusznego odszkodowania". W wyroku z dnia 8 maja 1990 r. sygn. akt K 1/90 Trybunał wskazał, że "odszkodowanie słuszne", to odszkodowanie sprawiedliwe, czyli ekwiwalentne. Natomiast w wyroku z dnia 20 lipca 2004 r. sygn. akt SK 11/02, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia "słusznego odszkodowania", które jest związane z wartością wywłaszczanej nieruchomości. Ponadto podkreślił, że konstytucyjny prawodawca nie posłużył się określeniem "pełne odszkodowanie", lecz zastosował termin "słuszne", który ma bardziej elastyczny charakter. W ocenie Trybunału wynika z tego, że mogą istnieć sytuacje szczególne, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Ze względu na wartości znajdujące wyraz w Konstytucji dla ustalenia znaczenia tego pojęcia należy również uwzględnić kontekst następstw ustalenia odszkodowania dla budżetu państwa. Wywłaszczenie bowiem – jak wywodził Trybunał – następuje na cele publiczne, tzn. ze względu na dobro wspólne. Z tych przyczyn – zdaniem Trybunału Konstytucyjnego – odszkodowanie w pełni ekwiwalentne może nie odpowiadać zasadzie słuszności, natomiast odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne może być uznane za odszkodowanie słuszne. Odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości, jak wcześniej podniesiono, ma za zadanie rekompensować wartość utraconego prawa, a nie szkody wskutek wywłaszczenia nieruchomości. Podatek VAT nie jest elementem wartości nieruchomości. Powstanie zobowiązania podatkowego następuje w oparciu o odrębne od ustawy o gospodarce nieruchomościami przepisy i jest zdarzeniem następczym w stosunku do uzyskania odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. Uznanie, że wartość rynkowa nieruchomości, o której mowa w art. 134 ust. 1 u.g.n. musi być rozumiana jednolicie dla wszystkich podmiotów wywłaszczonych, a więc bez względu na obowiązujący niektóre z tych podmiotów podatek VAT, nie narusza zasad konstytucyjnych zawartych zarówno w art. 21 ust. 2, jak i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Wskazane w skardze kasacyjnej przepisy zawarte w art. 7 ust. 1 i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jako regulujące materię prawnopodatkową nie miały w sprawie zastosowania. Ustalające odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość organy nie były uprawnione do rozważania i oceny w decyzji odszkodowawczej czy skarżąca była zobowiązana do uiszczenia podatku VAT, ani do wymiaru tego podatku. Zaskarżona decyzja została wydana wyłącznie w oparciu o przepisy ustawy dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych w związku z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wojewoda Lubelski i Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej nie mieli kompetencji do orzekania w sprawach podatkowych. Z analogicznych względów nie mógł być także uznany za zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach, bowiem również ten przepis nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Końcowo odnotować należy, że powyższa problematyka, chociaż bywa odmiennie oceniana w orzecznictwie Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide wyrok składu siedmiu sędziów z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1211/12), to w orzecznictwie Izby Ogólnoadministracyjnej stanowisko w tym względzie, zbieżne z przedstawionym w niniejszym wyroku, jest jednolite. Zauważyć też trzeba, że końcowe wywody zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, odwołujące się m.in. do praktyki podwyższania w fakturze określonej w decyzji wartości nieruchomości (wysokości odszkodowania) o kwotę podatku od towarów i usług oraz treść przytoczonej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2009 r., sygn. ILPP1/443-1062/08-02/BP nie podważają przyjętego w zaskarżonym wyroku stanowiska co do omawianej kwestii związanej z ustaleniem wysokości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. Z przestawionych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.