II GSK 2031/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska (spr.) Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Protokolant Beata Cisek-Chojnacka po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 10 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 126/13 w sprawie ze skargi H. Spółki z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P.; 2. zasądza od H. Spółki z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w P. 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., wyrokiem objętym skargą kasacyjną, po rozpoznaniu skargi H. Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] sierpnia 2012 r. oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie [...] nr [...] poza kasynem gry. Spółka wniosła o zawieszenie tego postępowania w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. Z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej O.p.) do czasu ostatecznego i prawomocnego zakończenia przez Ministra Finansów postępowania w sprawie rozstrzygnięcia co do charakteru gry oraz prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe prowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. odmówił zwieszenia postępowania, a Dyrektor Izby Celnej w P. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., wyrokiem objętym skargą kasacyjną, uwzględnił skargę spółki. Sąd I instancji stwierdził, że zasadniczym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dana przesłanka stanowi obligatoryjnie o zawieszeniu postępowania jest istnienie zależności pomiędzy uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Sąd wskazał, że wykładnia systemowa art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h. lub ustawa o grach hazardowych) prowadzi do wniosku, że jeżeli istnieją gry lub zakłady posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1–5 u.g.h., to Minister Finansów jest organem właściwym do rozstrzygnięcia, czy taka gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera postanowień, które kompetencje Ministra Finansów zawarte w art. 2 ust. 6 modyfikowałyby w ten sposób, że takie uprawnienie przyznawałyby innym organom, choćby organom celnym, które prowadzą postępowanie na podstawie ustawy o grach hazardowych. Jeżeli zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przesłanką nałożenia kary pieniężnej jest urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, to w pierwszej kolejności zasadniczą kwestią do rozstrzygnięcia jest, czy gra posiada cechy wymienione w art. 2 ust. 5. u.g.h. Wiążącej kwalifikacji w tym zakresie dokonuje w drodze decyzji Minister Finansów. Sąd I instancji uznał również, że w rozpatrywanej sprawie podstawę do zawieszenia postępowania może stanowić prowadzone postępowanie karnoskarbowe. W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji powołał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). II Skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Celnej w P. zaskarżając wyrok w całości i zarzucając mu naruszenie I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez uznanie, - że rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji dotyczącej kary pieniężnej uzależnione jest od orzeczenia przez Ministra Finansów o charakterze urządzanych gier i to mimo że wniosek strony w tej sprawie został pozostawiony bez rozpatrzenia, - że postępowanie karnoskarbowe dotyczące osoby fizycznej stanowi zagadnienie wstępne i podstawę do zawieszenia postępowania dotyczącego kary pieniężnej nakładanej na spółkę z o.o.; 2) art.145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art.141 § 4 p.p.s.a., poprzez pominięcie w uzasadnieniu orzeczenia stanu sprawy przyjętego za podstawę wyroku, w części dotyczącej: - charakteru prowadzonego przez Ministra Finansów postępowania oraz etapu, na którym złożony został wniosek strony i jak został rozpatrzony, - postępowania karnoskarbowego (przeciwko komu jest prowadzone i na jakim etapie się znajduje) na czym polega zależność pomiędzy uprzednim rozstrzygnięciem postępowania karnego a rozpatrzeniem sprawy administracyjnej. II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 2 ust. 6 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 7 u.g.h. i uznanie, że Minister Finansów jest właściwy w sprawach dotyczących oceny charakteru gry na automacie w toku postępowania prowadzonego z urzędu w sprawie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. Podnosząc te zarzuty skarżący organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w P. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy. Z przedstawionych zarzutów kasacyjnych dotyczących zarówno naruszenia przepisów postępowania, jak też przepisów prawa materialnego wynika, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy wynik postępowania karnoskarbowego stanowi zagadnienie prejudycjalne w postępowaniu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry oraz do ustalenia relacji postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów na podstawie art. 2 ust 6 u.g.h. do postępowania prowadzonego w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" judykatura rozumie sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, którego organ nie może rozstrzygnąć w ramach własnych kompetencji. Oznacza to, że bez rozstrzygnięcia wstępnego zagadnienia prawnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Musi więc istnieć związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym. W przypadku braku takiego związku zawieszenie postępowania jest niedopuszczalne. Oznacza to, że nie każda kwestia, która w przekonaniu strony, czy też organu stanowi zagadnienie wstępne, takim zagadnieniem jest w istocie i obliguje organ do zawieszenia postępowania administracyjnego. Zwrócić należy przy tym uwagę, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, dlatego powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Stąd też powoływany przepis Ordynacji podatkowej nie może podlegać wykładni rozszerzającej (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2005 r., sygn. akt II GSK 27/05). Konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ i obowiązek wstrzymania się z rozstrzygnięciem danej sprawy administracyjnej do czasu rozstrzygnięcia tego zagadnienia (prejudykatu), będą zatem zachodziły jedynie w sytuacji bezpośredniego uzależnienia rozstrzygnięcia danej sprawy od rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego, a zatem w sytuacji istnienia pomiędzy tymi kwestiami ścisłego związku. Związek ten nie zachodzi natomiast, kiedy sprawa, co do której rozstrzygać ma organ administracji, jest przedmiotowo związana z inną sprawą toczącą się przed organem administracji bądź sądem czy organami ścigania, ale której brak rozstrzygnięcia nie tamuje (nie uniemożliwia) prawidłowego rozstrzygnięcia danej sprawy administracyjnej. Samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet będzie miał, wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji (tak np. W. Jakimowicz, O kwestii prejudycjalnej w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym, Samorząd Terytorialny 2003/10/29). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w chwili składania przez skarżącą wniosku o zawieszenie postępowania, jak również w dacie jego rozpoznania przez organ, nie toczyło się żadne postępowanie, w stosunku do którego można by rozważać, czy istnieje między tym postępowaniem a postępowaniem w sprawie wymierzenia kary omawiany związek. Nie stanowi zagadnienia wstępnego w toczącym się postępowaniu o wymierzenie grzywny na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, wynik postępowania karnoskarbowego o czyn z art. 107 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm.; dalej: k.k.s.) – tj. ustalenie czy został popełniony czyn zabroniony polegający na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia i kto jest jego sprawcą. W przypadku postępowania karnoskarbowego oraz postępowania o wymierzenie sankcji administracyjnej ustalenia jednego z nich pozostają bez wpływu na drugie, jako że inne są podstawy prawne obu postępowań i ich cele. Postępowanie karne prowadzone na podstawie przepisów k.k.s. zmierza do ustalenia faktu popełnienia przestępstwa i winy sprawcy, podczas gdy kara, o której mowa w art. 89 u.g.h. wymierzana jest za delikt administracyjny w oparciu o sam fakt jego popełnienia i oderwana jest od elementu zawinienia (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1539/10, z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 995/11, z dnia 20 maja 2013 r., sygn. akt II GSK 797/11; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał za trafny zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 ustawy O.p., poprzez przyjęcie, że postępowanie karnoskarbowe dotyczące osoby fizycznej stanowi zagadnienie wstępne i podstawę do zawieszenia postępowania dotyczącego kary pieniężnej nakładanej na spółkę z o.o. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego słuszny jest również zarzut pominięcia w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wyjaśnienia zależności pomiędzy uprzednim rozstrzygnięciem sprawy karnoskarbowej a rozpatrzeniem sprawy administracyjnej. Sąd I instancji stwierdzając, że postępowanie karnoskarbowe, jak również jego wynik, stanowią przesłankę do zastosowania art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie uzasadnił w żaden sposób swojego stanowiska, ograniczając się tylko do stwierdzenia, że istnieje zależność pomiędzy uprzednim rozstrzygnięciem postępowania karnego a rozpatrzeniem sprawy o wymierzenie kary administracyjnej z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry. Z uwagi jednak, że – w ocenie NSA – kwestia zależności pomiędzy tymi postępowaniami nie może być rozpatrywana w kategoriach prejudykatu, powoływany zarzut, jakkolwiek trafny z formalnego punktu widzenia, nie ma istotnego znaczenia w rozstrzyganej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny uznał również za zasadny podniesiony przez wnoszącego skargę kasacyjną zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez uznanie, że rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji dotyczącej kary pieniężnej uzależnione jest od orzeczenia przez Ministra Finansów o charakterze urządzanych gier, mimo że wniosek strony w tej sprawie został pozostawiony bez rozpatrzenia. W rozpoznawanej sprawie Spółka złożyła wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej wskazując, że toczy się postępowanie przed Ministrem Finansów zainicjowane przez Spółkę wnioskiem z dnia 9 marca 2012 r. o rozstrzygnięcie w drodze decyzji podejmowanej na podstawie art. 2 ust 6 u.g.h., czy symulatory do gier zręcznościowych są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Zauważyć jednak należy, że postanowieniem z dnia 13 lipca 2012 r. Minister Finansów utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 29 maja 2012 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku spółki. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznanie przez Sąd I instancji za zasadne zawieszenie postępowania w oczekiwaniu na rozstrzygnięcie w sprawie, która nie została skutecznie wszczęta (wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia i to ostatecznym postanowieniem) należy uznać za błędne. W związku z tym w rozpoznawanej sprawie brak jest podstaw do rozważania czy istnieje między tym postępowaniem a postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry jakikolwiek związek, gdyż – jak wykazano – postępowanie w sprawie o rozstrzygnięcie przez Ministra Finansów w drodze decyzji charakteru gier urządzanych na symulatorze do gier zręcznościowych w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. nie zostało skutecznie wszczęte. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 490), orzekł jak w sentencji wyroku.