I SA/Kr 886/13

|Sygn. akt I SA/Kr 886/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 czerwca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Nina Półtorak, WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2013 r., sprawy ze skargi T. S.A. w W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 31 lipca 2009 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008r., I. uchyla zaskarżoną decyzję , II. określa, że wymienioną w pkt I decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 2.817 zł ( dwa tysiące osiemset siedemnaście złotych). Po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego - Wójt Gminy N. decyzją z dnia 29 kwietnia 2009r. nr [...], działając na podstawie art. 21 § 3 i art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity - Dz. U. z 2006r., nr 121 poz. 844 ze zm.) oraz na podstawie § 1 uchwały nr XIII/117/2007 Rady Gminy Nawojowa z dnia 30 października 2007 r. określił T. S.A. z siedzibą w W. wysokość podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 57.600,00 zł. Organ pierwszej instancji nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika i uznał, że opodatkowaniu podatnikiem od nieruchomości powinny podlegać zarówno kable, jak i kanalizacja, w której zostały poprowadzone. Przyjęto bowiem, że kable sieci telekomunikacyjnej ułożone w kanalizacji kablowej stanowią budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane (tekst jednolity – Dz. U. z 2003r., nr 207, poz. 2016 ze zm.), a ta jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W odwołaniu od tej decyzji zarzucono naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity – Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.), ponieważ organ nie wskazał na jakiej podstawie dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego, skoro nie przedstawił dowodów, na podstawie których ustalił okoliczności mające znaczenie dla wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. W szczególności nie przesądził czy należące do Spółki linie kablowe wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a przyjmując, że linie kablowe są budowlą, nie ustalił jaka jest wartość tych budowli, a to na organie podatkowym ciąży obowiązek wskazania, że złożona na dany rok deklaracja jest nieprawidłowa. Strona odwołująca się zwróciła uwagę, że jedynym dowodem, na jaki powołał się organ w uzasadnieniu decyzji, była deklaracja na podatek od nieruchomości za 2007 rok. W ocenie pełnomocnika, nie można uznać danych zawartych w deklaracji dotyczącej roku podatkowego 2007 za dowód okoliczności mających znaczenie dla rozliczenia podatku za 2008 rok, tym bardziej, jako dowód tego, że deklaracja dotycząca roku 2008 jest nieprawidłowa. Deklaracja za poprzedni rok podatkowy nie ma mocy wiążącej na następny rok podatkowy. W związku z powyższym zarzucono także naruszenie art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej, podnosząc iż uzasadnienie faktyczne jak i prawne decyzji narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych. Ponadto organ miał pominąć w prowadzonym postępowaniu przepisy prawa budowlanego i dokonać błędnej wykładni wyjaśnienia Ministerstwa Finansów z dnia 31 stycznia 2007r., które są znaczące dla rozstrzygnięcia sprawy, jak również zaniedbać jednoznacznego określenia, do której kategorii obiektów stanowiących budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczył linie kablowe położone w kanalizacji kablowej. Pełnomocnik podkreślił, że przywołany przez organ wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2006r., sygn. akt FSK 2316/04, nie stanowi części ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Odwołująca się Spółka przywołując art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stwierdziła, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą zostać zakwalifikowane jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie decyzji oraz umorzenie postępowania podatkowego w sprawie. Decyzją z dnia 31 lipca 2009r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 9 u.p.o.l. utrzymało w mocy decyzję zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów odwołania i wyjaśnił, iż istota sporu pomiędzy stronami dotyczy wyłącznie interpretacji przepisów prawa, a w szczególności rozstrzygnięcia spornego zagadnienia dotyczącego opodatkowania linii kablowych (telekomunikacyjnych) podatkiem od nieruchomości. Za decydującą dla rozstrzygnięcia organ uznał kwestię prawidłowego ustalenia zakresu znaczenia budowli, jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wskazano także, że aktualnie obowiązujące przepisy zawierają własną, ustawową definicję budowli jako przedmiotu opodatkowania. W motywach rozstrzygnięcia powołano się również na orzecznictwo sądów administracyjnych, a to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2006r., sygn. akt FSK 2316/04, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać na podstawie przepisów art.1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., z uwzględnieniem art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego oraz, że z przepisów tych wynika, iż linie (sieci) telekomunikacyjne są budowlą stanowiącą przedmiot opodatkowania tym podatkiem oraz, że na budowlę te składają się zarówno podziemne kanały kanalizacyjne, jak i kable stanowiące część składową tej budowli. Organ odwoławczy uznał jako bezzasadne odwoływanie się przez stronę skarżącą do innych przepisów. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, organ odwoławczy uznał je za niezasadne, wskazując, iż wyliczając wartość zobowiązania podatkowego organ pierwszoinstancyjny nie naruszył obowiązującego prawa materialnego opierając się na danych dotyczących wartości przedmiotu opodatkowania zawartych w deklaracji za 2007 rok. Dane w niej zawarte nie budziły wątpliwości, ponieważ nie zostały skutecznie zakwestionowane przez spółkę zarówno w trakcie postępowania, jak i w odwołaniu. Skoro postępowanie podatkowe nie wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie stanu faktycznego, gdyż był on bezsporny, organ podatkowy pierwszej instancji miał podstawy do przyjęcia wartości linii kablowej na podstawie danych wskazanych przez samą spółkę w deklaracji za rok 2007. Spółka nie wykazała, że wartość linii kablowych włożonych w kanalizacji kablowej była różna na dzień 1 stycznia 2008r. i 31 grudnia 2007r. Przedmiotem opodatkowania (o znanej i niekwestionowanej wartości) jest sieć telekomunikacyjna, w tym również ta umieszczona w kanałach technologicznych. Organ podatkowy pierwszej instancji nie mógł naruszyć przepisów dotyczących ciążącego na nim obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i oceny na podstawie jego całokształtu, czy dana okoliczność została udowodniona, a tym samym naruszyć zasadę dążenia do prawdy materialnej w postępowaniu podatkowym, gdyż stan faktyczny sprawy był bezsporny i jako taki nie wymagał dowodu. Istotą sporu między stroną a organem pierwszej instancji była bowiem kwestia normatywna, a wiec spór co do prawa (konkretnie jego interpretacji). Wynikający z art.122 Ordynacji podatkowej obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie oznacza, że ciężar dowodu obciąża w każdej sytuacji organ podatkowy. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06). Skoro zatem skarżąca spółka odmówiła współdziałania z organem podatkowym w zakresie ustalenia wartości budowli, to organ przy wymiarze podatku od nieruchomości za 2008 r. mógł oprzeć się na danych zawartych w deklaracji za 2007 r. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, uznając iż zaskarżona decyzja zawiera wszystkie elementy wskazane w powołanym przepisie. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada standardom powołanego przepisu - zawiera ustalony stan faktyczny, wskazanie dowodów i wyjaśnienie zastosowanych przepisów prawa. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniesiono o uchylenie opisanej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej go ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: - art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, w tym przede wszystkim nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią - wraz z tą kanalizacją - całość techniczną (czyli nie wykazały powiązania fizycznego) oraz całość użytkową (czyli nie wykazały powiązania funkcjonalnego), choć uznały, że obiekty te tworzą całość techniczno-użytkową i dlatego jako całość podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, - art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § l oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonych w latach poprzednich, - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, - art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu jako podstawy opodatkowania w roku 2008 wartości stanowiącej podstawę obliczenia amortyzacji w poprzednim roku podatkowym, tj. w roku 2007, - art. 21 § 3 oraz art. 207 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w związku z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłową decyzji podatkowej pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2007, w związku czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż SKO bezpodstawnie przyjęło, że kanalizacja kablowa oraz położone w niej linie kablowe stanowią dwie części składowe budowli sieci telekomunikacyjnej, a także, że kanalizacja stanowi osłonę dla znajdujących się w niej linii kablowych. W ocenie strony skarżącej organ nie wskazał dowodów, z których wynikałoby, że linie kablowe pozostają w związku technicznym z kanalizacją kablową, tzn. że istnieje fizyczne powiązanie pomiędzy kablem, a kanalizacją. Związek funkcjonalny, zdaniem strony skarżącej, nie jest wystarczający. Nie jest funkcją kanalizacji kablowej osłona telekomunikacyjnej linii kablowej. Funkcją tą jest zapewnienie przestrzeni, w której linie kablowe mogłyby być układane w łatwy sposób, to jest bez konieczności ingerowania w warstwę gruntową. Art. 1a ust. 1 u.p.o.l. odsyła do prawa budowlanego, jako działu prawa, nie zaś do samej ustawy - Prawo budowlane. Takie odwołanie obejmuje również rozporządzenie wydane na podstawie ustawy Prawo budowlane, tj. : rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie. Cytowane rozporządzenie w § 3 pkt 2 definiuje telekomunikacyjny obiekt budowlany jako "linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową, antenowe wieże, maszty i konstrukcje wsporcze, kontenery telekomunikacyjne oraz szafy kablowe". Ten zamknięty katalog nie obejmuje kabli telekomunikacyjnych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Zdaniem skarżącej obiektem budowlanym na gruncie przedstawionych przepisów mogą być co najwyżej linie kablowe podziemne, umieszczone bezpośrednio w ziemi. Stwierdzono, że przytoczone przepisy stanowią istotną wskazówkę interpretacyjną przy doprecyzowaniu pojęcia "budowli" na gruncie Prawa budowlanego, a poprzez odesłanie również na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko dotychczas prezentowane w sprawie. W składanych w toku postępowania pismach procesowych pełnomocnicy dodatkowo precyzowali swe stanowiska przedstawiając dalszą argumentację potwierdzającą zasadność ich stanowisk. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje; Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Działając w ramach przyznanych kompetencji Sąd rozpatrujący sprawę stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie bowiem do treści art. 136 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) zwanej dalej "O.p.", strona może działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W myśl art. 137 § 2 O.p. pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik, stosownie do art. 137 § 3 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2010 r.), ma obowiązek dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Z treści powołanych przepisów wyprowadzić należy wniosek, iż pełnomocnictwo do zastępowania strony w sprawie musi być złożone w danym postępowaniu i na jego potrzeby. Istotne jest więc to, aby pełnomocnik ujawnił fakt działania w takim charakterze poprzez złożenie pełnomocnictwa albo poprzez dokonanie czynności uzewnętrzniającej wolę zastępowania strony, w tym drugim jednak przypadku organ powinien wezwać do złożenia dokumentu stwierdzającego uprawnienie do działania w cudzym imieniu. Jeżeli natomiast strona ustanowiła pełnomocnika, wówczas wszelkie pisma procesowe, w tym wszelkie wezwania, zawiadomienia a przede wszystkim decyzje, organ prowadzący postępowania ma obowiązek doręczać pełnomocnikowi strony (art. 145 § 2 O.p.). W sytuacji natomiast, gdy w sprawie nie został ustanowiony pełnomocnik, doręczenie pisma musi nastąpić do rąk strony - zgodnie z ogólną regułą przewidzianą w art. 145 § 1 O.p. Dokument pełnomocnictwa powinien trafić więc do akt rozpatrywanej sprawy jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika i dowód umocowania konkretnej osoby w takim właśnie charakterze. Nie do organu należy decydowanie, czy w danym postępowaniu strona wyraża wolę bycia zastępowaną przez pełnomocnika - wyrazem takiej woli jest każdorazowo, czyli w każdym postępowaniu, przedłożenie do akt danej sprawy dokumentu pełnomocnictwa. To w gestii strony leży określenie tego, do jakich konkretnie prowadzonych spraw zgłasza udział pełnomocnika /nawet stale dla niej umocowanego/, a w których sprawach potrzeby takiej nie dostrzega. Stąd też nawet najbardziej uzasadnione przekonanie organu, że określona osoba jest pełnomocnikiem strony musi ustąpić przed obowiązkiem upewnienia się w sposób niepozostawiający wątpliwości, iż tak jest w istocie. Stwierdzić bowiem trzeba, iż procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu /por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2009r sygn. akt I FSK 131/09 oraz wyrok WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 2 lipca 2009r. sygn. akt I SA/Po 296/09/. Analogiczne stanowisko jest szeroko reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych - por. np. wyroki NSA - z dnia 11 kwietnia 2008 r., II FSK 128/08, a także z dnia 24 października 2007 r., II FSK 1217/06, wyroki WSA w Warszawie - z dnia 27 czerwca 2008 r., III SA/Wa 2189/07, z dnia 15 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 56/08, z dnia 15 stycznia 2008 r., V SA/Wa 2232/07, z dnia 6 listopada 2007 r., III SA/Wa 1604/07, wyrok WSA w Opolu z dnia 30 lipca 2008 r., I SA/Op 135/08. Poglądy prezentowane w powołanych orzeczeniach Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela. Dopiero więc od momentu złożenia do akt sprawy pełnomocnictwa lub jego odpisu pełnomocnik wstępuje do sprawy jako reprezentant strony, z wszystkimi towarzyszącymi temu wstąpieniu konsekwencjami - w tym obowiązkiem doręczania pełnomocnikowi /a nie stronie/ pism w toku postępowania w myśl art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Prowadzenie przez organ korespondencji z osobą, która nie złożyła pełnomocnictwa do działania w imieniu podatnika, w tym doręczanie takiej osobie pism i rozstrzygnięć wydawanych w sprawie stoi w sprzeczności z dyspozycją art. 123 § 1 O.p., wyłącza bowiem możliwość czynnego udziału strony w postępowaniu a nadto stanowi naruszenie art. 137 § 3 O.p. w związku z art. 145 § 1 i 2 tej ustawy.. W badanej sprawie na etapie czynności sprawdzających złożone zostało przez T. SA w W. jedynie pełnomocnictwo dla osób upoważnionych do podpisywania w imieniu spółki deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości. Inne pełnomocnictwa nie były składane ani przez podatnika ani też przez osoby, które podejmowały działania jako reprezentanci podatnika. W szczególności nie zostało dołączone do akt sprawy pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego A.C. ani też organ nie wzywał tegoż doradcy o przedłożenie dokumentu pełnomocnictwa. Mimo to na etapie postępowania przed organem I instancji wszelka korespondencja w sprawie, w tym postanowienie o wszczęciu postępowania i decyzja tegoż organu z 29 kwietnia 2009r. doręczana była nie tylko stronie postępowania ale także doradcy podatkowemu A.C. Ponieważ było to działanie /w zakresie doręczeń dokonywanych T. SA/ w części prawidłowe, nie sposób było uznać by na tym etapie postępowania doszło do takiego naruszenia przepisów procedury, które miałoby wpływ na wynik sprawy. Prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu nie było bowiem naruszane. Do takiego naruszenia doszło jednak w dalszym toku postępowania. Odwołanie od decyzji organu I instancji w imieniu T. SA złożył bowiem – jako jej reprezentant – doradca podatkowy A.C., nie załączając stosownego pełnomocnictwa. Również organy nie wezwały o takie pełnomocnictwo, przeciwnie podjęły korespondencję z rzeczonym doradcą podatkowym doręczając mu m. In. postanowienie o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego a ostatecznie także decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 lipca 2009r. Na tym etapie tj. w postępowaniu odwoławczym, doręczeń korespondencji równocześnie do rąk strony już nie dokonywano. W konsekwencji zaistnienia opisanych wyżej uchybień doszło do naruszenia przepisów art. 137 § 3, 145 § 1 i 2 w związku z art. 123 Ordynacji podatkowej oraz do bezskuteczności złożenia odwołania od decyzji organu I instancji, a co za tym idzie bezpodstawnego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy, bowiem w związku z odwołaniem wniesionym przez podmiot nie posiadający umocowania od strony. Wobec jednoznacznej treści przytoczonych przepisów proceduralnych i ugruntowanych poglądów orzecznictwa, oceny tej nie może zmienić fakt, iż działający w sprawie doradca podatkowy nie kwestionował swego upoważnienia do odbioru korespondencji i do działania za stronę w prowadzonym postępowaniu. Skoro więc organ I instancji zaniechał wezwania doradcy podatkowego o przedłożenie pełnomocnictwa w trybie art. 169 § 1 O.p. brak ten winien usunąć organ odwoławczy na etapie uzupełniania braków odwołania, by stwierdzić czy w ogóle zostało ono skutecznie złożone tj. złożone przez podmiot umocowany przez podatnika oraz czy zaistniały przesłanki do wydania decyzji przez organ odwoławczy. Tych działań jednak zaniechano. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpatrując skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i badając sprawę zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, uznał zaskarżoną decyzję, za wydaną z naruszeniem wyżej powołanych przepisów, co na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uzasadniało orzeczenie jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 – 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi