I SA/Sz 835/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Protokolant Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 maja 2013 r. sprawy ze skargi F. S. "A." B.C., F., K., M. Spółka Jawna w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. oddala skargę. F S "A" B, Ci, F, K, M spółka jawna z K, zwana dalej "spółką, prowadziła działalność gospodarczą, w tym w zakresie produkcji i sprzedaży płyt styropianowych. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrolę w przedmiocie sprawdzenia rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. i wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...], w której określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. w kwotach, opisanych w decyzji. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji i zarzucił organowi naruszenie art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 4, art.86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podała, że zawyżając kwoty podatku należnego przy jednoczesnym zawyżeniu podatku naliczonego o tę samą wielkość, nie spowodowała zaniżenia należnego państwu podatku. Według spółki, jej kontrahenci świadczyli na jej rzecz usługi udokumentowana odpowiednimi fakturami, zaś premie pieniężne udzielane przez spółkę nabywcom nie były powiązane z konkretnymi dostawami. Spółka powołała się na wydaną na jej wniosek interpretację podatkową w dniu [...] r. na okoliczność prawidłowość swojego postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...]r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zwana dalej "O.p.", art. 5 ust.1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art.. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, 4 i 4a, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit.a, art. 88 ust. 3a pkt 2, art. 99 ust. 1 i 12, art. 106 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą", w której uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za czerwiec 2009 r. i określił zobowiązanie w wysokości [...]zł, w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ przywołał art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 i art. 8 ustawy. Organ wskazał, że na podstawie art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję (rejestr zakupów i rejestr sprzedaży). Na podstawie prawidłowo prowadzonej ewidencji podatnik składa co miesięczne deklaracje. W rozumieniu art. 3 pkt 4 O.p., księgami podatkowymi są księgi rachunkowe, podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencje i rejestry, do których prowadzenia do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy. Stosownie do art. 193 § 1 O.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Za rzetelne uważa się księgi, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (art.193 § 2 O.p.). Organ podatkowy nie uznaje za dowód ksiąg, które prowadzone były nierzetelnie lub w sposób wadliwy (art. 193 § 4 O.p.). Gdy organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy obowiązany w protokole badania ksiąg określić za jaki okres i w jakiej części ksiąg tych nie uznaje za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (art. 193 § 6 O.p.). Zgodnie z art. 23 § 2 O.p., organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Stwierdzenie przez organ podatkowy naruszenia przez podatnika obowiązków ewidencyjnych jest podstawą do ustalenia przez ten organ wysokości podatku należnego, jak i naliczonego w prawidłowej wysokości. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust.1 ustawy, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art.99 ust.12 tej ustawy). Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie i wskazał, że w trakcie kontroli ustalono, że spółka zawarła z kontrahentami krajowymi (dystrybutorami) umowy o współpracy, w ramach których przyznała odbiorcom towarów rabaty, które uzależnione były od osiągnięcia konkretnego poziomu zakupów. Umowy te zawierały ustalenia warunków w zakresie zaopatrzenia punktów sprzedaży prowadzonych przez kontrahenta w wyroby styropianowe produkowane przez spółkę. W związku z tym spółka udzielała rabatów nie tylko uzależnionych od poziomu zakupów, bowiem umowy te zawierały również dodatkowe zobowiązania dla kontrahenta. Zgodnie z umowami: 1. dystrybutor zobowiązany był do ponoszenia pełnych kosztów związanych działalnością punktów sprzedaży, w tym kosztów promocji i reklamy sprzedawanych wyrobów; 2. przy zakupie powyżej: - 200 m2, spółka udzielała rabatu w wysokości [...]zł od ceny netto każdego metra sześciennego wyrobu zakupionego w następnym miesiącu, - 400 m2, spółka udzielała rabatu w wysokości [...]zł od ceny netto każdego metra sześciennego wyrobu zakupionego w następnym miesiącu, - 600 m2, spółka udzielała rabatu w wysokości [...] zł od ceny netto każdego metra sześciennego wyrobu zakupionego w następnym miesiącu; 3. za wyłączną sprzedaż wyrobów spółki, kontrahent otrzymać miał dodatkowy rabat w wysokości [...] zł, który pomniejszy cenę netto każdego metra sześciennego wyrobów kupowanych w następnym miesiącu; 4. brak terminowej płatności za którąkolwiek z dostaw mógł spowodować wstrzymanie kolejnych dostaw. Jednocześnie spółka zobowiązywała się, min. do zaopatrywania swoich kontrahentów w pierwszej kolejności w wyroby spółki oraz nieodpłatnego udostępnienia im materiałów reklamowych (katalogi, flagi, materiały informacyjne itp.). W umowach brak było zapisów dotyczących zasad wystawiania faktur VAT lub ich korekt, potwierdzających udzielenie rabatu. W odniesieniu do umów dotyczących miesięcznych rabatów, organ odwoławczy stwierdził, że spółka w momencie dokonywania sprzedaży wystawiała faktury VAT, w których udzielała na bieżąco rabatu oraz w niektórych przypadków wystawiała faktury korygujące do pierwotnych faktur sprzedaży. Organ na podstawie analizy przedstawionego przez spółkę zestawienia, określił wielkość udzielonych rabatów i upustów przez spółkę w poszczególnych miesiącach 2009 r. Organ wskazał, że spółka z częścią kontrahentów krajowych podpisała umowy o współpracy, w ramach których przyznała swoim kontrahentom (dystrybutorom) bonusy, których wielkość uzależniona była od osiągnięcia przez kontrahenta konkretnego poziomu zakupów w danym roku kalendarzowym, kwartale lub miesiącu. We wszystkich umowach dotyczących bonusów zawarty był zapis odnośnie zasad wystawiania faktur VAT wskazujący, że po spływie należności za dany okres rozliczeniowy określony w umowie, kontrahent wystawi na rzecz spółki fakturę VAT na wartość bonusu powiększoną o należny podatek od towarów i usług z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów (np. faktury VAT wystawione przez kontrahentów posiadały zapis "bonus zgodnie z umową", "bonus od obrotu za I kwartał", "bonus posprzedażowy, "bonus za 2009 r."). Wśród dokumentów źródłowych spółki znajdowały się też faktury VAT wystawione przez kontrahentów z opisem, że dotyczą usług marketingowych. Na odwrocie tych faktur w niektórych przypadkach była adnotacja "bonus zgodnie z umową". Organ stwierdził, że umowy o współpracę zawierały jednakowe uwarunkowania dotyczące przyznawania rabatów i bonusów. Różnica polegała jedynie na zastosowaniu różnych poziomów zakupów, jak i wielkości bonusu wyrażonego procentowo lub kwotowo. Ponadto umowy o udzielaniu rabatów nie zawierały zapisu odnośnie zasad wystawienia faktur, zaś umowy o udzielania bonusów miały taki zapis. Bonus był przyznawany za spełnienie przez kontrahenta określonych warunków, tj. ponoszenia kosztów promocji i reklamy wyrobów w miejscu ich sprzedaży, czy też organizacji powierzchni handlowych w sposób umożliwiający ekspozycję wyrobów. Organ stwierdził, że wskazane czynności związane były ze zwykłym prowadzeniem działalności i organizacją sprzedaży przez kontrahenta dokonującego zakupów określonych produktów, zaś spółka nie zawierała odrębnych umów dotyczących świadczenia przez kontrahentów usług promocyjno-reklamowych. Koszty ponoszone na działania marketingowe wystawiane przez kontrahentów dokumentowane były fakturami VAT na koniec okresu kończącego prowadzenie tych działań i zostały zaewidencjonowane w odpowiednich pozycjach rejestru zakupu prowadzonego przez spółkę. Zestawienie umów zawartych przez spółkę z kontrahentami związane z udzielaniem bonusu i usługami marketingowymi zawarte było w tabeli nr 1 decyzji organu I instancji na str. 16-26. Spółka wykazała podatek naliczony wynikający z wystawionych w ten sposób faktur VAT w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT 7 za poszczególne miesiące 2009 r. (str. 8-19 zaskarżonej decyzji). Odnośnie czerwca 2009 r., organ odwoławczy podał, że organ I instancji nieprawidłowo dokonał oceny umowy zawartej między spółką a firmą M i niesłusznie odmówił prawa do odliczenia podatku z faktury VAT nr [...]z [...]r. w kwocie [...]zł. Faktura ta związana była z usługą przechowywania towarów na rzecz spółki i spółka miała prawo do odliczenia w czerwcu 2009 r. podatku w nim określonego. Odnośnie września 2009 r. organ zakwestionował w rejestrze zakupów za ten miesiąc, fakturę za kondolencje w gazecie, gdyż za ten wydatek nie przysługiwało spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy. Spółka wyjaśniła, że kontrahenci nabywający wyroby spółki nie wystawiali faktur dotyczących rabatów. W przypadku udzielania kontrahentom rabatów, tj. obniżenia ceny dotyczącej konkretnej, zrealizowanej wcześniej dostawy, wystawiane były przez spółkę faktury korygujące do pierwotnie wystawionych faktur sprzedaży VAT. W przypadku udzielania kontrahentom rabatów do bieżących dostaw, rabaty te były uwzględniane w wystawianych na tę okoliczność fakturach sprzedaży VAT. Spółka przyznawała niektórym kontrahentom premie pieniężne (bonusy), będące świadczeniem nie powiązanym z konkretną dostawą i uzależnionym od spełnienia przez nabywcę określonych warunków. Jednym z warunków było osiągniecie przez nabywcę określonego w umowie poziomu zakupów w określonym czasie. Nabywcy, z którymi zawarto umowy o udzielenie bonusu zobowiązani byli także w celu intensyfikacji sprzedaży wyrobów spółki, min. do ponoszenia kosztów promocji i reklamy wyrobów w miejscu ich sprzedaży, do organizacji powierzchni handlowych w sposób umożliwiający odpowiednią ekspozycję towarów spółki, do organizacji szkoleń w zakresie stosowania wyrobów, do prowadzenia działań marketingowych. Spółka powołała się na informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia [...]r. wydaną spółce przez Izbę Skarbową oraz interpretację Ministra Finansów dotyczącą premii pieniężnych dnia [...]. nr [...], do których się stosowała. Spółka w celu sprawdzenia poprawności wystawionych faktur przez kontrahentów kontrolowała poziom obrotów z kontrahentem w określonym czasie i ustalała wielkość należnego bonusu jako wynik działania matematycznego, tj. mnożenia wielkości obrotów przez umowny poziom bonusu. Rozliczenia udzielonych przez spółkę bonusów co do zasady dokonywane były w drodze wzajemnych potrąceń (kompensat)-kwota należnego nabywcy bonusu na podstawie wystawionej przez nabywcę faktury VAT, pomniejszała zobowiązania nabywcy wynikające z zakupu wyrobów od spółki, udokumentowanych fakturami sprzedaży wystawionymi przez spółkę. Zestawienie udzielonych przez spółkę bonusów w 2009 r. stanowiło załącznik nr 1 do pisma spółki z 23.01.2012 r. Organ odwoławczy przedstawił w decyzji tabelę zawierającą wyliczenie bonusów dla poszczególnych kontrahentów spółki (str.20-25). Powyższy sposób obliczenia bonusów wskazywał, że były one uzależnione od poziomu zakupów produktów, w oparciu o zestawienie faktur sprzedaży wyrobów gotowych, które spółka obliczyła przyporządkowując odpowiedni dla danego kontrahenta wskaźnik wyrażony procentowo lub kwotowo, będąc wynikiem działania matematycznego. Organ stwierdził, że spółka miała możliwość uchwycenia momentu przekroczenia określonego w umowie poziomu zakupów i mogła wystawić faktury korygujące, dokumentujące wartości ogółem udzielonych bonusów/premii w określonym czasie, wskazanym w umowach. W wyniku porównania faktur zakupu VAT wystawionych przez kontrahentów w powiązaniu z rejestrami prowadzonymi dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz deklaracjami VAT 7, organ stwierdził, że w 2009 r. spółka dokonywała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych z wystawionych faktur VAT, dokumentujących przyznane bonusy. Organ odwoławczy przedstawił w tabeli w decyzji zestawienie kwot netto i odliczonego przez spółkę podatku naliczonego w 2009 r., wynikającego z wystawionych przez kontrahentów faktur VAT z tytułu przyznawanych bonusów w ujęciu miesięcznym (str. 26). Zdaniem organu, spółka na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie miała prawa do odliczeniu podatku naliczonego z ww. faktur VAT za poszczególne miesiące 2009r. Zgodnie z ww. przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udekumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku. Organ wskazał również na art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy oraz § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Organ uznał, że w przypadku gdy wypłacony bonus związany jest z konkretną dostawą, winien być traktowany jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia kwoty należnej z tytułu sprzedaży, czyli obrotu. Spółka ustalała wysokość obrotów uprawniających kontrahenta do otrzymania bonusu na podstawie obrotów zrealizowanych przez odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym, możliwe było zatem przypisanie powyższego rabatu do konkretnych dostaw. Suma tych dostaw stanowiła podstawę określenia obrotu dokonanego przez kontrahenta. Organ stwierdził, że udzielanie przez spółkę rabatów (bonusów) swoim kontrahentom po dokonaniu sprzedaży i po wystawieniu przez nich faktur sprzedaży, co wymagało wystawienia faktur korygujących. Kontrahenci spółki, jak ustalono, wystawiali na rzecz spółki faktury dokumentujące wystawienie bonusów, choć nie świadczyli na rzecz spółki odpłatnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Powyższa czynność nie podlegała u kontrahenta opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. Wymienione faktury nie stanowią więc zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku w nich wykazanego. Organ odwoławczy podał, że stanowisko spółki, że nie uszczupliła podatku było błędne, gdyż podstawowym obowiązkiem podatnika jest prawidłowe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego od wykonywanych czynności i wykazanie podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym obowiązek ten powstał. Natomiast prawo podatnika, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zasadniczo powstaje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (art. 86 ust. 10 pkt 1) lub, jeżeli tego nie dokona w tym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11). Podatnik ma 3 miesiące na odliczenie podatku naliczonego z otrzymanej faktury. Organ odwoławczy podał, że spółka dokonywała odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania lub w miesiącu następnym z faktur VAT, wystawionych przez kontrahentów, dokumentujących bonus, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie wystawiała natomiast faktur korygujących z tytułu udzielonych kontrahentów rabatów. Zgodnie z § 13 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. W przypadku wystawienia przez podatnika faktury korygującej jest on zobowiązany rozliczyć podatek należny z tego tytułu w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę zgodnie z art. 29 ust.4a ustawy o podatku od towarów i usług. Korektę podatku należnego spowodowaną zdarzeniem zaistniałym po powstaniu obowiązku podatkowego należy wykazać w deklaracji za okres, w którym zaistniało zdarzenie skutkujące zmianą wysokości podatku należnego. Kontrahent otrzymujący bonusy związane wyłącznie z osiągnięciem określonego pułapu obrotów nie świadczył, zdaniem organu, odpłatnych usług na rzecz spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlegała u kontrahenta opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. Bonus otrzymywany przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości, czy też wartości nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Zgodnie art. 88 ust.3a pkt 2 ustawy, transakcje udokumentowane spornymi fakturami, nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich wykazanego. Na podstawie art. 86 ust.1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno pozytywnych tj. zakupu towarów i usług wykorzystywanych do wykonania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy. Organ odwoławczy podał, że skoro rabat zwany przez spółkę bonusem stanowił kwotę pieniędzy ustaloną umownie jako iloczyn wartości zakupów w danym okresie i procenta przypisanego do danego przedziału w jakim mieści się obrót danego kontrahenta, to nie można racjonalnie twierdzić, iż procent ten nie jest związany z określoną dostawą towaru. Procent z danej liczby jest konkretną i policzalną kwotą, bez względu na fakt, czy jest obliczany od sumy poszczególnych kwot wynikających ze zrealizowanego obrotu, czy od kwoty pojedynczej faktury dokumentującej dostawę towaru. Istotą spornego bonusu jest obniżenie ceny objętych nią towarów, a w konsekwencji obniżenie podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy stwierdził, że spółka potraktowała wybiórczo otrzymaną interpretację indywidualną o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z [...]r., jak i interpretację Ministra Finansów z [...]r. i błędnie uznając, że premie pieniężne nie są powiązane z konkretnymi transakcjami. Zdaniem organu, spółka miała możliwość przyporządkowania w 2009 r. wystawionych przez kontrahentów faktur VAT dokumentujących otrzymanie bonusu, jednostkowych faktur sprzedaży towarów z wyszczególnieniem ilości sprzedanego towaru w określonych okresach czasu wraz ze sposobem jego wyliczenia. Organ odwoławczy przytoczył treść art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i odniósł się do pojęcia "rabatu", "skonta", "opustu", "bonifikaty" według definicji zawartej w słowniku języka polskiego. Organ wskazał, że rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia, bowiem dane dotyczące rabatu znajdują swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej zgodnie z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. Organ podał, że spółka otrzymała też w dniu [...]r. interpretację indywidualną, z której wynikało, że skoro wypłata premii zostanie uzależniona od zrealizowania określonego poziomu zakupów w danym okresie to można ją powiązać z konkretnymi dostawami, a zatem jest to udzielenie przez spółkę rabatu kontrahentom zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy. Organ odwoławczy podał, że w toku postępowania nie doszło do naruszenia art. 120, art. 121 i art. 191 O.p. Organ odwoławczy wskazał również, że w dniu 25.06.2012 r. NSA wydał uchwałę o sygn. akt I FPS 2/12, która potwierdza prawidłowość podjętego przez organ rozstrzygnięcia w sprawie. Spółka złożyła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jej uchylenie w części w jakiej odmówiono jej prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z faktur wystawionych przez kontrahentów dokumentujących udzielane przez podatnika bonusy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu zakupów w czasie określonym w umowie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zdaniem spółki, postępowała ona prawidłowo i zastosowała się do informacji o zakresie zastosowania prawa podatkowego z [...]r. Powyższe było też zgodne z ogólną interpretacją Ministra Finansów w sprawie stosowania art. 8 i art. 29 ustawy. Według spółki, uchwała NSA w sprawie o sygn. akt I FPS 2/12 wskazuje, że otrzymana przez spółkę interpretacja indywidualna, jak i interpretacja ogólna były błędne, jednak spółka zastosowała się do nich w dobrej wierze i w związku z tym służyła jej ochrona wynikająca z tych interpretacji. Spółka powołała się w tym względzie na wyrok WSA w Warszawie z 10.01.2011r., sygn. akt III SA/Wa 1180/10. Spółka podała, że w umowach o przyznania bonusów znajdowały się zapisy określające obowiązki odbiorców mające na celu osiąganie pożądanego maksymalnego poziomu obrotów. Do obowiązków kontrahentów należało zapewnie odpowiedniej powierzchni handlowej i zorganizowania sprzedaży wyrobów producenta w czasie trwania umowy, ponoszenie pełnych kosztów związanych z działalnością punktów sprzedaży, w tym kosztów promocji i reklamy wyrobów spółki, uzgadniania w formie pisemnej z producentem reklamy jego wyrobów poza miejscem sprzedaży, odbioru jakościowego i ilościowego w dniu otrzymania wyrobów i w razie niezgodności przesłania reklamacji do producenta. Powyższe zostało pominięte przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Spółka w pismach z 17.01.2013 r. i 8.05.2012 r. uzupełniła skargę i podtrzymała swoje stanowisko co do zasadności odliczenia podatku od towarów i usług od przedmiotowych faktur. Po zamknięciu rozprawy, organ złożył pismo w dniu 29 maja 2013 r., w odpowiedzi na pismo skarżącej z 8 maja 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Istotą sporu jest czy faktury VAT, dokumentujące udzielane przez podatnika bonusy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu zakupów w czasie określonym w umowie, wystawione przez kontrahentów spółki, uzasadniają na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo spółki do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z tych faktur. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. W myśl art. 8 ust.1 ustawy, przez świadczenie usług rozumienie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów z art. 7 ustawy i jest nim każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Jak wynika z materiału dowodowego, spółka przyznawała niektórym kontrahentom premie pieniężne (bonusy), będące świadczeniem powiązanym z konkretną dostawą i uzależnionym od spełnienia przez nabywcę określonych warunków. Jednym z warunków było osiągniecie przez nabywcę określonego w umowie poziomu zakupów w określonym czasie. Nabywcy, z którymi zawarto umowy o udzielenie bonusu zobowiązani byli także w celu intensyfikacji sprzedaży wyrobów spółki, min. do ponoszenia kosztów promocji i reklamy wyrobów w miejscu ich sprzedaży, do organizacji powierzchni handlowych w sposób umożliwiający odpowiednią ekspozycję towarów spółki, do organizacji szkoleń w zakresie stosowania wyrobów, do prowadzenia działań marketingowych. We wszystkich umowach dotyczących bonusów zawarty był zapis odnośnie zasad wystawiania faktur VAT wskazujący, że po spływie należności za dany okres rozliczeniowy określony w umowie, kontrahent wystawi na rzecz spółki fakturę VAT na wartość bonusu powiększoną o należny podatek od towarów i usług z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów. Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, że zapisy umów, zobowiązujące kontrahentów min. do ponoszenia kosztów promocji i reklamy wyrobów w miejscu ich sprzedaży, do organizacji powierzchni handlowych w sposób umożliwiający odpowiednią ekspozycję towarów spółki związane były ze zwykłym prowadzeniem działalności i organizacją sprzedaży przez kontrahentów spółki. Wobec tego kontrahenci nie świadczyli w tym zakresie na rzecz spółki odpłatnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy stwierdzić, że premie pieniężne (bonus) wypłacane były przez spółkę kontrahentom za osiąganie określonego poziomu zakupów w zawartych umowach. Sposób obliczenia bonusów wskazywał, że były one uzależnione od poziomu zakupów produktów, w oparciu o zestawienie faktur sprzedaży wyrobów gotowych, które spółka obliczyła przyporządkowując odpowiedni dla danego kontrahenta wskaźnik wyrażony procentowo lub kwotowo, będąc wynikiem działania matematycznego (mnożenia wielkości obrotów przez umowny poziom bonusu). Rozliczenia udzielonych przez spółkę bonusów co do zasady dokonywane były w drodze wzajemnych potrąceń (kompensat)-kwota należnego nabywcy bonusu na podstawie wystawionej przez nabywcę faktury VAT, pomniejszała zobowiązania nabywcy wynikające z zakupu wyrobów od spółki, udokumentowanych fakturami sprzedaży wystawionymi przez spółkę. Tym samym, skoro spółka ustalała wysokość obrotów uprawniających kontrahenta do otrzymania bonusu na podstawie obrotów zrealizowanych przez odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym, możliwe było przypisanie określonego rabatu do konkretnych dostaw. Istotą spornego bonusu było obniżenie ceny objętych nią towarów, a w konsekwencji obniżenie podstawy opodatkowania. Udzielanie przez spółkę rabatów (bonusów) swoim kontrahentom po dokonaniu sprzedaży i po wystawieniu przez nich faktur sprzedaży, wymagało wystawienia faktur korygujących. Kontrahenci spółki wystawiali na rzecz spółki faktury dokumentujące bonusy, choć nie świadczyli na rzecz spółki odpłatnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, zaś spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur VAT, dokumentujących przyznane bonusy, mimo że na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur VAT za poszczególne miesiące 2009 r. Zgodnie z ww. przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku. W świetle art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy oraz § 13 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), w przypadku gdy wypłacony bonus związany jest z konkretną dostawą, winien być traktowany jako rabat, gdyż ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia kwoty należnej z tytułu sprzedaży (obrotu), zaś podatnik, udzielający rabatu zobowiązany jest wystawić fakturę korygującą. W przypadku wystawienia przez podatnika faktury korygującej jest on zobowiązany rozliczyć podatek należny z tego tytułu w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę zgodnie z art. 29 ust.4a ustawy. Korektę podatku należnego spowodowaną zdarzeniem zaistniałym po powstaniu obowiązku podatkowego należy wykazać w deklaracji za okres, w którym zaistniało zdarzenie skutkujące zmianą wysokości podatku należnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dotyczącym art. 29 ust. 4 ustawy zostało przyjęte, że premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone dostawy lub usługi, pozostając z nimi w bezpośrednim związku przyczynowym, nie zaś samoistną usługą polegającą na osiąganiu obrotów. Niedopuszczalne byłoby bowiem podwójne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako dostawy towarów powtórnie zaś jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy (por. wyroki NSA z 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, z 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08, dostępne na www.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o rabaty, ewentualnie, co wskazano w przepisie, bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta. Wymienione pojęcia dotyczą przedmiotu obrotu, a więc towaru. Według Uniwersalnego Słownika języka polskiego, pod redakcją prof. S. Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2008) pojęcie "bonifikata"- to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesiona stratę albo w celach reklamowych; opust, rabat. Pojęcie "opustu" to- zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę, zwykle przy zakupach hurtowych; rabat, bonifikata. Pojęcie "rabatu" to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; opust, bonifikata. Pojęcie "reklamacja"- to zwrócenie się do dostawcy, producenta, wykonawcy usługi w sprawie ujawnionych wad towaru, niedokładności w dostawie, w rachunku, w wykonaniu usługi itp. z żądaniem naprawienia szkód". Pojęcie "skonto"- to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową lub ratalną, udzieloną nabywcy płacącego gotówką przed ustalonym terminem. Pojecie "premia"- to min. nagroda za coś dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, czeto mające zachęcić do czegoś osobę nagradzaną. Pojęcie "bonus"- to premia, gratyfikacja, dodatkowa dywidenda. Jak wskazano powyżej, art. 29 ust.4 ustawy stanowi o pomniejszeniu ceny towaru, z przyczyn wskazanych przez umowę dostawcy z odbiorcą, ale dotyczącej cech towaru, gdyż odnosi się do pojęć bonifikaty, rabatu, skonta, zwrotu towarów. Przepis ten nie używa pojęcia "premia" lub "bonus", gdyż jak wynika z przytoczonych haseł słownikowych, premia i bonus to rodzaj nagrody dla określonej osoby, a więc podmiotu. Pojęcie premii lub bonusu nie dotyczy obniżenia lub podwyższenia ceny towaru z przyczyn cech określonego przedmiotu. Jak wynika z materiału dowodowego, otrzymywane przez kontrahentów spółki premie pieniężne nie były w żaden sposób związane z uzyskaniem przez stronę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywania przez kontrahentów zakupów o określonym poziomie w ciągu ustalonych okresów rozliczeniowych, czy też braku zaległości płatniczych. Premie pieniężne (bonusy) wypłacone kontrahentom przez spółkę należało uznać za przyznanie rabatu. Wskazać należy również, że Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 25.06.2012 r. podjął uchwałę o sygn. akt I FPS 2/12, w której uznał, że wypłata kontrahentowi bonusu czy premii z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowego regulowania należności stanowi rabat obniżający podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Brzmienie tego artykułu w jego zasadniczej części, poddanego analizie przez NSA nie różniło się od brzmienia tego przepisu, który był podstawą orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie. Powyższa uchwała jest wiążąca na podstawie art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., Nr 270 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", dla składów wojewódzkich sądów administracyjnych. Spółka w toku postępowania powoływała się na funkcję ochronną otrzymanej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego od Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...], jak i interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia [...] r. Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiła następujący stan faktyczny, z którego wynikało, że w celu motywowania swoich odbiorców do dalszej współpracy handlowej proponuje im premie pieniężne za zrealizowanie określonego poziomu zakupów. Zasady przyznawania premii pieniężnych były następujące: -wysokość premii pieniężnej ustala jest po upływie określonego okresu współpracy handlowej; -premia pieniężna uzależniona jest od wielkości zakupów dokonanych w okresie umownym-przyznawana jest po osiągnięciu określonego poziomu zakupów; -wartość premii ustalana jest jako iloczyn ilości zakupów ponad określony poziom i jednostkowej kwoty premii; -wypłata premii pieniężnej jest uzależniona od terminowego regulowania należności za zrealizowane dostawy; -przyznana premia odnosi się do całokształtu transakcji z określonym kontrahentem. Zdaniem podatnika, przyznanie premii pieniężnej nie zmniejsza podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z przyznaną premia nie ulega zmniejszeniu kwota należna z tytułu sprzedaży. Podatnik podał, że czynność wypłaty premii nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Natomiast otrzymanie premii pieniężnej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Otrzymanie premii pieniężnej jest zapłatą za wykonane świadczenie podlegające na określonym zachowaniu się i zakupie określonej ilości towaru. Zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz innej osoby, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy. Organ uznał stanowisko spółki z prawidłowe. Z uwagi, że interpretacja została wydana w 2004 r. należało prześledzić zmiany przepisów dotyczących wydawania interpretacji przez organ podatkowy. Art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zwanej dalej "O.p.", w 2004 r. miał brzmienie: " § 1. Stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. § 2. Zapytanie, o którym mowa w § 1, składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celnego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa. Składając zapytanie, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. § 3. Informacja, o której mowa w § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. § 4. Przepis art. 14 § 3 stosuje się odpowiednio. § 5. Organy podatkowe, o których mowa w § 1, pisemne informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach zamieszczają na stronie internetowej właściwej odpowiednio izby skarbowej lub izby celnej bez podania danych identyfikujących podatnika." Art. 14 § 3 O.p. stanowił wówczas, że zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, nie może im szkodzić, jednakże nie zwalnia ich z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji. Zastosowanie się podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji. Ustawa z 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808), która nadała w art. 27 pkt 2 -nowe brzmienie, min. art. 14 § 3 O.p. nie zawierała przepisów przejściowych. Art. 90 pkt 1 ustawy zmieniającej określił jedynie, że art. 27 pkt 2 wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. Art. 14 § 3 O.p. na dzień 1 stycznia 2007 r. brzmiał : "Zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta, a także następcę prawnego lub osobę trzecią odpowiedzialną za zaległości podatkowe do interpretacji, o której mowa w § 1 pkt 2, nie może im szkodzić. W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi albo następcy prawnemu lub osobie trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do dnia jej uchylenia albo zmiany, a także: 1) nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; 2) nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się; 3) nie stosuje się innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych." Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz.1590) nadała w art. 1 pkt 4-7, nowe brzmienie art. 14 i wprowadziła rozdział 1a-Interpretacje przepisów prawa podatkowego zawierający art. 14a-14p. Art. 7 ustawy zmieniającej określał, że ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., za wyjątkiem, m.in. art. 1 pkt 4-7,które wchodzą w Zycie z dniem 1 lipca 2007 r. Przepisy przejściowe w zakresie wydawania pisemnych interpretacji prawa podatkowego regulował art. 4 ust.3, który określał, że skutki prawne związane z wydaniem, na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach ocenia się wedle przepisów ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zdaniem Sądu, z uwagi na fakt wydania interpretacji podatkowej w 2004 r., w której organ podatkowy uznał stanowisko strony za prawidłowe należy stosować na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, art. 14 w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania przedmiotowej interpretacji. Organ podatkowy jest zobowiązany wydać w zgodzie z przepisami decyzję określającą zobowiązanie podatkowe podatnikowi w prawidłowej wysokości. Zastosowanie się przez podatnika do urzędowej interpretacji nie może mu szkodzić, co wynikało z art. 14 § 3 w brzmieniu, obowiązującym w 2004 r. Jednakże przepis ten wyraźnie wyłącza zasadę nieszkodzenia w odniesieniu do obowiązku zapłaty podatku. Zatem podatnik, który działając w zaufaniu do urzędowej interpretacji nie uiścił podatku, może być zobowiązany do zapłacenia go. Sytuacja taka miała miejsce w niniejszej sprawie. Regulacja, gwarantująca nieszkodzenie podatnikowi, przyznaje generalnie pierwszeństwo zasadzie zaufania do organu podatkowego, jednakże w kwestii kluczowej, jaką jest powstanie zobowiązania podatkowego, prymat ma zasada legalizmu, a to z uwagi na interesy fiskalne państwa. Jednakże w takiej sytuacji, podatnik jest chroniony przez ciążący na organie podatkowym zakaz prowadzenia względem niego postępowania skarbowego i wykroczenia skarbowego (postępowania wszczęte w tym sprawach się umarza) oraz zakaz naliczania przez organ podatkowy odsetek za zwłokę. Podatnik może również wystąpić o umorzenie zaległości podatkowej spowodowanej przez zastosowanie się przez niego do wydanej interpretacji. Odnośnie interpretacji Ministra Finansów z dnia [...]r., wydanej na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 37, poz.926 ze zm.) w sprawie stosowania przepisów art. 8 i art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Urz. MF Nr 2, poz. 22), na którą spółka również się powołała, stwierdzić należy, że w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa organ wskazał, iż podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy tez odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym okresie. Organ podał, że w przypadku gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą to powinna być traktowana jako rabat z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i wówczas zastosowanie ma § 19 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U, Nr 97, poz.971). W przypadku gdy wypłacane premie pieniężne nie są powiązane z żadną konkretną dostawą, wówczas należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taka premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Organ wskazał, że z uwagi na różnorodny charakter wykonywanych czynności lub zachowań, w wyniku których są wypłacane premie pieniężne, przy zastosowaniu wskazanych wyżej przepisów należy mieć zawsze na uwadze określony stan faktyczny występujący u podatnika. Sąd stwierdził, że wydana spółce przez Dyrektora Izby Skarbowej indywidualna interpretacja z [...]r. jest zbieżna z interpretacją ogólną Ministra Finansów. Zmiany art. 14 O.p. i funkcja ochronna urzędowej interpretacji zostały przez Sąd omówione powyżej. Z tych względów, Sąd nie podzielił stanowiska organu odwoławczego, wyrażonego w zaskarżonej, co do zastosowania się przez podatnika, wybiórczo do wydanej interpretacji podatkowej z [...]r. i interpretacji ogólnej Ministra Finansów z [...] Odnośnie powołanego w skardze wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 stycznia 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1180/10, należy wskazać, że zaprezentowane tam stanowisko sądu związane było z konkretnym stanem faktycznym. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie był nim związany. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 Ppsa, skargę oddalił.