I SA/Po 31/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2011 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o. o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę W dniu 24 czerwca 2010 r. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana: Spółką) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów z tytułu: otrzymanego wynagrodzenia za świadczenie usług zarządu sądowego oraz wpłat dokonywanych przez najemców lokali znajdujących się w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym. We wniosku Spółka wskazała, iż jest podmiotem zajmującym się świadczeniem usług m.in. w zakresie profesjonalnego (licencjonowanego) zarządzania i administrowania nieruchomościami. W większości przypadków zarządzanie i administrowanie nieruchomościami prowadzone jest na podstawie zlecenia (umowy o świadczenie usług) zawartej z jej właścicielami, współwłaścicielami lub wspólnotami mieszkaniowymi. W przypadku zarządowego sądowego: 1. Spółka otrzymuje (lub pobiera) wynagrodzenie z tytułu prowadzenia (świadczenia usług) zarządowego sądowego w wysokości i na zasadach ustalonych przez właściwy Sąd, opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, 2. Spółka w ramach prowadzonego zarządu sądowego i wykonywanych usług zarządzania nieruchomością, prowadzi rozrachunki właścicieli nieruchomości z najemcami lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości w ten sposób, że na wydzielony subrachunek bankowy przyjmuje na ich rzecz wpłaty najemców i ponosi za ich rzecz bieżące koszty utrzymania nieruchomości; wpłaty z tego tytułu nie stanowią podstawy opodatkowania w Spółce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych We wniosku Spółka postawiła dwa pytania: 1. czy wynagrodzenie Spółki z tytułu prowadzenia (świadczenia usług) zarządu sądowego jest przychodem Spółki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. czy wpłaty najemców z tytułu najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym, są przychodem Spółki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych? Zdaniem Spółki wynagrodzenie Spółki z tytułu prowadzenia (świadczenia usług) zarządu sądowego nieruchomości w wysokości i na zasadach ustalonych przez właściwy Sąd jest przychodem Spółki, który należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT). Natomiast wpłaty najemców z tytułu najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części nieruchomości ani należne, ani też dokonywane na rachunek Spółki, jako sądowego zarządcy nieruchomości, nie są przychodem Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Spółki jest prawidłowe w przypadku pytania pierwszego ale nieprawidłowe jeśli chodzi o drugie pytanie. W uzasadnieniu Organ podniósł, że art. 935 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego stanowi, że Zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany. Stosownie to treści art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonania obowiązków. W myśl art. 939 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, Zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów. Wysokość wynagrodzenia sąd określi odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości. Treść art. 941 Kodeksu postępowania cywilnego wskazuje, iż nadwyżkę dochodów po pokryciu wydatków wymienionych w art. 940, za czas do dnia przejścia własności nieruchomości na nabywcę, zarządca składa na rachunek depozytowy sądu. Nadwyżkę dołącza się do ceny, która będzie uzyskana za nieruchomości. Jeżeli egzekucja ulega umorzeniu, nadwyżkę tę otrzymuje dłużnik. Ponadto możliwość ustawienia sądowego zarządu reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdzie w art. 203 wskazano, iż każdy ze współwłaścicieli może wystąpić do sądu o wyznaczenie zarządcy, jeżeli nie można uzyskać zgody większości współwłaścicieli w istotnych sprawach dotyczących zwykłego zarządu albo jeżeli większość współwłaścicieli narusza zasady prawidłowego zarządu lub krzywdzi mniejszość. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazała również, iż otrzymuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług zarządu sądowego w wysokości i na zasadach ustalonych przez właściwy Sąd. Wobec tego przysporzenie to - jako związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą - stanowi przychód należny. Reasumując, wynagrodzenie Spółki z tytułu świadczenia usług zarządu sądowego nieruchomości w wysokości i na zasadach ustalonych przez właściwy Sąd jest przychodem Spółki, który należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych. Odnośnie natomiast sytuacji, gdy Spółka w ramach prowadzonego zarządu sądowego i wykonywanych usług zarządzania nieruchomością prowadzi rozrachunki właścicieli nieruchomości z najemcami lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości w ten sposób, że na wydzielony subrachunek bankowy przyjmuje wpłaty najemców i ponosi bieżące koszty utrzymania nieruchomości, wskazać należy, iż - na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego - obowiązkiem zarządcy jest wykonywać czynności niezbędne dla właściwego gospodarowania zarządzaną nieruchomością. Ponadto ma on prawo pobierać pożytki nie w imieniu dłużnika, ale zamiast jego, prowadzić sprawy dotyczące zarządu nieruchomością i w ewentualnych sporach odnoszących się do sprawowanego zarządu jest stroną. Zarządca odpowiada również za wyrządzone szkody. Wobec tego należy stwierdzić, iż otrzymywane przez Spółkę wpłaty dokonywane przez najemców zarządzanej nieruchomości stanowią Jej trwałe przysporzenie, bowiem to Spółce przysługuje uprawnienie do otrzymania przedmiotowych wpłat. Przedmiotowe opłaty nie są przekazywane właścicielowi nieruchomości. Spółka ma jedynie obowiązek przekazania Sądowi nadwyżki środków finansowych, którą ten zalicza na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, bądź zwraca właścicielowi. Innymi słowy, Spółka jako sądowy zarządca nieruchomości wykonuje swe czynności samodzielnie, odpłatnie oraz na własny rachunek, dlatego też obowiązek podatkowy rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wynajmu lokali lub części nieruchomości występuje po stronie Spółki. Ponadto należy zauważyć, iż w interpretacji wydanej dla Spółki w zakresie podatku od towarów i usług wskazano, iż to Spółka jako zarządca sądowy jest podatnikiem VAT na mocy art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 3 ustawy, zarówno z tytułu otrzymywanego wynagrodzenia z tytułu prowadzenia zarządu sądowego, jak również z tytułu wpłat najemców wynikających z umów najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym. Reasumując, wpłaty najemców z tytułu najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym, stanowią przychody Spółki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej w części dotyczącej pytania drugiego poprzez stwierdzenie, że spółka nie jest podatnikiem podatku CIT w zakresie powstania przychodów z tytułu wpłat dokonywanych przez najemców lokali znajdujących się w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym. Spółka wniosła skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając jej: 1. naruszenie przepisów postępowania w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie przepisów art. 2, art.7, art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polski poprzez wydanie interpretacji godzącej w zasadę praworządności oraz równości wobec prawa; 2. naruszenie przepisów postępowania w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie przepisów art. 14 a -14 p, w zw. z art. 120, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez działania niezgodne z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na wydaniu interpretacji, w której Minister Finansów nie przedstawił motywów podjętego rozstrzygnięcia w sposób spójny i logiczny; 3. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej ustawy o p.d.o.p.) poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłowe uznanie, iż wpłaty najemców z tytułu najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, której spółka jest zarządcą sądowym, stanowią przychody spółki w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o p. od osób prawnych. W związku z powyższym Spółka domaga się uchylenia w całości zaskarżonej interpretacji. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r., nr 153, poz.1270 ze zm. dalej: p.p.s.a) stanowi. że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawie skarg na decyzje administracyjne. W przedmiotowej sprawie zaskarżono interpretację indywidualną w której stwierdzono, że stanowisko Spółki jest prawidłowe w części dotyczącej pytania pierwszego, natomiast nieprawidłowe w części pytania drugiego. Odnośnie pytania pierwszego stanowisko Spółki jak i Organu jest zbieżne. Sąd również je podziela. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Zatem, każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT). Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności: 1. z tytułu których przychody zostały wymienione wart. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307); 2. z tytułu których przychody zostały wymienione wart. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Powyższy przepis zakreśla krąg podatników podatku od towarów i usług. Okolicznością, która przesądza o wejściu w ten krąg jest samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. O statusie podatnika podatku od towarów i usług przesądza występowanie po stronie danego podmiotu trzech przesłanek. Są nimi: - samodzielność prowadzonej działalności; - odpowiedzialność za jej efekty; - odpłatność. Wszystkie te cechy dostrzec można w czynnościach wykonywanych przez sądowego zarządcę nieruchomości. Z wniosku wynika, że Spółka jest podmiotem zajmującym się świadczeniem usług m. in. w zakresie profesjonalnego (licencjonowanego) zarządzania i administrowania nieruchomościami. W większości przypadków zarządzanie i administrowanie nieruchomościami jest prowadzone na podstawie zlecania (umowy o świadczenie usług) zawartej z jej właścicielami, współwłaścicielami i/lub wspólnotami mieszkaniowymi. W jednostkowych przypadkach, zarządzanie i administrowanie nieruchomością jest prowadzone na podstawie postanowienia sądu o wyznaczeniu Spółki jako sądowego zarządcy nieruchomości. W przypadku zarządu sądowego Spółka otrzymuje (lub pobiera) wynagrodzenie z tytułu prowadzenia (świadczenia usług) zarządu sądowego w wysokości i na zasadach ustalonych przez właściwy sąd. Wynagrodzenie Spółki z tytułu prowadzenia (świadczenia usług) zarządu sądowego jest opodatkowywane podatkiem od towarów i usług (VAT); Stanowisko takie znalazło odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. I FSK 327/07 z dnia 05 marca 2008 r. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest uznanie, czy z tytułu wpłat najemców wynikających z umów najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, której Spółka jest zarządcą sądowym, Spółka jest podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Spółka w ramach prowadzonego zarządu sądowego wykonywanych usług zarządzania nieruchomością prowadzi rozrachunki właścicieli nieruchomości z najemcami lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części budynku położonych w nieruchomości, w ten sposób że na wydzielony subrachunek bankowy przyjmuje na ich rzecz wpłaty najemców i ponosi na ich rzecz bieżące koszty utrzymania nieruchomości. Wpłaty najemców z tytułu najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych lub części nieruchomości nad którą Spółka sprawuje zarząd sądowy zdaniem Sądu stanowią podstawę opodatkowania w Spółce w zakresie podatku od towarów i usług (VAT). W ocenie Sądu stanowisko Organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowe. Spółka jest zarządcą sądowym nieruchomości, stosownie do regulacji zawartej w art. 203 k.c. oraz art. 931 do art. 941 k.p.c. Zarządca nieruchomości wykonuje te czynności we własnym imieniu, ale na rzecz współwłaścicieli. Nabyte prawa i obowiązki zarządca jest obowiązany przenieść na współwłaścicieli. Reasumując należy stwierdzić, że zarządca nieruchomości faktycznie włada nieruchomością, używa jej do celów zarobkowych, pobiera z niej należne pożytki i ponosi odpowiedzialność za skutki nieprawidłowego zarządu wobec współwłaścicieli jak i osób trzecich. Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu, co tym samym oznacza wyłączenie współwłaścicieli od możliwości dokonywania takich czynności. Zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu, w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter ocenny. Zarządca jest zatem obowiązany do wykonywania czynności potrzebnych do prawidłowej gospodarki i do pobierania wszelkich pożytków z nieruchomości, spieniężenia ich w granicach zwykłego zarządu oraz do prowadzenia spraw, które przy wykonywaniu zarządu okażą się potrzebne. Zarządca nie jest przedstawicielem współwłaścicieli, lecz działa w imieniu własnym na podstawie umocowania sądowego. Względem właściciela czy współwłaścicieli jest odpowiedzialny za należyte wypełnianie swoich obowiązków. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 k.c., oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku VAT traktowana jako świadczenie usługi. Tym samym, czynności wynajmowania lokali wykonywane przez Spółkę polegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji to Spółkę należy uznać za podatnika podatku VAT i usług z tytułu wynajmu lokali lub części nieruchomości, a nie współwłaścicieli nieruchomości. Z opisu sprawy wynika, iż świadczone przez Spółkę usługi zarządzania nieruchomościami sklasyfikowane są wg PKWiU pod symbolami: 70.32.11 jako usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi oraz 70.32.12 jako usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi. Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast w załączniku nr 4 do ustawy wymieniono usługi, które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy. W poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy, wymieniono usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe. Ponadto, na podstawie § 12 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 70.32.11). Odnośnie natomiast usług wynajmu lokali użytkowych oraz usług zarządu nieruchomościami niemieszkalnymi należy zauważyć, że usługi te będą podlegały opodatkowaniu stawką podstawową czyli 22%, gdyż usługi te nie zostały wymienione ani w ustawie, ani też w przepisach wykonawczych do ustawy jako te, które korzystają z preferencyjnej stawki podatkowej lub ze zwolnienia od podatku VAT. Sąd całkowicie podziela argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Ustosunkowując się do zarzutów skargi Sąd stwierdza, iż są one bezzasadne. Zaskarżona interpretacja nie narusza zasady praworządności oraz zasady równości wobec prawa. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Art. 7 Konstytucji RP stanowi, iż organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. W myśl art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Zarzut naruszenia powołanych wyżej przepisów jest bezzasadny w związku z tym, że interpretacja indywidualna została wydana przez organ podatkowy, który działa na podstawie i w granicach prawa oraz z uwzględnieniem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast Organ nie jest uprawniony do oceny czy ustawa krajowa jaką jest ustawa o podatku od towarów i usług stoi w sprzeczności z umowami międzynarodowymi lub innymi ustawami, do oceny powyższego uprawniony jest tylko i wyłącznie sąd. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut Skarżącego, iż przedmiotowa interpretacja narusza przepisy art. 14a – 14p, art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez działania niezgodne z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z powyższych przepisów wynika, że organ wydający interpretację jest zobowiązany analizować orzecznictwo sądów administracyjnych w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji, szczególnie gdy na takie orzecznictwo powołuje się Skarżący, jednakże nie oznacza to jednak, że jest zobligowany do jego uwzględnienia w wydawanych interpretacjach, w szczególności gdy jest ono niejednolite. Organ dokonał oceny stanowiska Spółki i uzasadnił jej poprzez wyjaśnienie podstawy prawnej, powołując przepisy prawa mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie. W ocenie Sądu nie doszło też do naruszenia cytowanych przez Spółkę przepisów ustawy O.p. Dokonana w interpretacji językowa wykładnia przepisów w sposób bezsporny wykluczyła niejasności zapisów ustawowych, a zebrane informacje o stanie faktycznym sprawy, wykluczyły wątpliwości dotyczące stanu faktycznego. Zaskarżona interpretacja zawiera wskazanie stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Sąd podziela także stanowisko organu, iż nie akceptując zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji. Wskazane przez Spółkę interpretacje przepisów prawa podatkowego zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Także wyroki sądów administracyjnych są wydawane w konkretnych sprawach w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisu prawa i stan faktyczny przedstawiony przez podatnika. Jest to zgodne z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w którym ustawodawca postanowił, iż wyroki sądów wydawane są w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Zasada ta znajduje również potwierdzenie w treści art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Powyższe przepisy wskazują zatem bezpośrednio, iż cytowana "ocena prawna" oraz "wskazanie co do dalszego postępowania" wiążące sąd oraz organ, zawarte są w uzasadnieniu orzeczenia. W takim właśnie zakresie uzasadnienie orzeczenia ma moc wiążącą. Ocena prawna o charakterze wiążącym ponadto dotyczy ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego traci moc w przypadku zmiany stanu prawnego bądź istotnych okoliczności faktycznych (Dauter Bogusław, Gruszczyński Bogusław, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Zakamycze 2006, wyd. II. Komentarz do art. 153). Stąd nie stanowi naruszenia prawa sam fakt dokonania odmiennej wykładni niż przyjęta przez inny organ czy sąd, choćby nawet w prawomocnym wyroku, lecz dokonanie wykładni błędnej. Organ nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez stronę i polemiki z zapadłymi w nich rozstrzygnięciami. Niewątpliwie powołanie orzecznictwa ma na celu wykazanie słuszności prezentowanego poglądu, lecz nieodniesienie się przez organ do orzecznictwa wskazanego w piśmie Skarżącej samo w sobie nie stanowi naruszenia prawa (por, wyrok WSA z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt l SA/Łd 280/10). Powołana przez spółkę interpelacja nie jest aktem prawnym. Istotnym jest, iż od daty jej wydania orzecznictwo sądów administracyjnych przyjęło odmienne stanowisko od Skarżącej, które zaprezentowane zostało w wyroku NSA z dnia 5 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 327/07 i które potwierdza stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. uk