I SA/Ke 385/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.),, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lipca 2013 r. sprawy ze skargi P. W. i K. Sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. W. i K. Sp. z o.o. w S kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Ke 385/13 Uzasadnienie 1. Akt organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] roku nr [...]Minister Finansów stwierdził, że stanowisko P. W. i K.sp.z o.o. w S. przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaną dotacją do środka trwałego ( pytanie nr 1) jest nieprawidłowe. 1.2. Wnioskodawcza wskazał, że Spółka (dalej: Skarżąca) zrealizowała projekt inwestycyjny współfinansowany ze środków unijnych. Projekt pn. "Wodociągi, kanalizacja i oczyszczanie ścieków w S." wykonany był w oparciu o Umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Funduszu Spójności Nr 3106/2005/Wnl 3/0W-ki-IS/D, zawartej w dniu 21 września 2005 r. pomiędzy Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Warszawie (NFOŚiGW) a Skarżącą. Przedmiotem zawartej umowy było określenie praw i obowiązków stron w zakresie realizacji Projektu współfinansowanego z Funduszu Spójności oraz zasad przekazywania Beneficjentowi środków z Funduszu Spójności, pozyskanych przez Polskę na podstawie Decyzji. Projekt był realizowany przez Skarżącą w okresie od 2005 r. do 2011 r. Dotacja była przekazywana transzami w walucie EURO. Ostatni etap projektu obejmował modernizację oczyszczalni ścieków, a majątek trwały wytworzony w trakcie tego etapu został przekazany do użytkowania pod datą 31 grudnia 2011 r. Na dzień zakończenia realizacji inwestycji Skarżąca otrzymała 90% przyznanej dotacji. Tzw. płatność końcowa - l0% dotacji zgodnie z zapisami decyzji KE zostanie przekazana Skarżącej po akceptacji rozliczenia projektu przez KE, a przybliżona data otrzymania środków to rok 2014. Skarżąca rozlicza dotychczas otrzymaną dotację do wysokości amortyzacji niestanowiącej kosztów uzyskania przychodu w pozostałe przychody operacyjne (niestanowiące przychodu podatkowego). Wnioskodawca wskazał, że na obecny moment poniesione w części wydatki na wytworzony majątek trwały powinny podlegać refundacji w postaci wpływu ostatniej transzy środków z dotacji Funduszu Spójności. Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku realizowany przez Spółkę Projekt opierał się o zasady finansowania programów operacyjnych w latach 2004-2006. Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują w tym względzie przepisy rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. nr 116, poz. 1206 ze zm.) W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy w celu realizacji Planu utworzone zostały: * sektorowe programy operacyjne, * regionalne programy operacyjne, * inne programy operacyjne, * strategia wykorzystania Funduszu Spójności. Programy te są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych, o czym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Pomoc jaką otrzymują beneficjenci pochodzi w tym przypadku ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. Przyjęta na lata 2004-2006 zasada prefinansowania zakłada, że w początkowej fazie realizacji projektu związane z nim koszty pokrywa budżet państwa. Zwrot poniesionych nakładów następuje po etapie końcowym realizacji projektu, w ramach rozliczeń między Polską a Unią. Sposób podatkowego rozliczania wpływu środków z tytułu dotacji jak również kosztów uzyskania przychodu został przedstawiony w tym zakresie w piśmie Ministra Finansów: znak DD6-8213-8/06/DZ/412 z dnia 30 sierpnia 2006 r. Na temat środków pochodzących z Funduszu Spójności była wydana interpretacja indywidualna, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 września 2009 r., sygn. IPPB5/423-344/09-2/PS. Cały projekt został zakończony a majątek przyjęty do używania. Dotychczas otrzymana dotacja jest elementem kosztów wytworzenia środków trwałych, a amortyzacja od tej części nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Jednocześnie przychody, które są rozliczane zgodnie z przepisami o rachunkowości z przychodów przyszłych okresów w pozostałe przychody operacyjne do wysokości tej amortyzacji nie są przychodami podatkowymi. Dopiero po akceptacji rozliczenia projektu przez Komisję Europejską zostanie uruchomiona ostatnia transza dotacji - tzw. płatność końcowa stanowiąca 10% całości środków unijnych, tj. 1.307.272,60 EURO. W obecnej chwili nie wiadomo kiedy to nastąpi. 1.3. W związku z powyższym zadano następujące pytania (po przeformułowaniu): 1. Czy w momencie wpływu środków pieniężnych dotyczących ostatniej transzy dotacji Spółka może skorygować na bieżąco koszty uzyskania przychodu poprzez korektę odpisów amortyzacyjnych dotychczas zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu? 1.4. Zdaniem wnioskodawcy, dopiero w dacie faktycznego wpływu dotacji powinna być dokonana korekta odpisów amortyzacyjnych na bieżąco, bez konieczności dokonania korekty deklaracji podatkowej. Spółka nie ma pewności, że te środki otrzyma. Rozliczenie wsteczne odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztów uzyskania przychodu przez korektę deklaracji CIT spowodowałoby zapłatę odsetek podatkowych, co w tym przypadku Spółka uważa za nieuzasadnione. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych formułując zasadę wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od części wartości środków trwałych odpowiadającej zwróconym na ich nabycie (wytworzenie) kwotom, nie wskazuje wprost trybu, w jakim korekta kosztów powinna nastąpić, w sytuacji uprzedniego dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej, na którą składały się wydatki poniesione przez podatnika. Z przepisu nie wynika, że podatnik powinien dokonać korekty kosztów w okresach, w jakich zaliczone były odpisy amortyzacyjne. Według art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Odnieść to należy także do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy. Jeżeli więc zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia (korekty kosztów) powstaje z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany). Bez tego (zwrotu) podatnik nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przypadki korekty rozliczenia w związku z amortyzacją i określa obowiązek zapłaty odsetek przez podatnika, jeśli wystąpi sytuacja określona w art. 16e ustawy co nie ma w tym przypadku zastosowania. Spółka wskazała, że z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie wynika, że podatnik powinien dokonać korekty kosztów uzyskania przychodu w okresach w jakich i zaliczone były odpisy amortyzacyjne w przypadku zwrotu wydatków na wytworzenie, nabycie środków trwałych. Tak jak przedstawiono to we wniosku kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m z uwzględnieniem art. 16. Spółka uważa, że korekta deklaracji CIT byłaby jedynie konieczna jeśli dokonane odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu wynikałyby z popełnionego błędu za co podatnik musi ponieść konsekwencje. W zaistniałej sytuacji korekta kosztów uzyskania przychodu w związku ze skorygowaniem odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do tych kosztów, poprzez korektę deklaracji CIT nie ma uzasadnienia w odniesieniu do ww. przepisów. 1.5. Minister Finansów ocenę prawną przedstawionego przez skarżącą zdarzenia przyszłego uznał za nieprawidłowe. Organ wskazał na treść art. 7 ust. 1i 2 oraz art.10 i 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej u.p.d.o.p. Organ wskazał, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: * budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, * maszyny, urządzenia i środki transportu, * inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania ( przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Zatem, wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych wchodzą w zakres powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powołany przepis znajduje zastosowanie również w sytuacji, gdy wydatki na zakup (wytworzenie) środka trwałego zostały najpierw przez podatnika poniesione (podatnik rozpoczął już dokonywanie odpisów amortyzacyjnych), a dopiero później zrefundowane, np. z dotacji unijnej. Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanych wcześniej przepisów prawa stwierdził, że po otrzymaniu środków pieniężnych pochodzących z dotacji Wnioskodawca jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy jednak zauważyć, iż otrzymanie dofinansowania nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie wpływa na wysokość kosztu bądź całkowite wykluczenie wydatków z kosztów podatkowych. Uwagi te należy odnieść także do kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych. Biorąc powyższe pod uwagę korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych należy dokonać poczynając od okresu rozliczeniowego, w którym te koszty zostały zawyżone a nie począwszy od miesiąca otrzymania środków z dofinansowania. Opisane wyżej zasady korygowania kosztów podatkowych wiążą się z powstaniem zaległości podatkowej i obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości. Natomiast co do odpisów dokonywanych już po otrzymaniu dotacji, Spółka powinna każdorazowo zmniejszać koszty uzyskania przychodów o kwotę (część) dokonywanych odpisów amortyzacyjnych ustaloną w proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego na te środki trwałe dofinansowania do wysokości wartości początkowej tych środków. Podsumowując organ uznał, że spółka w miesiącu otrzymania ostatniej transzy dotacji unijnej będzie zobowiązana do wstecznego skorygowania dokonanych w poszczególnych okresach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych otrzymaną dotacją w takiej części, w jakiej pozostaje kwota wsparcia do wartości początkowej tych środków trwałych. 1.6. Wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując dotychczasową argumentację. 1.7. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji prawa podatkowego. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na indywidualna interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. 2.2. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie - art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - art. 14c § 2, a w konsekwencji art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie w całości interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2013 r., nr IPTPB3/423-425/12-4/KJ i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych. 2.3. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w przedmiotowej sprawie, z warunków Programu oraz z łączącej strony umowy wynika, że oprócz innych wymagań Programu, jednym z niezbędnych warunków refundacji wydatku jest jego uprzednie poniesienie przez beneficjenta. Ale fakt poniesienia takiego wydatku nie oznacza jeszcze, że w każdym przypadku wydatek taki zostanie zrefinansowany. Innymi słowy poniesienie przez beneficjenta wydatku nie oznacza w każdym przypadku bezwarunkowo dokonania jego refinansowania, gdyż kategorie wydatków kwalifikowanych muszą być ściśle powiązane z Projektem, które umożliwiają objęcie go wsparciem w ramach danego działania stanowiącego element programu operacyjnego oraz muszą zostać j spełnione przez beneficjenta m.in. wymogi formalne. Może więc dojść do sytuacji, gdy beneficjent poniesie wydatek w określonym czasie, który stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie zostanie następnie uznany i zrefinansowany przez Instytucję Pośredniczącą. W takim przypadku nie budziłaby żadnych wątpliwości zasadność uznania poniesionego w określonym czasie wydatku za koszt uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozbawiony podstaw prawnych byłby więc pogląd, że skoro podatnik w oparciu o podpisaną umowę o dofinansowanie posiada wiedzę, że wydatek będzie miał zrefundowany, winien już od momentu podpisania tej umowy zmniejszać koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonywanych odpisów amortyzacyjnych ustaloną w proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego na te środki trwałe dofinansowania do wysokości wartości początkowej tych środków. Nie można pominąć zasadniczej kwestii, że kwota ostatecznie wypłaconych środków pomocowych zależy od spełnienia wielu czynników, które nie są do przewidzenia przez beneficjenta w momencie zawarcia umowy. Zatem od chwili podpisania umowy do momentu otrzymania dotacji może zajść szereg okoliczności niezależnych bądź zależnych od spółki, w wyniku których może utracić ona prawo do otrzymania dotacji w całości lub w części. Wskazano , że prezentowane przez skarżącą stanowisko znajduje uzasadnienie w treści art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie pojęcia "zwróconym" ustawodawca użył w czasie przeszłym i w formie dokonanej. Zatem prowadzi to do wniosku, że obowiązek skorygowania (nieuwzględniania |w kosztach) odpisów amortyzacyjnych od wydatków, które zostały zrefundowane, dotyczy tych sytuacji, gdy te środki pomocowe zostały już faktycznie otrzymane. Oznacza to, że dopiero po otrzymaniu dotacji należy określić, jaka wartość odpisów dotychczas zaliczonych do kosztów powinna być z kosztów wyłączona (z racji zwrócenia części wydatków na zakup środka trwałego), zaś następnie o tę kwotę należałoby zmniejszyć koszty bieżące, a nie pokonywać wstecznej korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Podkreślił, że zaistnienie sytuacji uregulowanych przepisami art. 16, a dotyczących nieuznania za koszt odpisów amortyzacyjnych, wobec braku odmiennych postanowień, może powodować korektę kosztów uzyskania przychodów (w zakresie odpisów amortyzacyjnych) z chwilą zaistnienia tych sytuacji. Jeżeli zatem zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia (korekty kosztów) powstaje z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany). Bez tego (zwrotu) podatnik nie miał i nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji. 2.4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał dotychczasową argumentację oraz wniósł o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. 3.1. Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdza, że interpretacja narusza prawo. 3.2. Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do oceny wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p w zakresie jak należało dokonać stosownej korekty odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art.16a-16m z uwzględnieniem art.16. Jednocześnie zgodnie z brzmieniem art.16 ust.1 pkt 48 u.p.d.o.p nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków trwałych, także dokonane według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części wartości środków trwałych, która odpowiada wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków poniesionym we własnym zakresie, zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Zdaniem Sądu trafny jest zarzut skarżącego, że stanowisku organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji pozostaje w sprzeczności z treścią powołanych powyżej przepisów. Poza sporem jest , że art. 16 ust. 1 pkt 48, formułując zasadę wyłączenia z kosztów odpisów amortyzacyjnych od części wartości środków trwałych odpowiadającej zwróconym na ich nabycie (wytworzenie) kwotom, nie wskazuje wprost trybu, w jakim korekta kosztów powinna nastąpić. Natomiast z treści art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p wynika, że w sytuacji braku zaistnienia przypadków określonych w art. 16, a rzutujących na rozmiar kosztów przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych, zakres kosztów uzyskania przychodu (z tytułu amortyzacji) wyznaczają jedynie przepisy art. 16a-16m. Dopiero zaistnienie sytuacji uregulowanych przepisami art. 16, a dotyczących nieuznania za koszt odpisów amortyzacyjnych, wobec braku odmiennych postanowień, może powodować korektę kosztów uzyskania przychodów (w zakresie odpisów amortyzacyjnych) z chwilą zaistnienia tych sytuacji. Na jedną z nich wskazuje art. art. 16 ust. 1 pkt 48 p.d.o.p. W jego brzmieniu ustawodawca określił, że nie stanowią kosztów odpisy amortyzacyjne "zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie" Pojęcie zwrócony zostało użyte w czasie przeszłym w formie dokonanej. Z powyższego należy wywodzić, że okoliczność opisana w art.16 ust.1 pkt.48 zachodzi dopiero wówczas gdy środki pomocowe zostają faktycznie otrzymane. A tym samym dopiero z momentem ich otrzymania, a nie obietnicy ich otrzymania wynikającej z programu, czy też z umowy łączącej strony, powstaje sytuacja opisana w art..16 ust.1 pkt.48 wyłączająca możliwość uznania dokonanych w sposób zgodny z przepisami art.15 ust.6 u.p.d.o.p odpisów amortyzacyjnych za koszty przychodu. Jeżeli zatem zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia (korekty kosztów) powstaje z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany). Bez tego (zwrotu) podatnik nie miał i nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji. Oznacza to, że dopiero po otrzymaniu dotacji należy określić, jaka wartość odpisów dotychczas zaliczonych do kosztów powinna być z kosztów wyłączona (z racji zwrócenia części wydatków na zakup środka trwałego), zaś następnie o tę kwotę należałoby zmniejszyć koszty bieżące, a nie dokonywać wstecznej korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych. W tym zakresie sąd w pełni podziela stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 13.4.2012 г., I SA/Wr 166/12, czy też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 24.10 2012 r I IA/Op 274?12 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Z powyższych względów nieprawidłowe jest stanowisko organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej interpretacji , że skarżąca w miesiącu otrzymania ostatniej transzy dotacji unijnej będzie zobowiązana do wstecznego skorygowania dokonanych w poszczególnych okresach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych otrzymaną dotacją w takiej części, w jakiej pozostaje kwota wsparcia do wartości początkowej tych środków trwałych. 3..3. Organ podatkowy dokonując ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanej we wniosku o wydanie interpretacji winien uwzględnić argumentację prawną wyrażoną w niniejszym wyroku. 3.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny mając powyższe na uwadze: na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację; na podstawie art. 152 stwierdził, że nie podlega ona wykonaniu; na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 orzekł o zwrocie kosztów postępowania w kwocie 457 zł (wpis od skargi 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika 240 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa 17 zł)