III SA/Wa 240/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi W. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę W. w W. (dalej: "Skarżąca") wnioskiem z 11 czerwca 2012 r. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółdzielni jako płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia członkom Rad Osiedli w latach 2005-2010. W powyższym wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny: W latach 2005 -2010 Skarżąca stosownie do postanowień swojego statutu wypłacała członkom Rad Osiedli wynagrodzenie za udział w posiedzeniach tego organu w formie comiesięcznego ryczałtu. Wykonując obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r.. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Spółdzielnia wystawiła informację PIT-11, pomniejszając kwotę przychodu o zryczałtowane koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 5 u.p.d.o.f. Skarżąca stała na stanowisku, że Rada Osiedla pełni również funkcje stanowiące, a nie tylko opiniodawcze i doradcze, z uwagi na zapis § 99 statutu Spółdzielni. Do zakresu działania Rady Osiedla należy: 1) uchwalanie planów gospodarczo-finansowych osiedla i programów działalności społecznej w osiedlu w ramach ogólnych założeń uchwalonych przez Radę Nadzorczą; 2) uchwalanie wysokości opłat za używanie lokali mieszkalnych i użytkowych w ramach wynikających z uchwalonego przez Radę Osiedla planu gospodarczo-finansowego; 3) ustalanie zasad i terminów realizacji przez administracje osiedla zadań wynikających z planu gospodarczo-finansowego oraz wykonywanie bieżącej kontroli nad realizacją i podejmowaniem uchwał w sprawie rozliczenia okresowego niedoborów; 4) uchwalanie struktury organizacyjnej administracji osiedla; 5) ocena pracy dyrekcji osiedla oraz uzgadnianie powołania i odwołania dyrekcji osiedla przez Zarząd; 6) zgłaszanie do Rady Nadzorczej i Zarządu wniosków w sprawach osiedla oraz opiniowanie projektów uchwał w tych sprawach; 7) inicjowanie i organizowanie pomocy i opieki społecznej na terenie osiedla oraz powoływanie i organizowanie niezbędnych form działalności członków; 8) popieranie inicjatyw społecznych w zakresie krzewienia kultury współżycia mieszkańców i organizowanie społecznych komisji pojednawczych; 9) organizowanie akcji społecznych mieszkańców na rzecz osiedla; 10) występowanie do Zarządu z wnioskiem zwołania Zebrania Mieszkańców Członków Skarżącej w sprawach określonych w pkt 1-9; 11) opiniowanie wniosków o ułatwienia w spłacie zaległych opłat z tytułu używania lokali i badanie przyczyn powstania i realnej możliwości spłat tych zadłużeń oraz składanie wniosków w tym zakresie. Rada Osiedla rozpatruje opinie i wnioski zgłaszane w sprawach osiedla przez Zebrania Mieszkańców Członków Skarżącej i o sposobie ich wykorzystania powiadamia właściwe Zebranie Mieszkańców. Rada Osiedla składa raz w roku sprawozdanie ze swej działalności na Zebraniach Mieszkańców Członków Skarżącej osiedla. Przedstawiciele Rady Osiedla biorą udział w charakterze obserwatorów w postępowaniu przetargowym na roboty remontowe i konserwacyjne. Z tego też powodu ich wynagrodzenie podlega od strony podatkowej takim samym zasadom jak członków Rady Nadzorczej. W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy sposób wypłaty wynagrodzeń, wystawiania informacji PIT-11 i określania kosztów uzyskania przychodu członkom Rad Osiedli w latach 2005-2010 było prawidłowe? W ocenie Skarżącej na powyższe pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Wskazała, że z przytoczonego fragmentu Statutu Skarżącej wynika, że Rada Osiedla ma szerokie kompetencje stanowiące, a nie jest tylko organem opiniodawczym i doradczym. Z tego też powodu ich wynagrodzenie powinno podlegać takim samym regułom od strony prawa podatkowego jak wynagrodzenie członków Rady Nadzorczej. Podkreśliła, iż powyższe pośrednio wynika również z indywidualnej interpretacji Ministra Finansów z [...] czerwca 2009 r. nr [...] wydanej w sprawie o tożsamym stanie faktycznym. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] września 2012 r. uznał powyższe stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 ust 1 pkt 9, art. 10 ust. 3 pkt 2, art. 13 pkt 5 i pkt 7, art. 20 ust. 1, art. 42a u.p.d.o.f. oraz art. 35 § 1 i § 3, art. 36 § 1, art. 44, art. 48 § 1, ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003r Nr 188 poz. 1948, dalej: "u.p.s.") jak również art. 82 ust 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U z 2003 r. Nr 119 poz. 1116 ze zm., dalej: "u.s.m."). Podkreślił także, iż zawarte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i należy do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Zdaniem organu o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku. Następnie stwierdził, że w przedmiotowym stanie prawnym i faktycznym przychody członków Rady Osiedla zaliczyć należy do innych przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Wskazał, iż Spółdzielnia wypłacając wynagrodzenia członkom Rady Osiedla nie jest zobowiązana do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Spółdzielnia ma obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, w której powinna wykazać wartość wypłaconych świadczeń. Wspomnianą informację Spółdzielnia jest zobowiązana przekazać osobom, które uzyskały przedmiotowe świadczenie oraz złożyć w urzędzie skarbowym właściwym według miejsca zamieszkania podatnika - w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego. Osoba, która uzyskała świadczenie z tytułu członkostwa w Radzie Osiedla jest zobowiązana wykazać ten przychód w zeznaniu podatkowym, jako przychód z innych źródeł i obliczyć podatek według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżąca niezgadzając się z powyższym stanowiskiem wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. interpretacji Ministra Finansów. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: - art. art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 7 oraz art. 41 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 9 pkt 5 u.p.d.o.f. poprzez błędne uznanie, że przychody członków Rady Osiedla należy zaliczyć do innych przychodów, - art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 oraz art. 42a u.p.d.o.f. poprzez błędne uznanie że przychody członków Rady Osiedla należy zaliczyć do innych przychodów o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust.1 u.p.d.o.f, Zdaniem Skarżącej kryteria pozwalające na odróżnienie organów stanowiących od tych które pełnią jedynie funkcje opiniodawcze i doradcze w Spółdzielni, przedstawione przez Ministra Finansów w wydanej interpretacji, są nieostre i budzą uzasadnione wątpliwości w zakresie stosowania prawa podatkowego. Organ stwierdził bowiem, że cechą charakterystyczną organów stanowiących spółdzielni jest przyznane przez ustawę oraz statut uprawnienie do podejmowania uchwał w istotnych dla spółdzielni sprawach. Podniosła, że trudno indywidualnie oceniać które sprawy mają charakter istotny dla spółdzielni, a które nie. W ocenie Skarżącej rozróżnienie pomiędzy organami stanowiącymi, a tymi o charakterze opiniodawczym i doradczym wynikać powinno jedynie z faktu, czy organ taki ma przyznane przez ustawę lub statut kompetencje stanowiące, czy też jedynie opiniodawcze i doradcze. Rady Osiedla są organem powołanym na podstawie statutu Skarżącej i posiadają obok funkcji doradczych również funkcje stanowiące. Powyższe wynika z wskazanego we wniosku § 99 Statutu Skarżącej. Funkcje stanowiące Rad Osiedli znajdują się w § 99 pkt 1) - 4) Statutu. Dopiero dalsze pkt 5) - 11) stanowią o uprawnieniach opiniodawczo-doradczych Rady Osiedla. Zdaniem Skarżącej wynika z tego, że Rada Osiedla ma istotne kompetencje stanowiące i nie ma podstaw aby traktować ją odmiennie do Rady Nadzorczej, również na gruncie prawa podatkowego. Tym samym spółdzielnia wykonując obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., wypłacając wynagrodzenie członkom Rad Osiedli w latach 2005-2010 prawidłowo wystawiła informację P1T-11, pomniejszając je o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 5 u.p.d.o.f. Podała, że powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 17 października 2007 r. sygn. akt I SA/Po 416/07. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.". Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy obowiązków Skarżącej jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Strona wywiodła, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. ma obowiązek potrącania zaliczek z tytułu wynagrodzenia wypłacanego członkom rad osiedli funkcjonujących w ramach struktury organizacyjnej W.. Innego zdania jest organ interpretacyjny twierdząc, iż zgodnie z art. 20 ust.1 tej ustawy wynagrodzenie to należy traktować jako przychód z innych źródeł w odniesieniu do których Skarżąca nie pełni stricte obowiązków płatnika. Poza sporem w sprawie pozostaje fakt podlegania opodatkowaniu ww. przychodów. W tak nakreślonych ramach sporu decydujące znaczenie dla jego rozstrzygnięcia ma zaliczenie wynagrodzenia wypłacanego członkom jednostek organizacyjnych spółdzielni mieszkaniowej (rady osiedli) do właściwego źródła przychodów, co powoduje z tego tytułu powstanie (lub brak) obowiązku po stronie Spółdzielni, jako płatnika, pobrania i wpłaty do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W ocenie Sądu należy podzielić stanowisko organu interpretacyjnego, iż art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi otwarty katalog innych rodzajów przychodów niewymienionych, czy też nienazwanych wprost przez ustawodawcę. Stąd też świadczenia stanowiące formę przychodu dla podatnika i niezaliczone do jednego z określonych expressis verbis źródeł przychodów należy kwalifikować do kategorii pozostałych (innych niż wymienione) źródeł. Skarżąca wywodzi jednakże, iż przedmiotowe wynagrodzenie należy do działalności wykonywanej osobiście stanowiącej nazwane źródło przychodów i wskazuje na treść art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., który jej zdaniem ma w tym przypadku zastosowanie. Zgodnie z przywołanym przepisem za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Z uwagi na brak definicji w ustawie podatkowej pojęcia organów stanowiących osób prawnych konieczne jest odwołanie się do odrębnych przepisów regulujących funkcjonowanie spółdzielni mieszkaniowych. W świetle powołanych w skarżonej interpretacji indywidualnej przepisów u.p.s. oraz u.s.m. rady osiedli nie stanowią obligatoryjnych (ustawowych) organów spółdzielni mieszkaniowych lecz jedynie organy fakultatywne (statutowe). Aby ostatecznie rozstrzygnąć, czy przychody otrzymywane przez członków przedmiotowych organów należą do kategorii działalności wykonywanej osobiście w analizowanej sprawie konieczne jest ustalenie, czy organy wymienione we wniosku o wydanie interpretacji mogą mieć charakter stanowiący i jaki jest zakres ich działania. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że uprawnienia stanowiące posiada walne zgromadzenie, rada nadzorcza oraz zarząd spółdzielni. Rady osiedli, których członkowie otrzymują objęte zapytaniem świadczenia, nie mają statusu organów stanowiących spółdzielni mieszkaniowej - jako osoby prawnej - lecz ograniczają się do określonych statutem uprawnień, także o charakterze stanowiącym, jedynie do zakresu decyzji i opinii dotyczących poszczególnych osiedli wchodzących w skład danej spółdzielni. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w przypadku Skarżącej, której statut wprost rozstrzyga o zakresie kompetencji jej jednostek organizacyjnych – rad osiedli – które powołane zostały do realizacji zadań nie powodujących bezpośrednich skutków dla funkcjonowania całej spółdzielni, które to uprawnienia przysługują jedynie wskazanym wyżej organom ustawowym spółdzielni mieszkaniowych. Mając powyższe na uwadze oraz przyjęte założenie, iż relewantnym przepisem dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., Sąd doszedł do wniosku, iż z katalogu przychodów otrzymywanych w związku z działalnością wykonywaną osobiście wyłączone zostały przez ustawodawcę przychody uzyskiwane przez osoby wchodzące w skład organów innych niż ustawowe osób prawnych, gdyż pojęcie organów stanowiących nie można interpretować rozszerzająco (por. wyrok NSA z 22 lipca 2009 r. II FSK 496/08 publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W konsekwencji rady osiedli spółdzielni mieszkaniowych nie można uznać za organy stanowiące osoby prawnej, w rozumieniu art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. Tym samym przedstawiony w skardze zarzut naruszenia przez Ministra Finansów wskazanych przepisów prawa materialnego nie można było uznać za uzasadniony, podobnie jak i wyrażony w niej pogląd, że organ interpretacyjny nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący stanowiska, iż rada osiedla nie ma uprawnień stanowiących, w świetle u.p.d.o.f. W ocenie Sądu nie miało więc miejsca naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Z uwagi na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, stosownie do art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.