I FSK 2151/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA (del.) Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 343/13 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 26 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. i 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organem podatkowym. 1.1. Wyrokiem z dnia 20 sierpnia 2013r. sygn. akt III SA/Wa 343/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 26 listopada 2012r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 30 listopada 2011r. Nr [...] określającą A. C. (dalej: skarżący) zobowiązanie w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za okres luty – maj, lipiec – grudzień 2006r., styczeń – maj, lipiec – grudzień 2007r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2007r. 1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że organy podatkowe pozbawiły skarżącego prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez [...] które nie odzwierciedlały faktycznie dokonanych czynności, w oparciu o treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) oraz faktur wystawionych przez [...] które uznano za faktury wystawione przez podmiot nieistniejący, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT. Odnosząc się do kwestii przedawnienia odwołano się do treści art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749; dalej: O.p.) i stwierdzono, że zobowiązanie podatkowe za 2007 r. ulega przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2013 r. (grudzień 2007 r. przedawnia się z dniem 1 stycznia 2014 r.). Nie uległo także przedawnieniu zobowiązanie podatkowe za grudzień 2006 r., które z uwagi na termin płatności podatku, który wypadał w dniu 25 stycznia 2007 r., przedawnia się w terminach analogicznych jak okres styczeń - listopad 2007 r. Wskazując na zobowiązania podatkowe za okres styczeń-listopad 2006 r. podano, że zaistniała przesłanka zawieszenia terminu biegu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z akt sprawy wynika, że w dniu 29 grudnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. wydał postanowienie o wszczęciu śledztwa sygn. akt [...] w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na złożeniu w Urzędzie Skarbowym W. nierzetelnych deklaracji VAT-7 za okres od stycznia 2005 r. do grudnia 2007 r. Ponadto, ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji wynika, iż przed upływem terminu przedawnienia skarżący został poinformowany o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe. W piśmie z 14 lipca 2011 r. skarżący podniósł, iż nie wie na jakiej podstawie wszczęto postępowanie karne skarbowe. Również pismo skarżącego z dnia 19 września 2011 r. świadczy o tym, iż skarżący uzyskał wiedzę o ww. postępowaniu. Skarżący wskazał bowiem, iż organ kontroli skarbowej nie wydał jeszcze decyzji wymiarowej, a przedstawienie zarzutów i ewentualne prowadzenie postępowania ad personam uzależnione jest od wyniku zakończonego postępowania podatkowego. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Sądu pierwszej instancji skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 122, art. 124, art. 187, art. 191 jak również art. 70 § 6 pkt 1 O.p., oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. W uzasadnieniu podniósł, iż Trybunał Konstytucyjny (dalej: TK) w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, Dz. U z 2012r. poz. 848 stwierdził, że art. 70 § 6 O.p. jest niezgodny z Konstytucją, ponieważ nie zawiera obowiązku zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Skoro zatem, zdaniem skarżącego, TK orzekł o niezgodności z Konstytucją przepisu, to na podstawie takiego przepisu nie można konstruować normy prawnej, co usiłuje czynić organ podatkowy. W ocenie skarżącego, dopóki art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie zostanie znowelizowany w taki sposób, aby być zgodnym z Konstytucją, to nie można go stosować i nie może on wywierać żadnych skutków w zakresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji. 3.1. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na powołaną na wstępie interpretację indywidualną na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej: ppsa). 3.2. Sąd pierwszej instancji odwołał się do treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz wyroku TK z dnia 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11 i wskazał, iż określone skarżoną decyzją zobowiązanie podatkowe w VAT za poszczególne miesiące 2006r. (z wyjątkiem miesiąca grudnia), o ile nie nastąpiło zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, uległoby przedawnieniu z końcem 2011r. oraz odpowiednio zobowiązanie za 2007r. z końcem 2012 r. 3.3. W ocenie Sądu pierwszej instancji, w oparciu o włączone do akt sprawy dokumenty związane z postępowaniem karnym skarbowym, wśród których znajdują się dowody doręczenia skarżącemu wezwania na przesłuchanie w charakterze podejrzanego oraz odpowiedzi skarżącego mające na celu odwleczenie w czasie przedstawienia formalnie zarzutów w tej sprawie, tj. dopiero po upływie ustawowego 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie można przyjąć, że skarżący został zawiadomiony o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym w sposób nieodpowiadający wymaganiom wynikającym z powyższego wyroku TK. 3.4. W świetle ww. wyroku TK istotna jest świadomość podatnika, że nastąpiło zdarzenie, które w ten sposób wpływa na bieg terminu przedawnienia obciążającego go zobowiązania podatkowego. W skierowanym do niego wezwaniu na przesłuchanie skarżący został określony jako podejrzany i tak też – jak wynika z jego pisma – pozycję swoją zrozumiał. Z treści pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie na przesłuchanie skarżący uznaje wszczęcie takiego postępowania za przedwczesne przed zakończeniem właściwego postępowania podatkowego, co czyni zdaniem Sądu pierwszej instancji, oczywistym, że skarżący rzeczywiście miał wiedzę o wszczęciu wobec niego postępowania karnego skarbowego. Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, iż skarżący został poinformowany przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań w VAT o toczącym się wobec niego dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe. 3.5. Sąd pierwszej instancji uznał za prawidłowe pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT oraz art. 17 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG; Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977r. Nr L 145, s. 1 i nast. ze zm.) i orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznając, że w analizowanym przypadku wystawione faktury VAT w istocie nie dokumentują określonych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym należało przyjąć, iż wystawione faktury miały albo charakter pozorny, albo stanowiły tzw. puste faktury, wydawane bez świadczenia w rzeczywistości jakichkolwiek usług. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez podatnika na podstawie art. 173, art. 174 pkt 1 i 2 ppsa zaskarżono wyrok Sądu pierwszej instancji w całości i wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, względnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzec skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarzucono naruszenie: I) na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 70 § 1 O.p. poprzez błędną jego wykładnię, a w efekcie błędne zastosowanie, że nie nastąpiło w przedmiotowej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2006r. Zdaniem skarżącego w przedmiotowej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego ze względu na to, że nie można było zastosować zawieszenia biegu terminu przedawnienia wynikającego z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez ustawodawcę, ponieważ TK orzekł o niezgodności tego przepisu z Konstytucją w wyroku z dnia 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11; - art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez błędne zastosowanie, tj. przyjęcie, że przepis uznany za niezgodny z Konstytucją funkcjonuje nadal w obrocie prawnym (kształtując odpowiednio normy nakazu bądź zakazu) jeśli tylko spełnione zostały przesłanki wynikające z orzeczenia TK. Zdaniem skarżącego, orzeczenie TK nie może mieć charakteru tworzącego przepisy/ normy prawne, czy też charakteru uzupełniającego bądź naprawiającego wadliwe przepisy ustawowe. Orzeczenie TK ma charakter kasacyjny. Trybunał bowiem bada, czy konkretny przepis prawa (tworzący określoną normę zakazu bądź nakazu) jest zgodny z Konstytucją. Uznanie zaś przepisu za niezgodny z Konstytucją powoduje ten skutek, ze przepis ten przestaje obowiązywać (funkcjonować w systemie prawa). Zaś wyrok TK służy jako podstawa dla władzy ustawodawczej aby wprowadzić do systemu prawnego przepis, który będzie zgodny z Konstytucją. Tymczasem, zdaniem skarżącego, Sąd pierwszej instancji odnosi się do wyroku TK jakby ten wyrok wprowadzał do systemu prawnego nowy przepis, który zawiera, m.in. przesłankę zawiadomienia o wszczęcia postępowania karnego skarbowego; - art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez jego niezastosowanie przez Sąd pierwszej instancji. Skoro jak wyżej wskazano nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, to Sąd pierwszej instancji powinien był uznać przedawnienie zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 70 § 1 O.p.a w konsekwencji uznać, że poprzez przedawnienie wygasło zobowiązanie podatkowe za okres 2006 i 2007 czyli uznać zaistnienie przyczyny wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. II) na podstawie art. 174 pkt 2 ppsa naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: art. 3 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i a) ppsa w zw. z art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a) O.p. przejawiające się w tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności organów podatkowych nie zastosował środka określonego w ustawie, tj. nie uchylił zaskarżonej decyzji organu podatkowego drugiej instancji z uwagi na zaistnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie, którego konsekwencją powinno być zastosowanie przez organ podatkowy drugiej instancji art. 233 § 1 pkt 2 lit a) w zw. z art. 208 § 1 O.p. 4.2. Strona przeciwna nie skorzystała z uprawnienia wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. 5.2. W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej ma zastosowanie art. 183 § 1 ppsa, zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonymi przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. 5.3. Autor skargi kasacyjnej zarzuty natury procesowej, jak i materialnej łączy z treścią wyroku TK z dnia 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11, który jego zdaniem stwierdził niekonstytucyjność art. 70 § 6 pkt 1 O.p. a w konsekwencji dochodzi do konkluzji, że w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za poszczególne miesiące 2006 i 2007r. 5.4. Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stąd też zobowiązanie podatkowe w VAT za poszczególne m-ce 2006r. przedawniało się z upływem 2011r. zaś za poszczególne m-ce 2007r. z upływem 2012r. Podkreślić w tym miejscu należy, że istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 O.p. jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Ustawodawca jednak w art. 70 § 2-8 O.p. określił, w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. W przedmiotowej sprawie na jeden z takich przypadków, wymieniony w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., powołują się organy podatkowe. Mowa tutaj o spełnieniu przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia wynikającej z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z powołanym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1 O.p.). 5.5. Dla interpretacji powołanego przepisu zasadnicze znaczenie ma wyrok TK z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, w którym orzeczono, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. 5.6. Jak to wielokrotnie wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2014r. sygn. akt II FSK 1238/13, opubl. CBOSA) powyżej powołany wyrok TK jest wyrokiem interpretacyjnym. Jak to wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 14 marca 2005 r., sygn. akt FPS 4/04 (ONSAiWSA 2005/3/50) wyroki TK mogą być dzielone na afirmatywne (stwierdzające konstytucyjność), te mają charakter deklaratoryjny, oraz negatywne (stwierdzające niekonstytucyjność zakwestionowanego aktu prawnego). Co do orzeczeń stwierdzających niekonstytucyjność wskazuje się, że mają one charakter konstytutywny, albowiem od momentu wejścia orzeczenia w życie dotychczasowa norma prawna przestaje być regułą powinnego zachowania. Oprócz wymienionych wyżej wyroków TK o prostych skutkach wskazuje się na istnienie wyroków TK o skutkach złożonych, którymi mogą być zarówno wyroki afirmatywne, jak i negatywne. Do orzeczeń, które stwierdzają niekonstytucyjność, charakteryzujących się takimi złożonymi skutkami, należą, obok orzeczeń uzupełnionych klauzulą opóźnionej mocy obowiązującej, także wyroki stwierdzające niekonstytucyjność "w pewnym zakresie" (bywają one niekiedy w literaturze obejmowane określeniem "orzeczenia interpretacyjne" w szerokim znaczeniu (por. J. Trzciński, Orzeczenia interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego, Państwo i Prawo 2002, z. 1, s. 6; Z. Czeszejko-Sochacki, Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego: pojęcie, klasyfikacja i skutki prawne, Państwo i Prawo 2000, z. 12, s. 20-21; Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński, Komentarz do ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, Warszawa 1999, s. 212). Z sentencji wskazanego wyżej wyroku TK wynika, że należy on właśnie do wyroków interpretacyjnych negatywnych o złożonych skutkach. Złożoność skutków takiego wyroku polega na tym, że w zakresie, który nie został wskazany w sentencji, kontrolowany przepis nie zostaje uznany za sprzeczny z Konstytucją. Skutek taki następuje wyłącznie w odniesieniu do zakresu wskazanego w sentencji orzeczenia (por. Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński, Komentarz..., s. 214). W przypadku wyroków interpretacyjnych TK wskazuje, jak należy rozumieć badany przepis z uwzględnieniem jego prokonstytucyjnej wykładni. Z tego typu wyroków wynika więc zakaz interpretacji przepisu, która mogłaby doprowadzić do jego odczytania i zastosowania w sposób sprzeczny z sentencją wyroku TK. Nie ulega wątpliwości, że wskazane wyżej orzeczenie, co jasno wynika z jego uzasadnienia i samej sentencji, rozstrzyga w przedmiocie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r. Porównując jednak treść tej normy w stanie prawnym w zakresie objętym zapytaniem oraz po nowelizacji tego przepisu, która weszła w życie z dniem 1 września 2005 r. na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) stwierdzić należy, że w zakresie, w jakim była przedmiotem badania, treść tej normy nie uległa zmianie, gdyż zmiana ta sprowadzała się jedynie do doprecyzowania, że chodzi nie o wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego, ale postępowania karnego wiążącego się z niewykonaniem tego zobowiązania. Treść normy art. 70 § 6 pkt 1 O. p. w brzmieniu nadanym po wskazanej wyżej nowelizacji, co podkreślił też TK w uzasadnieniu wskazanego wyżej orzeczenia, zawiera również normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W pkt 7 części III uzasadnienia wyroku TK z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 zatytułowanym "Skutki orzeczenia" wskazano, że Trybunał zwraca jednak uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym skutkiem niniejszego wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu. Nie powinno więc budzić wątpliwości, że stwierdzona przez Trybunał cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 6 pkt 1 O. p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. Można więc w tej sytuacji mówić o oczywistej niezgodności z art. 2 Konstytucji RP także art. 70 § 6 pkt 1 O. p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. w zakresie, o którym mowa w omawianym orzeczeniu Trybunału. W piśmiennictwie i orzecznictwie przyjmuje się, że oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją oraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy. W tak bowiem oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, by sądy uruchomiały procedurę pytań prawnych (por. R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2002 r., sygn. akt I SA/Po 461/01 - OSP z 2003/2 s. 73-75, M. Wiącek, Pytania prawne do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 20011, s. 269, uchwała NSA z 16 października 2006 r., sygn.akt I FPS 2/06, ONSAiWSA 2007/1/3). Poglądy te Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie w pełni podziela. 5.7. Należy tym samym przyjąć, że były podstawy do dokonania przez Sąd pierwszej instancji prokonstytucyjnej wykładni istotnego w tej sprawie przepisu i uznania, że także na gruncie stanu prawnego obowiązującego od 1 września 2005 r., należy przepisowi art. 70 § 6 pkt 1 O.p. postawić zarzut sprzeczności z art. 2 Konstytucji RP w zakresie opisanym w wyroku Trybunału z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, gdyż także w tym stanie prawnym zasada konstytucyjnej ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa nie została zachowana. Podobne stanowisko zaprezentowane zostało też m.in. w wyrokach NSA z dnia: 20 czerwca 2013r., sygn. akt I FSK 1799/12 i 1 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1392/12, opubl. CBOSA. 5.8. Skoro przy wykładni art. 70 § 1 pkt 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., należy uwzględnić wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 to interpretować go należy w ten sposób, że wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza bieg terminu przedawnienia, jeśli podatnik został o tym fakcie zawiadomiony, lub z okoliczności sprawy wynika, kiedy dowiedział się o toczącym się postępowaniu i jego przedmiocie, którym musi być podejrzenie popełnienie przestępstwa lub wykroczenia związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2014.r sygn. akt I FSK 159/13, opubl. CBOSA). 5.9. Taka sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia 29 grudnia 2010r. inspektor M. H. z UKS w G. OZ w S. wszczęła śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na złożeniu w Urzędzie Skarbowym W. nierzetelnych deklaracji VAT-7 za okres od stycznia 2005r. do grudnia 2007r. , tj. o czyn z art. 56 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999r. (tekst jedn. Dz. U. z 2007r. Nr 111, poz. 765 ze zm.; dalej: kks) w zbiegu z art. 62 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 kks. Wezwaniami z dnia: 18 lipca 2011r., 6 września 2011r. i 4 listopada 2011r. wezwano A. C. do osobistego stawiennictwa celem przesłuchania w charakterze podejrzanego w prowadzonej sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks polegającego na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za 2005-2007 i spowodowaniu uszczupleń podatkowych ujawnionych w trakcie kontroli za ww. okres. Skarżący podjął polemikę z ww. wezwaniami nie stawiając się na terminy w nich wyznaczone pismami z dnia: 14 lipca 2011r., 21 lipca 2011r., 19 września 2011r. i jak też pismem z dnia 19 grudnia 2011r. wniósł o przesunięcie terminu na 3 stycznia 2012r. Okoliczności te wskazują, że miała świadomość o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Wbrew temu co próbuje udowadniać autor skargi kasacyjnej, to nie z faktu zawiadomienia skarżącego przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 listopada 2012r. o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym Sąd pierwszej instancji wywiódł okoliczność przerwania biegu przedawnienia w przedmiotowej sprawie w oparciu o przesłankę przewidzianą w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. lecz właśnie ze wskazanych wyżej okoliczności. 5.10. Tym samym należy uznać za bezzsadne zarzuty naruszenia art. 59 § 1 pkt 9 O.p., art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i art. 70 § 1 O.p. albowiem nie doszło w przedmiotowej sprawie do przedawnienia zobowiązań podatkowych w VAT za poszczególne miesiące 2006r. i 2007r. W związku z tym nie sposób zarzucić naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i a) ppsa w zw. z art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a) O.p. 5.11. Z tych też względów, działając w oparciu o treść art. 184 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o treść art. 204 pkt 1 ppsa w zw. z art. 205 § 2 ppsa i art. 200 ppsa.