I SA/Go 371/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2013 r. sprawy ze skargi M.T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. I SA/Go 371/13 Uzasadnienie M.T. (zwany dalej skarżącym, stroną lub zobowiązanym) wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] maja 2013 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...]marca 2013 r. w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalił stan faktyczny sprawy. Wynika z niego, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził, na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r., postępowanie egzekucyjne z majątku skarżącego, celem wyegzekwowania należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2009 r. 30 stycznia 2013 r. skarżący – reprezentowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego - zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu. Zdaniem skarżącego egzekwowany obowiązek nie był wymagalny wobec nierozpoznania, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, odwołania od decyzji, która stanowiła podstawę prawną należności objętych tytułem wykonawczym [...] oraz nierozpoznania zażalenia na postanowienie z dnia [...] grudnia 2012r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Skarżący zarzucił również, iż zawiadomienie o zajęciu prawa zostało błędnie doręczone stronie zamiast pełnomocnikowi strony. Organ egzekucyjny, postanowieniem Nr [...] z dnia [...] marca 2013 r., orzekł o uznaniu zgłoszonych zarzutów za nieuzasadnione. Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia. Podniósł w nim zarzut doręczenia tytułu wykonawczego z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] zobowiązanemu z pominięciem pełnomocnika, co zdaniem strony stanowiło o wadliwości tej czynności i braku mocy wiążącej dokonanej czynności i pozbawiło stronę możliwości skutecznej obrony swoich praw. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] maja 2013 r., Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, iż przesłanki dopuszczalności egzekucji o charakterze przedmiotowym wynikające z art. 33 pkt 6 i pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. W rozpatrywanej sprawie, tytułem wykonawczym Nr [...] objęto ustalone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2009 rok. W świetle przepisu art. 2 § 1 pkt 1 ww. ustawy egzekucji administracyjnej podlegają podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Art. 3 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. W kontekście tych przepisów zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej należało, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej uznać za niezasadny. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał też, że w art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mowa jest również o niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego, co oznaczać może zastosowanie środka egzekucyjnego nieprzewidzianego w ustawie bądź też środka egzekucyjnego przewidzianego dla egzekucji obowiązków innego rodzaju i stwierdził, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, który jest dopuszczalny w egzekucji należności pieniężnych na podstawie art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W odniesieniu do zarzutu objętego przepisem art. 33 pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w myśl art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji egzekucja administracyjna może być wszczęta po uprzednim pisemnym upomnieniu, zawierającym wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Wierzyciel wezwał zobowiązanego do wykonania obowiązku w podatku dochodowym za 2009 r. upomnieniem Nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. doręczonym przez Pocztę Polską 8 stycznia 2013 r. Tytuł wykonawczy Nr [...] został wystawiony po upływie 7- dniowego wskazanego w art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Odnosząc się do zarzutu zobowiązanego dotyczącego niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji w związku z nieskutecznym doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu z pominięciem pełnomocnika ustanowionego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 26 § 5 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z brzmienia przepisu art. 26 § 5 pkt 1 tej ustawy wynika więc, iż tytuł wykonawczy powinien być doręczony bezpośrednio zobowiązanemu, a nie innej osobie, w tym pełnomocnikowi zobowiązanego. Powyższe potwierdza brzmienie art. 32 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych, obowiązany jest doręczyć odpis tytułu wykonawczego zobowiązanemu, o ile wcześniej nie został on doręczony. Na poparcie swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej wskazał rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 491/11, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "doręczenie tytułów wykonawczych, o którym mowa w art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. (....) może być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Po doręczeniu tytułów wykonawczych dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a., mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a, o ile pełnomocnik zostanie ustanowiony w sprawie". Również w wyroku z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1085/10, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że pierwsza czynność w sprawie jest adresowana do strony. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że odpis pełnomocnictwa udzielonego J.C. został złożony do akt postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...], w dniu [...] lutego 2013 r., w odpowiedzi na pisemne wezwanie organu egzekucyjnego. W związku z powyższym, organ egzekucyjny dopiero w tym dniu dowiedział się o ustanowieniu pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym. Organ odwoławczy wyjaśnił nadto w postanowieniu, że po rozpatrzeniu odwołania skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2012 r., została ona w dniu [...] marca 2013 r. uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Z tego powodu organ egzekucyjny postanowieniem Nr [...] z [...] kwietnia 2013 r. umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy Nr [...]. Natomiast zażalenie skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu Nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. zostało rozstrzygnięte postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej strona wniosła o uchylenie w całości postanowień organów obu pierwszej instancji podnosząc zarzut naruszenia art. 26 § 1 i § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wskutek doręczenia odpisu tytułu wykonawczego bezpośrednio skarżącemu, z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Zdaniem skarżącego organ egzekucyjny winien był właściwie zastosować regulacje prawne zawarte w art. 40 § 1 pkt 2 kpa. Nie zastosowanie ich naruszało zagwarantowane stronie prawo do działania za pośrednictwem pełnomocnika. Na poparcie swojego stanowiska strona skarżąca powołała wyroki sądów administracyjnych (z 10 lutego 1987r. sygn. akt SA/Wr 875/86 i z 25 czerwca 1997r. sygn. akt. I SA/Lu 157/09) oraz postanowienie Sądu Najwyższego (z 9 września 1993r. sygn. akt III ARN 45/93). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenia i oświadczył, że w zakresie merytorycznej zasadności wydanego rozstrzygnięcia wypowiedział się w postanowieniu z [...] maja 2013 r. i podtrzymuje wyrażone w nim stanowisko. Odnośnie do zarzutu pominięcia pełnomocnika przy doręczeniu odpisu tytułu wykonawczego również podtrzymał stanowisko tam zawarte stwierdzając, że uregulowanie zawarte w art. 40 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie znajduje jednakże zastosowania w przypadku doręczania zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jako czynność wszczynająca etap egzekucji administracyjnej, musi zostać skierowana bezpośrednio do zobowiązanego i dopiero od tego momentu zobowiązany ma prawo ustanowić pełnomocnika. Przypomniał, iż odpis pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu J.C. został złożony do akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...], w dniu [...] lutego 2013 r. po wezwaniu do wykonania tej czynności przez organ egzekucyjny pismem z [...] lutego 2013 r. Okoliczność, iż postępowanie egzekucyjne było konsekwencją zakończonej wcześniej sprawy podatkowej nie oznaczało, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, iż pełnomocnik ustanowiony w postępowaniu wymiarowym automatycznie stał się umocowany do reprezentacji strony w postępowaniu egzekucyjnym bowiem postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem odrębnym. Odnosząc się do wyroków przywołanych przez stronę Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż dotyczą one postępowań prowadzonych przez organy administracji publicznej z udziałem pełnomocnika, których następstwem było wprowadzenie do obrotu prawnego decyzji rozstrzygających o prawach bądź obowiązkach strony podczas, gdy rozpatrywana sprawa dotyczy postępowania egzekucyjnego, w którym stosowane są w pierwszej kolejności przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a jedynie odpowiednio przepisy ustawy Kodeks postępowania administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. zważył co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stwierdzić należy, iż decyzja ta wbrew zarzutom skargi, nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Na wstępie należy zastrzec, iż jakkolwiek strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie podtrzymuje wszystkich zastrzeżeń co do postępowania egzekucyjnego, które podniosła w zarzutach na postępowanie egzekucyjne ograniczając się, podobnie jak w zażaleniu na postanowienie organu I instancji, jedynie do zarzutu doręczania odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu zamiast pełnomocnikowi, to zważywszy na treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednocześnie związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, Sąd rozpoznając sprawę dokonał merytorycznej kontroli sądowoadministracyjnej orzeczeń organów egzekucyjnych w rozpoznawanej sprawie i stwierdził, iż ani poczynione ustalenia faktyczne ani zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego nie zostały naruszone w stopniu, który stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uzasadniałby usunięcie zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Na akceptację zasługuje bowiem zawarta w zaskarżonym postanowieniu argumentacja prawna organu odwoławczego, zgodnie z którą nie potwierdziły się zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji wymienione w art. 33 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podstawą zarzutu może być niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, zaś w świetle pkt 7 art. 33 brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1. Jak wynika z zaskarżonego postanowienia organ egzekucyjny zbadał dopuszczalność egzekucji co obejmowało sprawdzenie zarówno rodzaju obowiązku pod kątem nadawania się do egzekucji, prawidłowości wystawienia tytułu egzekucyjnego jak i tego czy zostało doręczone upomnienie. Organ egzekucyjny wypowiedział się także w przedmiocie dopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego – zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego - wskazując przy tym odpowiednie regulacje prawne w tym m.in. art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z ww. przepisem przez środek egzekucyjny rozumie się w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych egzekucję z m.in. rachunków bankowych. Zgodnie z art. 80 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku (....) zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego. W myśl § 2 zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu (...). Zgodnie natomiast z § 3 art. 80 tejże ustawy jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony(...). Oczywiście bezzasadny był zarzut braku upomnienia zobowiązanego przed wszczęciem egzekucji. Jak bowiem wynika z akt administracyjnych sprawy wierzyciel wezwał zobowiązanego do wykonania obowiązku w podatku dochodowym za 2009 r. upomnieniem Nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r., które zostało doręczone mu za pośrednictwem poczty 8 stycznia 2013r. a tytuł wykonawczy Nr [...] został wystawiony po upływie terminu siedmiodniowego terminu wskazanego w art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Za niezasadny uznał Sąd zarzut doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu zamiast jego pełnomocnikowi. W tym zakresie na akceptację zasługuje stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zarówno co do wykładni prawa jak i co do powołania adekwatnego do sprawy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W myśl art. 26 § 5 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z art. 26 § 5 pkt 1 ww. ustawy wynika więc, iż tytuł wykonawczy powinien być doręczony bezpośrednio zobowiązanemu, a nie innej osobie, w tym pełnomocnikowi zobowiązanego bowiem dopiero od tego momentu można mówić o stronach postępowania, a w konsekwencji należy przyjąć, iż dopiero w tym czasie może zostać ustanowiony pełnomocnik przez zobowiązanego. Do pełnomocnictwa w postępowaniu egzekucyjnym mają zastosowanie przepisy art. 32-33 kpa, zaś w zakresie doręczeń art. 39-49 kpa z mocy art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji odsyłającego do regulacji zawartych w kodeksie postępowania administracyjnego w związku z brakiem odpowiedniej regulacji w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami kodeksu postępowania administracyjnego pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone do protokołu, a pełnomocnik zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. O fakcie ustanowienia pełnomocnika organ musi być powiadomiony i dopiero z chwilą zawiadomienia organu egzekucyjnego organ ten jest zobowiązany dokonywać doręczeń pełnomocnikowi i zapewnić mu udział w postępowaniu, jako stronie tego postępowania. Natomiast wcześniej udzielone doradcy podatkowemu J.C. pełnomocnictwo obejmujące postępowanie dotyczące wymiaru podatku było skuteczne wyłącznie w sprawie, do której zostało złożone wobec czego nie mogło wywołać skutków prawnych w postępowaniu egzekucyjnym dopóki nie zostało formalnie doręczone organowi egzekucyjnemu nowe pełnomocnictwo do reprezentowania w niniejszej sprawie. Z akt administracyjnych wynika, że nastąpiło to dopiero 22 lutego 2013r. (por. wyrok NSA z 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 945/08 ( LEX nr 525843), wyrok NSA z 19 maja 2010r., sygn. akt II FSK 58/09 (Lex nr 596524). Stanowisko zawarte we wskazanych orzeczeniach podziela Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Natomiast powołane przez skarżącego orzecznictwo, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, dotyczyło postępowań prowadzonych przez organy administracji z udziałem pełnomocnika w postępowaniach wymiarowych, rozstrzygających o prawach bądź obowiązkach stron postępowania i nie dotyczyło postępowania egzekucyjnego, którego specyfiką jest to, iż w sytuacji, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym jego wszczęcie następuje z urzędu i, jak wcześniej pokreślono, dopiero ten akt (wystawienie tytułu wykonawczego) kreuje strony postępowania – por. wyrok NSA II FSK 58/09. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.