I SA/Bk 503/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi R. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] września 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług oddala skargę. 1. W dniu [...] czerwca 2009 r. Skarżący, pan R. D. zgłosił w Oddziale Celnym w Ł. do procedury dopuszczenia do obrotu towary stanowiące mienie przesiedleńcze w postaci samochodu osobowego marki Nissal A. oraz innych rzeczy ujętych na liście mienia przesiedlenia, stanowiącej załącznik do ww zgłoszenia celnego, wnioskując o zastosowanie zwolnienia z cła, podatku akcyzowego i podatku VAT. Towary te zostały dopuszczone do swobodnego obrotu i zwolnione z należności celnych na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983r r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, z podatku od towarów i usług na podstawie art. 47 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz podatku akcyzowego na podstawie art. 112 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.) 2. Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...], Organ stwierdził powstanie z mocy prawa, na podstawie 204 ust. 1 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, długu celnego wobec Skarżącego - R. D. oraz określił wysokość należności celnych w odniesieniu do towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu ze zwolnieniem z należności celnych i podatkowych, w związku z naruszeniem warunków określonych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983r r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Organ stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przeniesienie przez Stronę miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar Wspólnoty. Powyższa decyzja stała się ostateczna. 3. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] zostało wszczęte postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie. 4. Decyzją nr [...] z dnia [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego Ł. określił kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług od towarów objętych zgłoszeniem celnym, stwierdzając powstanie obowiązku podatkowego w imporcie w związku z powstaniem długu celnego w odniesieniu do przedmiotowych towarów. Powyższa decyzja została doręczona pełnomocnikowi Strony w dniu 10 października 2012 r. 5. W dniu 26 października 2012r. w Urzędzie Celnym w Ł. zostało złożone odwołanie od decyzji nr [...] z dnia [...] października 2012 r., podpisane przez pełnomocnika Strony - radcę prawnego M. Ł. 6. Pismem z dnia [...] listopada 2012r. pełnomocnik Strony - M. Ł. został wezwany do nadesłania pełnomocnictwa do reprezentowania Skarżącego w sprawie dotyczącej wniesionego odwołania przed Dyrektorem Izby Celnej w B. wraz z dowodem potwierdzającym uiszczenie opłaty skarbowej od złożonego pełnomocnictwa. W powyższym piśmie pełnomocnik został poinformowany, iż w aktach niniejszej sprawy znajduje się pełnomocnictwo R. D. z dnia 28 sierpnia 2012 r. udzielone M. Ł. do "reprezentowania go w Urzędzie Celnym w sprawie samochodu osobowego Nissan A. oraz w sprawie wszystkich rzeczy znajdujących się w tym samochodzie," które zostało złożone do postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. Jednocześnie pełnomocnik Skarżącego został pouczony o treści przepisu art. 169 § 1 i art. 169 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Powyższej czynności należało dopełnić w terminie 7 dni od dnia odbioru powyższego pisma. 7. Pismo zostało doręczone pełnomocnikowi Strony w dniu 19 listopada 2012 r., co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru tego pisma. W wyznaczonym przez organ terminie M. Ł. nie uzupełnił wniesionego odwołania o pełnomocnictwo do reprezentowania strony w postępowaniu odwoławczym. 8. W piśmie z dnia 26 listopada 2012 r. pełnomocnik wniósł o przedłużenie terminu na złożenie pełnomocnictwa do dnia 15 grudnia 2012 r. W uzasadnieniu wniesionego podania stwierdził, iż termin określony w przepisie art. 169 § 1 O.p. nie ma charakteru zawitego. Zdaniem pełnomocnika, jest to więc termin instrukcyjny, który może być przez organ przedłużony. Zakreślony w wezwaniu termin 7 dni okazał się niewystarczający na przesłanie pełnomocnikowi dokumentu nowego pełnomocnictwa, z uwagi, iż R. D. czasowo przebywa w USA. 9. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w B. pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie z dnia [...] października 2012r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...] października 2012 r. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia stwierdzono, iż nie złożenie pełnomocnictwa do podejmowania czynności przed organem drugiej instancji w wyznaczonym przez organ terminie jest formalnym brakiem wniesionego odwołania, co uprawnia do pozostawienia tego podania bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Odnośnie zaś wniosku o przedłużenie terminu do złożenia pełnomocnictwa wyjaśniono, iż termin procesowy określony w art. 169 § 1 O.p. jest terminem ustawowym, który nie może być przedłużany. Wskazano również na przepisy dotyczące możliwości przywrócenia procesowego terminu zawitego, w przypadku jego uchybienia. 10. Pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. radca prawny M. Ł. złożył zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozpoznanie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił obrazę prawa procesowego – art. 137 § 2 i 3 O.p. poprzez jego błędną interpretację. 11. Pismem z dnia 31 grudnia 2012 r. M. Ł. został wezwany na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia braku formalnego zażalenia, przez dołączenie pełnomocnictwa oraz pouczony, iż w przypadku nie uzupełnienia tego braku, zastosowany zostanie przepis art. 169 § 4 O.p. dotyczący pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Okoliczność, bowiem, że pełnomocnik strony nie uzupełnił braku formalnego odwołania, co spowodowało jego pozostawienie bez rozpatrzenia, nie przesądza o tym, że brak ten odnosi skutek także w zakresie zażalenia wniesionego na wydane na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej postanowienie w sprawie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. W wyznaczonym przez organ terminie M. Ł. nie uzupełnił wniesionego zażalenia o pełnomocnictwo do reprezentowania strony. 12. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w B. pozostawił zażalenie z dnia [...] grudnia 2012 r. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. bez rozpatrzenia. 13. W skardze z dnia 23 lutego 2013 r. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] stycznia 2013 r. o pozostawieniu bez rozpoznania zażalenia z dnia [...] grudnia 2012 r. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2012 r., Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu obrazę prawa procesowego - art. 137 § 2 i O.p. - przez jego błędną interpretację oraz wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Dyrektorowi Izby w B. celem merytorycznego rozpoznania zażalenia z dnia [...] grudnia 2012 r. na postanowienie z dnia [...] grudnia 2012 r. W uzasadnieniu niniejszej Skargi pełnomocnik Skarżącego powielił argumentację przedstawioną w zażaleniu z dnia [...] grudnia 2012 r. 14. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, 15. Wyrokiem z dnia 29 maja 2013 (sygn. I SA/Bk 102/13), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd podniósł, że bezpodstawnie pozostawiono odwołanie Skarżącego bez rozpatrzenia. 16. Po otrzymaniu prawomocnego wyroku w dniu 20 sierpnia 2013 r., Organ celny poinformował Stronę postępowania, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...] października 2012 r. zostanie rozpoznane merytorycznie. 17. Decyzją nr [...] z dnia [...] września 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Organu I instancji z dnia [...] października 2012 r. 18. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając obrazę przepisów postępowania – art. 187 § 1 O.p. przez pominięcie istotnych dowodów w sprawie. Jak podniesiono w Skardze, pominięto w sprawie dowody świadczące bez wątpienia o stałym zamieszkiwaniu podatnika w Polsce, a jedynie czasowym pobycie w USA. Zdaniem Pełnomocnika Skarżącego podstawowym dowodem świadczącym o zamieszkiwaniu w Polsce jest posiadanie nieruchomości – domu jednorodzinnego. Okoliczność powyższa jednoznacznie wskazuje, że podatnik nie tylko w sferze mentalnej, ale i rzeczywistej realizuje zamiar zamieszkiwania w Polsce. A z faktu, że z domu tego korzystają jego dziadkowie, nie można zdaniem Pełnomocnika wyciągać negatywnych dla Skarżącego wniosków. Jest bowiem naturalnym zjawiskiem społecznym, że w okresie nieobecności domem zajmują się członkowie najbliższej rodziny. Dopiero wynajęcie domu mogłoby świadczyć o zamiarze nie zamieszkiwania w nim przez dłuższy czas. Na trwały charakter zamieszkiwania w Polsce wskazuje także, w ocenie Pełnomocnika, rodzaj sprowadzonych rzeczy – artykuły codziennego użytku, służące do wyposażenia mieszkania. Także istotną okolicznością jest precyzyjne podanie daty zakończenia pracy w USA i planowanego przyjazdu do Polski. Bowiem pobyt ten jest związany wyłącznie z koniecznością wywiązania się ze zobowiązań pracowniczych i nie nosi cech trwałości. Pełnomocnik podniósł także, iż wobec faktu zastosowania do decyzji określającej powstanie długu celnego, doręczenia zastępczego, to do stwierdzonych nią okoliczności należy podchodzić z dużą ostrożnością. 19. W odpowiedzi na Skargę Organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: 20. Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji lub postanowienia, może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy ich wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012, Nr 270, poz. 1101). 21. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. 22. Spór w tej sprawie dotyczy ustalenia, czy Skarżącemu przysługuje zwolnienie od podatkowych należności przywozowych mienia przesiedlenia, przy czym Organy zakwestionowały to prawo z uwagi na niespełnienie warunku przeniesienia miejsca zamieszkania państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. 23. Z treści art. 112 ust. 1 u.p.a. i 81 u.p.t.u. wynika, że zwolnienie od akcyzy oraz z podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów możliwe jest jedynie po zastosowaniu zwolnienia od cła (należności celnych przywozowych). Natomiast warunki zwolnienia towaru z należności podatkowych określają przepisy regulujące poszczególne podatki (odpowiednio art. 47 u.p.t.u. oraz § 30 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego). W myśl art. 47 ust. 1 u.p.t.u. zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przesiedlającej się z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju na pobyt stały, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki wymienione w tym przepisie. Warunki zwolnienia od akcyzy przywozu samochodów osobowych z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium państwa trzeciego zawiera natomiast § 30 ust. 1 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. 24. Warunki pozwalające na zwolnienie z należności celnych przywozowych mienia osobistego przywożonego na obszar celny UE przez osoby fizyczne przesiedlające się z państw trzecich zostały określone w art. 3-11 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. UE L z 10 grudnia 2009 r., Nr 324, s. 23). Zgodnie z treścią art. 3 wskazanego rozporządzenia, zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Omawiane zwolnienie ograniczone jest do mienia osobistego, które: a) za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz, w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim, który opuściła; b) jest przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania. Przy czym, zwolnienie to może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy. Na gruncie cytowanych uregulowań zwolnienie od należności przywozowych mienia osobistego wymaga więc od osoby przesiedlającej się spełnienie podstawowego warunku, jakim jest fakt przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Dopiero stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do zastosowania zwolnienia od należności celnych przywozowych, w konsekwencji stosownie do art. 25 ust. 2 u.p.a. i 81 u.p.t.u. również zwolnienia od akcyzy oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Jak natomiast wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, warunek ten nie został w rozpatrywanej sprawie spełniony. 25. Analiza wymienionych regulacji daje podstawę do przyjęcia, że prawodawca łączy pojęcie przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania ze stałym zaprzestaniem zamieszkiwania w państwie trzecim i jego przeniesieniem na stałe na obszar celny Wspólnoty. Sięgając do definicji zawartej w innym wspólnotowym akcie prawnym zawierającym przepisy celne, zwrócić trzeba uwagę, że za "osobę mającą swoją siedzibę we Wspólnocie" uznaje się, w przypadku osób fizycznych, każdą osobę, która na stałe zamieszkuje we Wspólnocie (zob. art. 4 pkt 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, Dz. Urz. UE L z 19 października 1992 r., Nr 302, s. 1 ze zm.). W wyroku z 26 kwietnia 2007 r. w sprawie C-392/05 Alevizos v. Ypourgos Oikonomikon (źródło: http://eur-lex.europa.eu/), TSUE stwierdził, że kryteria determinujące pojęcie miejsca stałego pobytu, dotyczą zarówno więzów zawodowych i osobistych danej osoby z określonym miejscem, jak i długości tych więzów, i tym samym winny być analizowane łącznie. Za miejsce stałego pobytu Trybunał uznał miejsce, w którym zainteresowany ustanowił stałe centrum swych interesów. W sytuacji, gdy ocena ogólna powiązań zawodowych i osobistych nie wystarcza, to dla zlokalizowania stałego centrum interesów danej osoby, aby go określić, należy dać pierwszeństwo powiązaniom osobistym. Odwołując się natomiast do krajowego porządku prawnego przypomnieć należy definicję "miejsca zamieszkania", zawartą w art. 25 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Na tle tej regulacji powszechnie podnosi się, że aby wskazać daną miejscowość jako centrum życiowej aktywności osoby, należy przeanalizować, czy łącznie występują dwa integralne składniki miejsca zamieszkania, tj. corpus - będący obiektywnym składnikiem pojęcia miejsca zamieszkania, związanym z faktycznym pobytem w danej miejscowości oraz animus - subiektywny element tego pojęcia wyrażający się w zamiarze stałego pobytu w danej miejscowości. Dla ustalenia miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym, ale bez zamiaru stałego pobytu, ani też sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości niepołączony z przebywaniem w tej miejscowości. Natomiast, przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, ponieważ sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości nie stanowi o zamieszkaniu, lecz musi być połączony z przebywaniem w danej miejscowości, i to z takim przebywaniem, które ma cechy założenia tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów (zob. np. komentarz do art. 25 kodeksu cywilnego [w:] B. Giesen, W. J. Katner, P. Księżak, B. Lewaszkiewicz-Petrykowska, R. Majda, E. Michniewicz-Broda, T. Pajor, U. Promińska, M. Pyziak-Szafnicka, W. Robaczyński, M. Serwach, Z. Świderski, M. Wojewoda, Kodeks cywilny. Część ogólna. Komentarz, LEX 2009; komentarz do art. 25 kodeksu cywilnego, [w:] K. Piasecki, Kodeks cywilny. Komentarz. Księga pierwsza. Część ogólna, Zakamycze 2003; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2009 r., II FSK 896/08). 26. Słusznie Organ wskazał, że w sprawie objętej przedmiotowym zgłoszeniem celnym przeprowadzono obszerne postępowanie dowodowe, i w jego wyniku Organy obu instancji w decyzjach, które pozostają w obiegu prawnym ustaliły, że Skarżący nie spełnia jednego z kluczowych warunków takiego zwolnienia, czyli że nie przeniósł faktycznie swojego miejsca zamieszkania z kraju trzeciego na obszar Polski. 27. Sąd w pełni podziela argumentację Organu o relatywnym charakterze decyzji celnej i decyzji podatkowej. Należy bowiem stwierdzić, że w przypadku gdy dług celny został określony decyzją ostateczną organu celnego, dopóki decyzja ta jest w obrocie prawnym, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja CN, czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. I FSK 182/06). Z powyższego należy zatem wywieść, iż byt prawny decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego, pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 6 marca 2009 r., sygn. I SA/Lu 62/09). Zatem rozstrzygnięcie przez organ o braku podstaw do zastosowania w tej sprawie zwolnienia od cła i określenie kwoty długu celnego pociągnęło za sobą skutek w postaci uznania, że w tej sprawie brak jest także podstaw do zwolnienia przedmiotowych towarów z podatku od towarów i usług na podstawie art. 47 u.p.t.u. oraz z podatku akcyzowego na podstawie art. 112 u.p.a., co spowodowało konieczność określenia w drodze decyzji zobowiązań w tych podatkach od ww . towaru. 28. I w tym stanie rzeczy, nie znajdując uzasadnionych podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd orzekł o jej oddaleniu uznając, że decyzja odpowiada prawu. Orzeczono zatem jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012, Nr 270, poz. 1101).