II FSK 1571/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędziowie: NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), WSA del. Jacek Niedzielski, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 862/13 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 6 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w T. kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 862/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę E. Sp. z o. o. w T. (zwanej dalej "Skarżącą", "Spółką", "Stroną") i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 6 maja 2013 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta T. z dnia 10 sierpnia 2012 r. w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2012 r. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. - zwanej dalej "u.p.o.l."). w zw. z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r., nr 220, poz. 1447 ze zm.) i wniósł o "zmianę zaskarżonej decyzji poprzez określenie skarżącemu wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 148.542,00 zł oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych". W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu 18 grudnia 2013 r. pełnomocnik Spółki sprecyzował żądanie skargi wnosząc o uchylenie decyzji organu II instancji i zawarcie w wyroku zaleceń dla tego organu. Podtrzymał zarzuty skargi, podkreślając, że organy podatkowe bezpodstawnie skupiają się na posiadaniu budynków przez Skarżącą, a pomijają, że ze względów technicznych były one wyłączone z prowadzenia działalności gospodarczej (której przedmiotem jest m.in. renowacja starych budynków na potrzeby budownictwa mieszkaniowego). Sąd pierwszej instancji wskazał, że sporna w sprawie jest kwestia zasad opodatkowania stanowiącej własność Skarżącej nieruchomości położonej w T. przy ul. W. [...] (w pozostałym zakresie Strona, jak jednoznacznie wskazała w skardze, aprobuje rozstrzygnięcie wymiarowe). Istota sporu koncentruje się wokół stawki, według której należy opodatkować budynek poddawany robotom budowlanym w celu przekształcenia go w wielorodzinny budynek mieszkalny, w którym Skarżąca zamierza zaoferować do sprzedaży lokale mieszkalne. W ocenie Strony, budynek ten (który mimo szeroko zakrojonych robót budowlanych zachował ustawowe cechy budynku) powinien być w okresie przebudowy opodatkowany jak budynek mieszkalny, względnie zakwalifikowany do budynków pozostałych, gdyż ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine u.p.o.l., nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W okresie tym budynek (przebudowany w ok. 1/3 jego pierwotnej konstrukcji) stanowił środek obrotowy o wartości stanowiącej 7-8% nakładów inwestycyjnych i nie mógł służyć działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przynoszącej systematyczny i ciągły dochód. Konieczne jest interpretowanie niezdefiniowanego przez ustawodawcę pojęcia "względy techniczne" z uwzględnieniem orzecznictwa sądowego, a także zasady, że istotne znaczenie ma w tej materii przede wszystkim możliwość faktycznego, bieżącego wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie tylko ekonomiczne władztwo. Organ I instancji, za aprobatą organu odwoławczego, opodatkował sporny budynek według stawki najwyższej, przewidzianej w stosownej uchwale Rady Miasta T. dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zasadnicze znaczenie przypisał w szczególności kryterium określonemu w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., tj. pozostawaniu spornego obiektu w posiadaniu przedsiębiorcy. Wskazał, że adaptacja budynków do innego przeznaczenia mieści się w profilu działalności Spółki, a także powołał się na orzecznictwo sądowe, w którym przeważa pogląd, że "względy techniczne" muszą mieć charakter trwały i być niezależne od woli podatnika (który w okolicznościach sprawy świadomie nabył sporny obiekt z zamiarem przekształcenia go w budynek mieszkalny z lokalami na sprzedaż). Określając stawkę opodatkowania organ uznał także, że do czasu zakończenia budowy (co nastąpiło z końcem grudnia 2012 r.) oraz wydania (w styczniu 2013 r.) decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku jako mieszkalnego obiekt należało traktować jako budynek niemieszkalny, niezależnie od tego, że w marcu 2012 r. został on ujawniony w ewidencji budynków jako mieszkalny. Organy uznały bowiem, że wpis w tej ewidencji, który nie odzwierciedla rzeczywistego stanu fatycznego istniejącego w 2012 r., nie może stanowić podstawy wymiaru podatku. Zdaniem WSA, obiekt (nabyty jako budynek biurowy) spełniający ustawowe kryteria budynku, poddawany szeroko zakrojonym robotom budowlanym mającym na celu zaadoptowanie go na wielorodzinny dom mieszkalny, w którym Skarżąca oferować będzie do sprzedaży lokale mieszkalne jako budynek pozostający w posiadaniu przedsiębiorcy (w tym przypadku stanowiący jego własność) jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie mają przy tym znaczenia wskazywane przez Stronę rachunkowe aspekty prowadzonej inwestycji (w tym relacja pomiędzy znikomą wartością nabycia budynku a kosztem całej inwestycji), a także kwestia, że przebudowa generuje po stronie inwestora koszty, a czerpanie zysków odroczone jest do czasu zakończenia projektu. Sąd omówił pojęcie "względy techniczne", wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., i stwierdził, że zanegować należy argumentację Skarżącej, która w istocie sprowadza się do twierdzenia, że opodatkowanie nieruchomości stawką najwyższą jest zasadne jedynie w odniesieniu do tych przedmiotów opodatkowania objętych władztwem ekonomicznym podatnika, które przynoszą mu stałe dochody. Teza ta jest całkowicie sprzeczna z istotą podatku od nieruchomości, w którym obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od możliwości uzyskiwania dochodu, ponieważ jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli nieruchomości, bez względu na sposób, w jaki jest ona wykorzystywana i czy z tego tytułu są osiągane przychody. Majątkowy charakter omawianego podatku odnosi się zatem także do tych przedmiotów opodatkowania, w związku z którymi podatnicy nie osiągają korzyści majątkowych. W sprawie Spółka wykorzystała sporny budynek (przekształcając go w budynek mieszkalny) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, której profil obejmuje m.in. realizację projektów inwestycyjnych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych, a także (co potwierdził na rozprawie pełnomocnik Strony) renowację starych budynków na potrzeby budownictwa mieszkaniowego. Budynek zakupiony w złym stanie technicznym, który stanowi przedmiot adaptacji na nowoczesny wielorodzinny dom mieszkalny, nie może zatem być w okresie przebudowy uznany za przedmiot opodatkowania, który ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności. Sąd uznał, że w analizowanych okolicznościach wszelkie uwarunkowania wynikające z harmonogramu prac, na skutek których stan obiektu ulega nieustannym zmianom (w tym wszelkie okresowe braki poszczególnych instalacji, czy też np. wymiana dachu) nie mogą zaprzeczyć związkowi nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej Skarżącej. Nie może też budzić wątpliwości, że omawiany obiekt nie może być traktowany jako budynek nowopowstały, wzniesiony w następstwie robót budowalnych, gdyż istniał wcześniej i spełniał ustawowe kryteria budynku. Stanowisko to zaaprobowano w skardze, domagając się jednakże bezpodstawnie uznania, że cel mieszkaniowy inwestycji nakazuje traktować obiekt (od początku prowadzenia inwestycji, tj. 1 września 2010 r.) za budynek przeznaczony na cele mieszkaniowe. Sąd zaaprobował, co do zasady, opodatkowanie spornego budynku według stawki przewidzianej w stosownej uchwale dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konstatacja ta jest w pełni zasadna w odniesieniu do wymiaru podatku za pierwsze trzy miesiące 2012 r., w którym to czasie sporny budynek ujęty był w ewidencji budynków jako budynek biurowy. Ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków wynika bowiem, że z dniem 8 marca 2012 r. wykreślono dla budynku przy ul. W. [...] funkcję budynku "budynki biurowe" i wpisano funkcję budynku "budynki mieszkalne". Organ odwoławczy (a także organ I instancji) dostrzegł tę okoliczność, jednakże uznał, że skoro zakończenie robót budowlanych nastąpiło w grudniu 2012 r., to wpis ten (dokonany na podstawie sporządzonego przez geodetę dokumentu "wykaz zmian danych ewidencyjnych dotyczących budynku") uznać należy za błędny. Jednocześnie organ ten zacytował art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne i przywołał uchwałę NSA, w której stwierdzono, że funkcja budynku wskazana w kartotece budynków wchodzącej w skład ewidencji budynków jest przesądzająca przy ustalaniu przeznaczenia budynku. Powołując się na uchwałę NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09 WSA uznał, że nie może stwierdzić legalności rozstrzygnięcia, w którym organ podatkowy, z naruszeniem art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., nr 240, poz. 2027 ze zm. – zwanej dalej "P.g.k."), zignorował klasyfikację budynku ujawnioną w ewidencji gruntów i budynków, uznając ten wpis za błędny i niezgodny ze stanem rzeczywistym. Artykuł 21 ust. 1 P.g.k. stanowi, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a podważenie zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków, bądź też ich zmiana, może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 P.g.k., nie może również stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w sprawie podatkowej, w której do Sądu nie zostały, bo nie mogły zostać zaskarżone odrębne od podatkowych akty lub czynności z zakresu prowadzenia ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy (począwszy od kwietnia 2012 r. – art. 6 ust. 3 u.p.o.l.) nie był uprawniony do kwalifikowania budynku przy ul. W. [...] do budynków biurowych. Uzasadnienie dokonanego wymiaru podatku od tego budynku za okres od kwietnia do grudnia 2012 r. wymagać będzie zatem wykazania, że nieruchomość ta była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, co jest kryterium odmiennym od związania nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, które uwarunkowane jest pozostawaniem nieruchomości w posiadaniu przedsiębiorcy. Wymóg taki wynika z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., który odrębnie wymienia stawki podatku dla budynków mieszkalnych oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zaskarżona decyzja wydana została więc z naruszeniem art. 21 ust. 1 P.g.k., wskutek czego stan faktyczny sprawy nie został ustalony prawidłowo, co oznacza, że naruszono przepisy postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach, które wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych. Autor skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122 oraz art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."), poprzez ich nieprawidłową wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że wpis w ewidencji gruntów i budynków dotyczący zmiany funkcji budynku z biurowej na mieszkalną był wiążący dla organów podatkowych w sytuacji, gdy prace budowlane związane ze zmianą funkcji budynku nie zostały zakończone i nie zostało wydane pozwolenie na jego użytkowanie jako budynku mieszkalnego zgodnie z wnioskiem inwestora. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w tej sprawie koncentruje się na znaczeniu zapisów w ewidencji gruntów i budynków dla określenia stawki opodatkowania budynku podatkiem od nieruchomości. Ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków wynika, że z dniem 8 marca 2012 r. wykreślono dla budynku przy ul. W. [...] funkcję budynku "budynki biurowe" i wpisano funkcję "budynki mieszkalne". W ocenie autora skargi kasacyjnej, skoro zakończenie robót budowlanych nastąpiło w grudniu 2012 r., co wynika z decyzji Prezydenta Miasta T. z dnia 7 stycznia 2013 r., to od tej daty należy liczyć zmianę przeznaczenia budynku biurowego na mieszkalny. Z tych powodów "ewidencja gruntów i budynków w zakresie klasyfikacji funkcji spornego budynku nie mogła stanowić podstawy wymiaru podatku od nieruchomości" (s. 5). W tej sytuacji, zdaniem organu, dopuszczalne było przeprowadzenie przeciwdowodu w oparciu o art. 194 § 3 ord. pod. z ww. decyzji i uznanie, że od tej daty budynek zmienił przeczenie. W tym stanie faktycznym nie można było podzielić takiej argumentacji. Zgodnie z art. 21 ust.1 P.g.k., podstawę planowania gospodarczego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta obejmuje m.in. informacje dotyczące budynków, ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 2 P.g.k.). Podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Na konstrukcję podatku składają się podmiot, przedmiot, podstawa opodatkowania i stawka. Przez podmiot opodatkowania rozumie się podmioty stosunku podatkowoprawnego, a więc osobę, na którą został nałożony obowiązek podatkowy (podatnika). Przedmiot podatku to taka część stanu faktycznego określonego w hipotezie normy podatkowoprawnej, która określa nie tylko sposób zachowania się podmiotu opodatkowania, ale także obiekt tego zachowania się w postaci dobra materialnego lub niematerialnego. Podstawa opodatkowania oznacza ilościowe ujęcie przedmiotu opodatkowania, określone w jednostkach pieniężnych bądź innych jednostkach miary. Stawka opodatkowania to ilościowe określenie wysokości podatku w zależności od podstawy opodatkowania (stosunek między wysokością obciążenia podatkowego a wielkością podstawy opodatkowania). Stawki mogą być wyrażone kwotowo (jako ilość jednostek pieniężnych, jakie należy zapłacić) bądź procentowo (jako procentowa relacja między wysokością podatku a wielkością podstawy opodatkowania). Stawka opodatkowania ma zatem wpływ na wysokość (wymiar) podatku. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., stawki podatku od nieruchomości w przypadku przedmiotu opodatkowania, jakim są budynki, są zróżnicowane w zależności od funkcji budynku. Funkcja budynku ma w związku z tym wpływ na określenie wysokości podatku, skoro podatek stanowi iloczyn stawki i powierzchni użytkowej budynku. W ewidencji gruntów i budynków wskazywane są jego przeznaczenie i funkcje użytkowe. Dane z tej ewidencji co do zasady mogą zatem stanowić podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości od przedmiotu opodatkowania, jakim jest budynek . Organ podatkowy obowiązany jest zatem odwołać się do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, jeżeli są one istotne dla prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Nie budzi wątpliwości ani w piśmiennictwie, ani w orzecznictwie sądów administracyjnych, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 ord. pod. (por. E. Stefańska, Komentarz do art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, publ. w LEX, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2009 r., II FSK 1475/07 i powołane tam orzecznictwo, z dnia 14 września 2010 r., II FSK 1014/10, oba dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ustawa Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Regulujący tę kwestię art. 194 § 3 ord. pod. znajduje się w Dziale IV (Postępowanie podatkowe), Rozdziale 11 (Dowody) tej ustawy. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym (por. powołane wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2009 r., II FSK 1475/07 i z dnia 14 września 2010 r., II FSK 1014/10, a także z dnia 11 września 2007 r., II FSK 958/06, dostępny http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wykazanie, że zapisy w ewidencji są nieprawidłowe może zatem być dokonane za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Jednakże, stosownie do art. 22 ust. 1 P.g.k., ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 P.g.k.). Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Chcąc podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, to zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie), powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Przyjęcie innego zapatrywania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym - pełnioną przezeń funkcję. Posługiwanie się dokumentem urzędowym ma bowiem uprościć i przyspieszyć postępowanie, w żadnym zaś wypadku komplikować jego bieg. Do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy (por.: wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2043/11). Podzielić należy stanowisko, że z przytoczonej regulacji art. 21 ust. 1 P.g.k. oraz przepisów wymienionego rozporządzenia wynika, iż zasadniczo datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty (por.: wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11). Dopiero z tą datą (w rozpatrywanej sprawie 8 marca 2012 r.) - dokonania zmiany w ewidencji - określone budynki zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Wyłącznie starostowie upoważnieni są zatem do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja przeciwnego poglądu oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy (por.: S. Bogucki, K. Winiarski - Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015 r., nr 2, s.11-19). W rozpatrywanym przypadku nie mógł zatem znaleźć zastosowania art. 194 § 3 ord. pod., gdyż w postępowaniu podatkowym w tym stanie faktycznym wskazana decyzja Prezydenta Miasta T. nie mogła mieć znaczenia. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.[pic]