III SA/Wa 2152/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 19 listopada 2012 r. określającej Skarżącemu (Stronie, Podatnikowi) – W.K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.w kwocie 1.104.725 zł. W wyniku postępowania kontrolnego, przeprowadzonego na podstawie postanowienia z 11 sierpnia 2011 r. w zakresie m. in. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. ustalono, że Strona zaniżyła zobowiązanie podatkowe za ww. okres o kwotę 998.373 zł. Zdaniem organu I instancji, Podatnik prowadził w badanym okresie niezgłoszoną do opodatkowania pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami. Organ I instancji uznał, iż zrealizowane w 2006 r. transakcje sprzedaży nieruchomości, znajdujących się w miejscowościach B. (gmina S.) i D. (gmina J.), za łączną kwotę 2.711.000 zł, dokonane zostały w ramach prowadzonej przez Stronę pozarolniczej działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji wskazał, iż 22 czerwca 2006 r. Podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w O. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), w którym wskazał jako okoliczność określającą obowiązek podatkowy, sprzedaż nieruchomości niezabudowanej. Następnie złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wskazując w korekcie tego zgłoszenia z 11 września 2006 r., dzień 24 czerwca 2006 r. jako datę zaprzestania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przychodów uzyskanych z tytułu zbycia powyższych nieruchomości w 2006 r. Podatnik nie opodatkował podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu rocznym za badany okres, czym w ocenie organu kontrolnego naruszył przepisy art. 14 ust. 1 i ust. 1c pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), dalej "u.p.d.o.f." Organ I instancji na podstawie zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego (odstępując od wykorzystania instytucji szacunku) określił Podatnikowi przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód z prowadzonej w 2006 r. niezarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej, dotyczącej obrotu nieruchomościami, w następującej wysokości: -przychód 2.711.000 zł, koszty uzyskania przychodu 208.910,12 zł, dochód 2.502.088,88 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie lub uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 w związku z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., poprzez błędne uznanie Strony za osobę fizyczną osiągającą dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości Strona dokonywała dostawy nieruchomości stanowiących jej majątek prywatny i nie wykonywała żadnych czynności zbliżonych do podejmowanych przez profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami, 2. art. 21 § 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) dalej "O.p.", poprzez nieprawidłowe zastosowanie, a w konsekwencji błędne uznanie, iż wobec Strony powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. oraz bezzasadne wydanie decyzji ustalającej ten podatek, 3. art. 191 O.p., poprzez przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów przez uznanie, że sam fakt nabycia nieruchomości stanowił przygotowanie do późniejszych sprzedaży i był jednym z etapów tę sprzedaż poprzedzających. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy decyzje pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że jak wynika z dokonanych ustaleń - 13 grudnia 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., prowadzący postępowanie egzekucyjne (w związku z wystawionym tytułem wykonawczym nr SM [...] z 11 grudnia 2012 r., obejmującym zaległość Podatnika w kwocie 998.373 zł waz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., w związku z wydaniem skarżonej decyzji przez organ kontroli skarbowej) dokonał zajęcia rachunków bankowych Podatnika, o czym Strona została zawiadomiona w dniu 17 grudnia 2012 r. Podatnik złożył "skargę na czynność egzekucyjną", wnosząc o uchylenie zajęcia rachunku bankowego i zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia nieruchomości. Zaległość podatkowa, wynikająca ze skarżonej decyzji organu I instancji w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym została w części (tj. w kwocie 284.152,14 zł) wyegzekwowana przez organ egzekucyjny 13 grudnia 2012 r. Ponadto wyjaśnił, że przedmiotem sporu jest ocena prawna przedstawionego w skarżonej decyzji stanu faktycznego, z którego wynika, że sprzedaż nieruchomości (położonych w miejscowościach B. i D.) przez Pana W.K. w 2006r. dokonana została w ramach prowadzonej niezarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami oraz określenie Podatnikowi z ww. tytułu przez organ I instancji zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okres w kwocie 1.104.725,00 zł. Z rozstrzygnięcia organu I instancji popartego zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym wynika, że Strona na przestrzeni kilku lat dokonała transakcji zakupu, a następnie sprzedaży nabytych nieruchomości gruntowych (udziałów w nieruchomościach). W roku 2006, tj. badanym okresie, Podatnik dokonał sprzedaży dwóch nieruchomości, znajdujących się w miejscowościach: B. (udział 1/10 części nieruchomości niezabudowanego powierzchni 3 ha 35 arów 72 m2) i Derc (dwóch nieruchomości niezabudowanych o powierzchniach: 5 ha 2100 m² i 1 ha 9475 m²), za łączną kwotę 2.711.000 zł. Cena sprzedaży tych nieruchomości znacznie przewyższała cenę ich nabycia. Co istotne, z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika ponadto, że sprzedaż nieruchomości przez Podatnika była prowadzona także w poprzednich i kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2005 oraz w latach 2007-2011 (w okresie tym Podatnik dokonał bowiem sprzedaży dwunastu działek gruntu o powierzchni od 1638 do 3752 metrów, znajdujących się w miejscowości L.). Organ I instancji ocenił, że Skarżący był zatem świadomym inwestorem, który sukcesywnie nabywał nieruchomości lub udziały w nieruchomościach, aby za kilka lat sprzedać je z dużym zyskiem. Posiadane przez Podatnika nieruchomości obejmowały duże obszary gruntu i stanowiły przemyślane inwestycje, na dokonywaniu których Strona niewątpliwie dobrze się znała. W ocenie organu I instancji, Podatnik nie kupił nieruchomości w D., B. i L. celem zaspokojenia potrzeb osobistych, lecz celem ich dalszej odsprzedaży z zyskiem, bowiem grunty te zostały nabyte jako długoterminowe inwestycje, a ich sprzedaż nastąpiła w ramach działalności, która ma wszelkie znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, cechuje się powtarzalnością i niezależnością oraz profesjonalnym obrotem gospodarczym nastawionym na osiąganie dużych zysków. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, dokonane przez Skarżącego w 2006 r. transakcje sprzedaży nieruchomości położonych w D. i B. nie były transakcjami dokonanymi w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, jak podnosi Strona. Podatnik był świadomym inwestorem, który z rozwagą nabywał nieruchomości lub udziały w nieruchomościach, aby za kilka lat sprzedać je z dużym zyskiem. Nieruchomości te stanowiły duże obszary gruntu i dobrze przemyślane inwestycje. Okoliczności nabycia gruntów w B., L. i D., ich powierzchnie, lokalizacja i przeznaczenie oraz daty i okoliczności sprzedaży świadczą o posiadaniu przez Stronę dużej znajomości rynku nieruchomości popartej udanymi i bardzo korzystnymi transakcjami. W ocenie organu, Podatnik już w momencie zakupu działał jako handlowiec, a ww. nieruchomości nabył nie dla zaspokojenia własnych potrzeb, tylko celem dalszej odsprzedaży. Nieruchomość w D. nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby osobiste Skarżącego, bowiem stanowiła inwestycję (zgodnie z zeznaniami Strony), na której znajdowały się pokłady żwiru (czego Podatnik był świadomy). Ponadto była tam prowadzona działalność w zakresie wydobycia kruszywa naturalnego. Strona w okresie, w jakim posiadała udziały w przedmiotowej nieruchomości, tj. w latach: 2001 r.-2006 r. nie dążyła do wydzielenia z niej odrębnej działki na własne potrzeby, zatem jej sprzedaż nie może stanowić sprzedaży majątku prywatnego. Ponadto przeznaczenie tej nieruchomości w momencie nabycia i późniejsze, po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego, wykluczało jej wykorzystanie na potrzeby osobiste Podatnika. Organ zauważył, iż już w momencie udzielenia przez Podatnika pożyczki spółce C. w równowartości ceny nabycia przez spółkę nieruchomości w D. (ze stwierdzonymi pokładami żwiru) Podatnik jako współudziałowiec był świadom "bogactwa naturalnego" zlokalizowanego na nabywanej przez spółkę C. nieruchomości, tj. działki w D. Zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy nie pozwala uznać stanowiska Strony, iż w okresie dysponowania (przejętą za wierzytelność) przedmiotową nieruchomość Podatnik zamierzał wykorzystać w celach innych, niż inwestycyjnych, bowiem, na przedmiotowej nieruchomości stanowiącej własność Podatnika trwały przez większość okresu posiadania prace wydobywcze, przy czym odsprzedaż nieruchomości spółce C., w której P.P. reprezentujący w transakcji sprzedaży Podatnika (były członek zarządu i Prezes spółki C.) był dyrektorem ds. marketingu. Zatem okoliczności wykorzystania tej nieruchomości dla celów wydobywczych, a nie jak twierdzi Strona prywatnych (rolnych) w ocenie organu została prawidłowo ustalona i wywiedziona w skarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego Podatnik dokonując transakcji sprzedaży terenów w B. aktem notarialnym nr [...] z dnia 22 czerwca 2006 r. pod budownictwo mieszkaniowe dla Spółki P. w miesiącu czerwcu 2006 r. zarejestrował się w Urzędzie Skarbowym w O. i uzyskał status podatnika VAT (czyli podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności), dokonując również odprowadzenia należnego podatku od ww. sprzedaży. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie organu odwoławczego, wystąpiła również przesłanka ciągłości prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami gruntowymi, co przesądziło o uznaniu przedmiotowych transakcji sprzedaży przez organy podatkowe jako dokonanych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Podsumowując organ wskazał, że czynności podejmowane przez Podatnika związane z obrotem nieruchomościami w latach: 2000 r.-2011 r. jednoznacznie wskazują na profesjonalny charakter podporządkowany regułom opłacalności i zysku, charakterystycznym dla przedsiębiorcy i wykluczają czynności dokonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Odnosząc się do zeznań świadków R.M. i A.M. Organ odwoławczy zauważył, że ich zeznania będące lakonicznymi wypowiedziami nie podważają stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe, iż sporne transakcje w istocie zostały przeprowadzone w ramach działalności gospodarczej. Przesłuchany w charakterze świadka współwłaściciel nieruchomości w B. i w L. niewiele pamięta, jeśli chodzi o okoliczności dotyczące zakupów i sprzedaży tych nieruchomości, nie był zatem w stanie wskazać, kto konkretnie i w jaki sposób uczestniczył w przeprowadzaniu transakcji (przygotowaniu, negocjacjach, finalizacji transakcji). Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadne i całkowicie chybione w przedmiotowej sprawie przywoływane przez Stronę, na poparcie podnoszonych w odwołaniu argumentów, wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, regulujące kwestie podatku VAT. Organ odwoławczy podkreślił, iż skarżona decyzja dotyczy określenia Stronie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., a nie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Natomiast przywoływane przez Pełnomocnika Strony orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej odnosi się do kwestii dotyczących podatku VAT, nie podatku dochodowego od osób fizycznych, zatem nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przywoływane przez Skarżącego wyroki wiążą strony w konkretnej, indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk nie można wprost przenosić na grunt zupełnie innej sprawy. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, a także zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 w związku z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.). poprzez błędne uznanie Strony za osobę fizyczną osiągającą dochody z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości dokonywała dostawy nieruchomości stanowiących jej majątek prywatny i nie dokonywała żadnych czynności zbliżonych do podejmowanych przez profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami, art. 21 § 1 i § 3 O.p., poprzez nieprawidłowe zastosowanie, a w konsekwencji błędne uznanie, iż wobec Strony powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., a co za tym idzie bezzasadne wydanie decyzji ustalającej podatek, dyspozycji art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez uznanie, że sam fakt nabycia nieruchomości przez Stronę stanowił przygotowanie do późniejszych sprzedaży i był jednym z etapów tę sprzedaż poprzedzających. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma ustalenie, czy skarżący dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Na wstępie należy zaznaczyć, iż Sąd dokonując oceny prawnej zarówno zaskarżonej decyzji, jak i oceny zarzutów przedstawionych w skardze oparł się na stanie faktycznym ustalonym w postępowaniu podatkowym, a opisanym w decyzji. W ocenie Sądu z bezspornych w sprawie okoliczności faktycznych wynika , iz w roku 2006 r.Skarżący dokonał sprzedaży dwóch nieruchomości, znajdujących się w miejscowościach: B. (udział 1/10 części nieruchomości niezabudowanejo powierzchni 3 ha 35 arów 72 m2) i D. (dwóch nieruchomości niezabudowanych o powierzchniach: 5 ha 2100 m2 i 1 ha 9475 m2), za łączną kwotę 2.711.000,00 zł. Cena sprzedaży tych nieruchomości znacznie przewyższała cenę ich nabycia. Sprzedaży nieruchomości Skarżący dokonywał także w poprzednich i kolejnych latach podatkowych, tj. w latach 2005, a takze 2007-2011 (dwunastu działek gruntu o powierzchni od 1638 do 3752 metrów, znajdujących się w miejscowości L.). Z ustaleń organów podatkowych, przyjętych przez Sąd za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia w sprawie wynika również, iż nieruchomość w D. nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby osobiste Skarżącego, bowiem stanowiła inwestycję, na której znajdowały się pokłady żwiru i była tam prowadzona działalność w zakresie wydobycia kruszywa naturalnego. Przeznaczenie tej nieruchomości w momencie nabycia i późniejsze, po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego, wykluczało jej wykorzystanie na potrzeby osobiste Podatnika. W odniesieniu do działki w B., nie jest sporne w sprawie, iż już w momencie zakupu nieruchomość ta przeznaczona była na cele oświatowe i usługowe, nie może więc być wątpliwości, że nie mogła być wykorzystywana na cele osobiste Strony. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) lit a) - d) u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz innych rzeczy, -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany Jednocześnie art. 10 ust. 1 pkt 3) updof, wskazuje na inne źródło przychodowej .pozarolniczą działalność gospodarczą. Z kolei stosownie do art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2006r., ilekroć w ustawie jest mowa o pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. Sąd uważa za trafną wykładnię powyższego przepisu prezentowaną przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą należy ocenić na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych rozpoznawanego przypadku, wypełniających lub nie wypełniających znamiona tejże działalności. Przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności faktyczne świadczą o tym, że działania skarżącego, polegające na zawieraniu umów kupna i sprzedaży nieruchomości z zyskiem oraz podjęta skala przedsięwzięcia, zawodowy oraz powtarzalny charakter działań, były podporządkowane zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz świadczyły o realizowaniu działalności gospodarczej. Aktywność zawodowa skarżącego oceniana w kontekście dokonywanych we w skazanym w zaskarżonej decyzji okresie świadczy, że w sposób ciągły i zorganizowany prowadził działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami. Przy czym wyjaśnienia wymaga, iż zaskarżona decyzja dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w którym Skarżący dokonał dwóch transakcji sprzedaży nieruchomości w miejscowościach B. i D., a opisane w decyzji transakcje wykraczających poza ten rok podatkowy między innymi w L. miały jedynie służyć określeniu rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej i wnikliwe wyjaśnienie sprawy. Okoliczność ta nie miała wpływu na wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. bowiem nie nastąpiła w 2006 r. Z tych względów niezasadne są zarzuty skargi, iż organ podatkowy nie prowadził szczegółowej analizy stanu faktycznego dotyczącego sprzedaży wymienionej wyżej nieruchomości i bezzasadnie okoliczności, które Skarżący podnosił w tym zakresie uznał za nieistotne. W ocenie Sądu nie budzi też wątpliwości, iż Skarżący wskutek wyżej opisanych transakcji uczestniczył w sposób profesjonalny w obrocie na rynku nieruchomości. W wyniku sukcesywnego nabywania nieruchomości i dokonywanych we właściwym momencie ich sprzedaży z zyskiem realizował swoje zamierzenia jako podmiot prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą. W niniejszej sprawie tylko czasowe zarejestrowanie działalności gospodarczej, co miało miejsce w sprawie czy też brak rejestracji takiej działalności nie ma wpływu na kwalifikowanie sprzedaży nieruchomości ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przedmiotem kontroli jest co prawda badanie podejmowanych przez skarżącego czynności w konkretnym roku podatkowym (2006 r.), jednakże ocenić je należało - tak jak uczyniły to ograny podatkowe - z perspektywy zawieranych transakcji w okresie od 2000-2011 r. Wyniki analizy podejmowanych przez skarżącego czynności, obejmującej dłuższy okres, uzasadniają ocenę organów podatkowych, że charakter, zakres nabycia i sprzedaży nieruchomości w 2006 r. wykluczał zaspokajanie zwykłych potrzeb skarżącego oraz zarządzanie majątkiem prywatnym. Mają także bezpośredni wpływ na ocenę podejmowanych w 2006 r. działań skarżącego jako wypełniających znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Reasumując okoliczności faktyczne sprawy wskazują na istotne cechy działalności gospodarczej - jej stały (zawodowy) charakter, powtarzalność podejmowanych działań, przyporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania, uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Działania skarżącego spełniają zatem przewidziane w powołanym przepisie art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., kryteria działalności gospodarczej, a uzyskane z prowadzenia tej działalności przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla przychodów z tego źródła -art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Pozarolnicza działalność gospodarcza o której mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., to zjawisko obiektywne. Zamiar prowadzenia takiej działalności uzewnętrznia się poprzez dokonywanie czynności faktycznych i prawnych o określonym charakterze. Rzeczywisty charakter tych czynności a nie subiektywne przekonanie Podatnika decyduje o tym czy wykonywane przez daną osobę działania stanowią działalność gospodarczą. W przypadku, gdy działalność Podatnika, niezależnie od jego woli czy przekonania, odpowiada przesłankom przewidzianym w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., przynosząc określony przychód, to w rozumieniu tej ustawy nie można jej kwalifikować inaczej niż pozarolnicza działalność gospodarcza. Wbrew stanowisku skarżącego uznać należało zatem, że podejmowane przez niego czynności nie ograniczały się do działań zmierzających do zarządzania majątkiem prywatnym. W ocenie Sądu przytoczone okoliczności faktyczne świadczą o bezzasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego: art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) a w konsekwencji naruszenia art. 21 § 1 i § 3 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie skoro wymienione przepisy odnoszą się do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej. Wskazać również należy, że w orzecznictwie sądowym wydawanych w sprawach tego rodzaju przyjmuje się jednolicie, że niezależnie od subiektywnego przeświadczenia podatników odnośnie źródła przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej, któremu należy przyporządkować przychody ze sprzedaży nieruchomości sprzedaż taka, jeżeli dokonywana jest w warunkach właściwych dla działalności gospodarczej (w sposób zorganizowany i ciągły, nakierowany na uzyskiwanie dochodu ze sprzedaży) podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla opodatkowania przychodu z działalności gospodarczej (przykładowo można wymienić następujące orzeczenia NSA: z dnia 18 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1304/08, z dnia 2 kwietnia 2009 sygn. akt II FSK 1937/07, z dnia 16 kwietnia 2009 sygn. akt II FSK 28/08, z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08). Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art.191 O.p. Organy orzekające w sprawie oceniły zebrany w sprawie materiał dowody w zgodzie z zasadami logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego i nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów w rozumieniu powyższego przepisu. Co do zeznań świadka R.M., powołanego na wniosek Strony to stwierdzić należy , iż nie wniosły żadnych znaczących ustaleń do sprawy bowiem świadek nie pamiętał okoliczności sprzedaży nieruchomości, którą posiadał we współwłasności że Skarżącym. W ocenie Sądu organ nie dokonał nadinterpretacji powyższych zeznań, a jedynie stwierdził, iż nie podważają skutecznie ustaleń faktycznych w sprawie, wskazując w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na szereg innych dowodów zebranych w sprawie, które wykluczają bierną postawę Skarżącego co do posiadanych nieruchomości. Błędne jest też stanowisko Skarżącego, że skoro posiadał tylko udziały w nieruchomości to nie mógł prowadzić działalności gospodarczej bowiem mógł jedynie akceptować decyzje większościowego udziałowca. Zgodnie z art.198 kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli czyli np. wykorzystywać go do prowadzenia działalności gospodarczej. Rozporządzanie udziałem w prawie własności obejmuje również jego zbycie bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r.,poz.270 t.j.) oddalił skargę.